Отже, ми вже зазначали*, що з 1 січня є формальні підстави для накладення штрафів за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, які не видаються покупцеві (окрім тих, в яких відсутній ПДВ). Знову ж таки, податківці можуть «блиснути лібералізмом». Але чи стануть? Поки ж реакції «0».
* Сподіваємося, ви ознайомилися зі статтею «ПДВ-зміни-2017: гарячий дайджест» (журнал «Бухгалтер 911», 2017, № 1-2).
Ураховуючи це, в рамках цього нововведення важливо зрозуміти, як повинні застосовуватися штрафи в перехідних ситуаціях.
Податкову накладну складено до 17 грудня
У цьому випадку порушення терміну реєстрації податкової накладної, що не видається покупцеві, відбувається в 2016 році — тобто тоді, коли за таке порушення ще не штрафували. Якщо таку накладну встигли зареєструвати до 1 січня, податкових ризиків у платника немає (оскільки до цієї дати порушення вичерпане). Але що, якщо така накладна залишається незареєстрованою і після цієї дати?
Для відповіді згадаємо, що порушення терміну реєстрації податкової накладної підпадає під ознаки триваючого порушення. При цьому такі порушення вважаються вчиненими у момент їх виявлення. Це означає, що в цьому випадку воно припаде на 2017 рік — тобто на період, коли за такі порушення вже штрафують. Якщо платник зареєструє таку накладну до моменту податкової перевірки, ситуацію це не змінить (порушення все одно вважатиметься виявленим в 2017 році, оскільки момент порушення прив’язуватиметься до дати реєстрації такої накладної).
Нагадаємо: триваючі порушення названі в п. 115.1 ПКУ, але їх ознаки в ньому не розкриті. Їх можна знайти, зокрема, в листі ДФСУ від 11.09.2015 р. № 33814/7/99-99-17-03-01-17.
Головна з них — це тривале, безперервне невиконання норми закону. Також треба пам’ятати, що норми ПКУ про відповідальність застосовуються в редакції, чинній на момент такого порушення, що підтверджується:
— рішенням КСУ від 09.02.99 р. № 1-рп/99, згідно з яким до події застосовується той нормативно-правовий акт, під час дії якого вона сталася. Так, у цьому випадку такою подією буде порушення платником терміну реєстрації податкової накладної (з моментом такого порушення ви могли ознайомитися вище);
— судовою практикою — зокрема, ухвалами ВАСУ від 14.12.2016 р. у справі № К/800/18245/16 і Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2016 р. у справі № 876/8390/16.
Посилання на п. 11 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ в цьому випадку неактуальне, оскільки стосується тільки розмірів штрафу (воно вказує, що штраф застосовується в розмірі, який діє на момент його застосування). Ураховуючи сказане вище, оскільки порушення вважатиметься допущеним після 1 січня і платник повинен нести відповідальність згідно зі ст. 1231 ПКУ в редакції на момент такого порушення, напрошується фіскальний висновок. При цьому посилання на ст. 58 Конституції України (стосовно того, що закон, окрім того, що відміняє/послабляє відповідальність, не має зворотної сили в часі) в цьому випадку не допоможе:
— як ми вже говорили, порушення вважатиметься допущеним після (а не до) 1 січня, тому ніякої зворотної сили закону тут немає;
— ця норма застосовується, строго кажучи, лише до фізичних осіб (див., зокрема, згадане рішення КСУ від 09.02.99 р. № 1-рп/99).
Незважаючи на це, ми зберігаємо оптимізм і сподіваємося, що контролери не вдаватимуться до суті триваючих порушень і в мить, коли вони вважаються вчиненими (тим паче що в ПКУ їх ознаки, як ми говорили, не названі), і послідують підходу, викладеному в листі ДПАУ від 14.02.2011 р. № 4091/7/23-4017/131. Нагадаємо: він полягає в тому, що платника не можна притягати до відповідальності за порушення, які на момент їх здійснення були відсутні в ПКУ. Ураховуючи це, оскільки до 2017 року за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних для неплатників відповідальності в ПКУ не було, то притягнути до неї платника після 1 січня не можна.
Податкову накладну складено 17 грудня і пізніше
Порушення у такому разі станеться вже після 1 січня — тобто тоді, коли за це вже передбачена відповідальність. При цьому, як ви могли побачити вище, норми щодо відповідальності застосовуються в редакції, чинній на момент здійснення порушення.
Ураховуючи це, у такому разі на платника можуть накласти штраф згідно зі ст. 1231 ПКУ, і сперечатися з таким підходом буде досить складно.
Тут знову ж постає питання щодо можливості застосувати нові «довгі» терміни реєстрації податкових накладних до накладних за другу половину грудня (складених з 17 по 31 грудня 2016 року). Ми — за застосовність. Але податківці ще не відреагували.
