Для чого потрібні норми
Усі суб’єкти господарювання, які використовують ПММ у своїй діяльності, знають, що для їх списання на роботу машин або обладнання слід орієнтуватися на норми витрати пального. Узагалі під нормуванням витрати ПММ розуміють установлення допустимої межі використання пального в певних умовах експлуатації для конкретної моделі транспортного засобу, технологічної машини або механізму.
Норми витрати ПММ потрібні на підприємстві для різних цілей, зокрема:
1) для контролю за використанням ПММ, тобто щоб менеджмент підприємства був упевнений, що ПММ на підприємстві використовуються тільки за призначенням, а саме — на роботу певних агрегатів, а не розкрадаються або використовуються на негоспцілі.
На це вказує й Мінінфраструктури в листі від 21.02.2017 р. № 1441/18/10-17, у якому воно заявило, що безконтрольне списання ПММ за «фактичними витратами», не орієнтованими на норми списання, є неприйнятним в Україні, оскільки це створює умови для зловживань;
2) щоб уникнути сплати зайвого ПДВ. Річ у тому, що понаднормову витрату ПММ податківці розцінюють як використану в негосподарській діяльності. А отже, вимагають від суб’єкта господарювання нараховувати «компенсуючі» податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до п. 198.5 ПКУ.
Оскільки ми говоримо про придбані товари, то базу оподаткування при цьому визначаємо виходячи з вартості придбання ПММ (п. 189.1 ПКУ).
А де взяти норми витрати ПММ на роботу техніки, яка використовується на підприємстві?
Норми затверджено
Для деяких видів техніки норми витрати ПММ затверджено певними органами влади, зокрема:
— на автомобільному транспорті — наказом Мінтранспорту від 10.02.98 р. № 43 (далі — Норми № 43);
— для експлуатації техніки в будівництві, які наведені в ДБН В.2.У-12-2000, — наказом Держбуду від 12.01.2000 р. № 9;
— на роботу дорожніх машин та механізмів (СОУ 42.1-37641918-094:2017) — наказом Державтодору від 22.09.2017 р. № 365.
Враховуючи це, податкові й інші органи влади переконані, що при списанні ПММ на роботу різних агрегатів, у тому числі машин та обладнання, слід орієнтуватися на норми витрати, які затверджені певним органом влади.
Див. категорію 101.13 ЗІР і листи Мінінфраструктури від 21.02.2017 р. № 1441/18/10-17 і від 29.01.2018 р. № 900/25/10-18.
Тобто щоб у підприємства не виникло проблем зі списанням ПММ на роботу певних агрегатів, йому слід просто звернутися до цих документів і взяти звідти норми витрати ПММ для свого агрегату.
Водночас говорити, що ці норми є останньою інстанцією і, тільки спираючись на них, можна дійти висновку, що паливо використане в межах норм чи понад них, неправильно.
На це, зокрема, вказує й ВС у постанові від 03.04.2018 р. у справі № 817/1429/16*.
* reyestr.court.gov.ua/Review/73194505.
Загалом суди схильні вважати, що витрата ПММ не обов’язково повинна відповідати рекомендаційним нормам (зокрема, Нормам № 43). А вважають так суди через те, що Норми № 43 (як, до речі, й інші документи, у яких містяться норми витрати ПММ) не зареєстровані в Мін’юсті, а тому не є нормативно-правовим актом у розумінні ст. 117 Конституції України.
Із цієї причини не можна стверджувати, що вони поширюються на всіх суб’єктів господарювання.
Тому суд вважає, що норми списання ПММ можуть бути врегульовані внутрішніми документами, а також підтверджені відповідними розрахунками з урахуванням технічних характеристик агрегатів, експлуатаційних норм та інших факторів.
Хоча податківці за наявності затверджених норм витрати ПММ орієнтуватимуться саме на такі норми. Тому якщо підприємство не хоче проблем, то радимо використовувати саме норми, затверджені вищезгаданими органами.
Якщо норми відсутні
Водночас існує численна кількість техніки, яка працює на ПММ, але її переліку ви не знайдете серед агрегатів, для яких затверджено норми витрати ПММ. Наприклад, для сільгосптехніки, бензопил, газонокосарок тощо. Тому виникає запитання: де шукати норми витрати ПММ?
На наш погляд, суб’єкт повинен самостійно розробити та затвердити норми витрати ПММ для таких агрегатів. На це також указують суди. Наприклад, про це йдеться у вищезгаданій постанові ВС.
Суб’єкти господарювання можуть урегулювати питання списання ПММ внутрішніми розпорядчими документами.
Це означає, що підприємство має право самостійно розрахувати і затвердити власні норми, які враховуватимуть технічний стан агрегату, умови його експлуатації та інші фактори. Якщо норми будуть затверджені, а витрачання палива підтверджене первинними документами, то вважається, що паливо використане в госпдіяльності і ви уникнете проблем з податківцями щодо нарахування ПДВ.
По суті, все просто. Водночас оскільки в законодавстві відсутні затверджені норми витрати ПММ на роботу певних агрегатів, то й правил самостійної розробки і затвердження норм витрати ПММ ви також не знайдете.
Враховуючи це, на наш погляд, для розробки норм витрати ПММ для машин та обладнання, на яке не встановлено норми витрати, можна скористатися загальними правилами затвердження норм витрати ПММ з п. 2.2 Норм № 43 (ср. ).
Із цим погоджується й Держаудитслужба в листі від 19.09.2017 р. № 18-16/204.
