Виплачуємо дохід нерезиденту: про що потрібно пам’ятати, застосовуючи міжнародний договір про уникнення подвійного оподаткування

Виплачуючи нерезиденту-юрособі доходи, названі в п.п. 141.4.1 ПКУ, резидент-юрособа, що виплачує такий дохід, у загальному випадку повинен утримати з нерезидента так званий податок на репатріацію (15 %). Якщо йдеться про виплати нерезидентам-фізособам, то в загальному випадку «українські» доходи нерезидентів оподатковують за правилами і ставками, встановленими для резидентів (п.п. 170.10.1 ПКУ).

Але! Якщо нерезидент (юрособа чи фізособа) є резидентами країни, з якою Україною укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, то доходи нерезидента можуть оподатковуватися за правилами міжнародного договору (повністю звільнятися від оподаткування або може застосовуватися зменшена ставка податку).

Звісно, нерезидент зацікавлений у тому, щоб скористатися нормами міжнародного договору. Але, як показує практика, фіскали часто всіляко намагаються довести, що «пільга» була надана нерезиденту необґрунтовано. Тому резидентові, який застосовуватиме пільгу на підставі міжнародного договору, потрібно вивчити правила застосування договорів про уникнення подвійного оподаткування.

Порядок застосування правил міжнародних договорів України регулює ст. 103 ПКУ.

Фактично для застосування норм міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування повинні дотримуватися три умови:

— нерезидент має бути резидентом країни, з якою Україною укладено міжнародний договір;

— нерезидент повинен надати довідку (або її нотаріально посвідчену копію), яка підтверджує, що він є резидентом країни, з якою Україною укладено міжнародний договір;

— нерезидент має бути бенефіціарним власником доходу.

Наявність договору про уникнення подвійного оподаткування. Перше, що потрібно зробити, — переконатися в тому, що з країною, резидентом якої є нерезидент, укладено договір про уникнення подвійного оподаткування.

Інформація щодо переліку країн, у відносинах з якими Україна застосовує міжнародні договори про уникнення подвійного оподаткування, щороку (на початку року) доводиться ДФСУ до відома та розміщується на веб-сайті ДФСУ.

Причому, як приклад, відмітний лист ДФСУ від 19.06.2018 р. № 2700/6/99-99-01-02-02-15/ІПК (ср. ). У ньому фіскали роз’яснювали, чи може бути застосована до нерезидента — резидента Гонконгу угода про уникнення подвійного оподаткування, укладена Україною з Китайською Народною Республікою (04.12.95 р.). Так ось, фіскали дійшли висновку, що вищеназвана угода не поширюється на території з окремим законодавчим полем, які мають самостійну податкову систему і на які не поширюються закони КНР щодо оподаткування. До таких територій, зокрема, належить Гонконг, Макао і Тайвань. Оскільки із цими територіями Україна окремо не уклала договір про уникнення подвійного оподаткування, то відповідно ст. 103 ПКУ застосовуватися не може.

Також потрібно ознайомитися з текстом самого міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування. Чи передбачає він узагалі «пільгу» зі сплати податку до доходу, що виплачується нерезидентові, і на яких умовах.

Довідка про статус податкового резидента. Нерезидент повинен надати довідку про те, що він є резидентом країни, з якою Україна уклала міжнародний договір. Вимоги до такої довідки:

1. Вона має бути видана компетентним органом країни (який саме орган — зазначається безпосередньо в міжнародному договорі).

2. Довідка має бути в паперовому вигляді (102.18 ЗІР). Довідка в електронному вигляді, на думку фіскалів, — не підходить.

3. Довідка має бути легалізована. Легалізація довідки проводиться різними способами. Усе залежить від країни, чиїм резидентом є особа. Це може бути: (1) проставляння апостиля на документі або (2) консульська легалізація. Також існує низка країн, з якими Україна домовилася про непроведення легалізації як такої.

Апостиль допускається в країнах, які є сторонами Конвенції, що скасовує вимогу легалізації іноземних офіційних документів, від 05.10.61 р.

Консульську легалізацію проводить консульство країни призначення (тобто України).

Є категорія країн, де не потрібні ні апостиль, ні консульська легалізація. Це ті держави, з якими Україна бере участь у двосторонніх договорах про правові відносини і правову допомогу в цивільних та кримінальних справах. А також у багатосторонній Конвенції від 22.01.93 р., яка застосовувалася до набрання чинності Конвенцією про правову допомогу від 07.10.2002 р.

4. Довідка має бути перекладена українською мовою. Податківці наполягають на необхідності нотаріального посвідчення перекладу (102.18 ЗІР).

5. Довідка діє протягом календарного року, у якому вона видана (102.18 ЗІР).

Нерезидент є бенефіціарним власником доходу. Найважливіше, на що звертають увагу фіскали, — це чи є нерезидент бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу. При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу. Крім того, як випливає з міжнародної практики застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, для визнання особи фактичним отримувачем доходу така особа не лише повинна володіти правом на отримання доходу, але й повинна бути особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.

Фіскали достатньо прискіпливо ставляться до перевірки статусу бенефіціарності. Тому потрібно мати документ, який підтверджує, що нерезидент є бенефіціарним власником доходу. Що це може бути за документ, у ПКУ не сказано. Але, як показує практика, як такі документи, наприклад, підходять: (1) лист-підтвердження статусу бенефіціарного власника від самого нерезидента; (2) довідка, видана податковим органом країни-нерезидента, що підтверджує бенефіціарні права власності на дохід; (3) висновок аудиторів та ін.