У цьому пункті говориться про алгоритм установлення норм витрати ПММ на транспортні засоби, які не ввійшли до Норм № 43. Але за відсутності інших правил підійде й це.
Порядок затвердження норм
Порядок розробки і затвердження норм витрати ПММ залежить від того, які дані має підприємство про використання їх агрегатом ПММ.
Орієнтуємося на техдокументацію. Якщо у вас є документація заводу — виробника обладнання про технологічні норми або технічні дані про використання ПММ при роботі агрегатом, то можна розрахувати норми витрати ПММ.
Водночас не всі виробники наводять таку інформацію в техдокументації, а якщо й наводять, то зазначають дані про середню норму витрати ПММ, або за базових умов використання. Агрегат же можна використовувати при здійсненні різних робіт, у комплексі з різними машинами тощо.
А тому просто взяти дані з техдокументації і відразу вийти на норму витрати ПММ не завжди вийде.
Тому, на наш погляд, щоб цей спосіб визначення норм витрати ПММ був дієвим, недостатньо просто взяти техдокументацію на агрегат.
Потрібно ще й привести норми витрати, які зазначені в техдокументації, у відповідність до умов виробництва.
Для цього радимо при визначенні норм витрати використовувати довідники, розроблені різними науково-дослідними установами й інститутами, у яких наведені норми витрати ПММ при здійсненні певних видів робіт.
Так, наприклад, якщо йдеться про встановлення норм витрати ПММ для сільгосптехніки, то доцільно при їх визначенні орієнтуватися на науково-практичні видання (НДІ «Украгропромпродуктивність». У них наведені норми витрати ПММ для різних агрегатів (тракторів), які виконують роботу (оранку, сівбу тощо) разом з різними сільгоспмашинами.
Такі видання шукайте у відкритому доступі на офіційному сайті цього інституту (uapp.kiev.ua).
Можливість установлення норми витрати ПММ розглядає комісія, яка створюється не менше ніж з трьох спеціалістів підприємства.
Результати оформляються актом (у довільній формі).
Проводимо контрольні виміри. Якщо в техдокументації заводу — виробника обладнання відсутні норми або технічні дані, необхідні для розрахунку норми витрати ПММ, то, щоб розробити норми витрати ПММ, комісія повинна провести контрольні виміри витрати палива і хронометраж роботи машин та механізмів.
Для випробувань зазвичай добираються три технічно справні агрегати.
Якщо підприємство має таку кількість агрегатів однієї моделі. В іншому випадку допускається проводити випробування на меншій кількості агрегатів.
Виміри витрати палива проводяться при температурі навколишнього середовища не нижче 10 оС (крім агрегатів, які працюють тільки взимку, — снігоочисники тощо). Кількість вимірів витрати палива на одну технологічну операцію (л) на годину роботи обладнання (л/год) або на пробіг при виконанні роботи (літрів на 100 км або на 1 га) повинно бути не менше трьох. Результати вимірів оформляються актом, усереднюються і починають застосовуватися.
Такий спосіб доцільно застосовувати при визначенні норм витрати ПММ для газонокосарок і бензопил.
Звертаємо увагу! Мінінфраструктури (див. лист від 14.09.2017 р. № 9080/ 25/10-1) виділяє ще один спосіб розробки норм витрати ПММ.
Так, вони вважають, що підприємство може залучити сторонню організацію для розробки норми витрати ПММ для його обладнання.
Так, наприклад, вони пропонують підприємствам, які використовують паливо при роботі промислового та технологічного обладнання, на яке немає затверджених норм витрати ПММ, замовити такі норми в ДП «ДержавтотрансНДІпроект».
На наш погляд, останній спосіб розробки норм витрати ПММ використовуватимуть тільки ті підприємства, яким не хочеться самостійно морочитися і визначати норми витрати ПММ та в яких є достатньо вільних коштів для оплати послуг з розробки таких норм. Річ у тому, що замовити розробку норм витрати ПММ на певний агрегат — послуга не з дешевих.
Норми витрати ПММ, які підприємство розробило будь-яким з наведених вище способів, воно повинне затвердити наказом керівника підприємства для застосування у своїй діяльності.
Застосування норм
Яким би способом не були розроблені норми витрати ПММ для агрегатів, які підприємство використовує у своїй діяльності (наприклад, бензопил, тракторів, газонокосарок тощо), воно повинне пам’ятати, що списувати на витрату ПММ йому доведеться шляхом оформлення первинного документа, який підтверджуватиме фактичне витрачання палива.
Що це буде за первинний документ — залежить від використовуваного агрегату і способу обліку його роботи. Але щоб списати ПММ на його роботу, у такому первинному документі обов’язково мають бути зазначені:
— який обсяг ПММ списується в межах норм за виконання одиниці роботи (обробки 1 га землі, перевезення 1 т вантажу тощо);
— загальний обсяг виконаної роботи (пробіг, обсяг перевезеного вантажу або виконаної роботи (обробленої землі), відпрацьованих годин);
— нормативна і фактична витрата палива за виконану роботу за зміну;
— дані про рух пального (залишок палива на початок зміни, витрату, залишок на кінець зміни) тощо.
І вже на підставі такого документа проводити списання ПММ.
Нагадаємо також, що витрата ПММ (як у межах норм, так і понаднормово) за бухправилами списується на витрати без коригувань фінрезультату.
А ось у ПДВ-обліку на вартість понаднормово витрачених ПММ доведеться нарахувати «компенсуючі» ПЗ 
.
