Повертаючись з 01.04.2019 р. на ставку ЄП 5 %, потрібно звернути увагу на два моменти (п.п. 298.1.4 ПКУ).
1. Перехід із загальної системи на ЄП можливий тільки один раз протягом календарного року. Підприємство з 01.01.2019 р. перебувало на загальній системі оподаткування, тобто на початку 2019 року на спрощенку не переходило. Отже, із цього боку для переходу на ЄП з II кварталу 2019 року перешкод немає.
2. Водночас обсяг доходу за календарний рік, що передує періоду переходу на ЄП (у вашому випадку — за 2018 рік), не повинен перевищувати 5 млн грн. Дохід підприємства (див. ситуацію) в IV кварталі 2018 року перевищив 5-мільйонну відмітку, що і змусило його відмовитися від спрощенки. Тому виходить, що протягом усього 2019 року перейти на єдиний податок підприємство не може 
. Тільки якщо за підсумками 2019 року обсяг доходу становитиме не більше 5 млн грн., можна буде повернутися на ЄП — з 01.01.2020 р. (при виконанні інших критеріїв).
Щоб перейти на ЄП, потрібно буде не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку обраного кварталу подати заяву в податковий орган за місцем реєстрації.
У цьому випадку для переходу на ЄП з 01.01.2020 р. заява має бути подана не пізніше за 16.12.2019 р.
Форма заяви затверджена наказом Мінфіну від 20.12.2011 р. № 1675.
До заяви додаємо Розрахунок доходу за попередній календарний рік, що визначається з дотриманням вимог, установлених гл. 1 розд. XIV ПКУ. Призначення цього документа — показати, що дохід підприємства вписується в єдиноподатні межі.
Тепер щодо анулювання ПДВ-реєстрації при переході на ставку ЄП 5 %. Ні ПКУ, ні Положення № 1130* нічого не говорять про строки, у які потрібно подати розреєстраційну заяву за ф. № 3-ПДВ. На нашу думку, заяву на ПДВ-розреєстрацію можна подати разом із заявою про перехід на безПДВшний ЄП і в такий же строк (не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку кварталу, з якого здійснюється перехід на ЄП).
* Положення про реєстрацію платників ПДВ, затверджене наказом Мінфіну від 14.11.2014 р. № 1130.
Аналогічної думки дотримуються і податківці (див. категорію 101.03 ЗІР).
Умовне постачання товарів і необоротних активів у разі анулювання ПДВ-реєстрації наказує здійснювати п. 184.7 ПКУ.
Згідно з цим пунктом в останньому звітному періоді потрібно нарахувати податкові зобов’язання (ПЗ) з ПДВ на товари/послуги, необоротні активи, які фактично залишилися не використаними підприємством в оподатковуваній діяльності, за умови, що суми ПДВ за ними були включені до складу податкового кредиту (ПК).
Тобто насамперед потрібно проінвентаризувати, що в нас не було використано в госпдіяльності, а потім — перевірити, були включені суми ПДВ за такими товарами/послугами, необоротними активами до ПК чи ні.
По суті, умовний ПДВ нараховується з метою нівелювати суми ПДВ-кредиту, які не «зіграли» в госпдіяльності платника податків у межах оподатковуваних операцій. Тому умовний продаж не стосується тих активів, які були придбані без ПДВ.
Наприклад, у неплатників ПДВ або до реєстрації підприємства платником ПДВ.
А як діяти, якщо на балансі значаться активи, щодо яких платник з будь-яких інших причин не відобразив ПК? Припустимо, якщо суми сплаченого/нарахованого податку не підтверджені належним чином оформленими і зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними (ПН). Або зовсім ПН була відкладена «до кращих часів», оскільки її строк «придатності» — 1095 календарних днів (п. 198.6 ПКУ)**? Адже, маючи право на ПК, платник повинен його ще й реалізувати.
** Вам буде цікава стаття «Відкладаємо податковий кредит «до кращих часів» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 9).
На наш погляд, формулювання п. 184.7 ПКУ передбачає нарахування умовних ПДВ-зобов’язань, коли платник не лише мав право на ПК, але й реалізував таке право. Тобто включив ПДВ до складу ПК.
Що «підпадає» під умовні ПДВ-зобов’язання?
1. Товари — сюди належать усі види запасів (рахунки 20 — 22, 28), готова продукція (рахунки 26, 27), незавершене виробництво (рахунки 21, 23).
За готовою продукцією/незавершеним виробництвом ПК не враховується в ПДВ-обліку, оскільки такий актив ми не придбали, а створили. Водночас у ПДВ-обліку враховується ПК за товарами/послугами, які ввійшли до собівартості цього активу.
Тому, вважаємо, нараховувати ПЗ при анулюванні потрібно, орієнтуючись не на вартість готової продукції/незавершеного виробництва, а на вартість товарів і послуг, за якими раніше заявлявся ПК і які є складовими готової продукції / незавершеного виробництва.
2. Отримані послуги. Важливо! Якщо отримана послуга фактично спожита (використана) підприємством і відображена у витратах звітного періоду, то за нею умовні ПЗ нараховувати не потрібно. А ось за послугою, яка «зависла» у складі готової продукції, незавершеного виробництва (незавершеного будівництва) або інших активів, нараховувати ПЗ доведеться (див. попередній пункт).
3. Необоротні активи: основні засоби (рахунок 10), інші необоротні активи (рахунок 11), нематеріальні активи (рахунок 12), які значаться на балансі підприємства, включаючи незамортизовані та/або не введені в експлуатацію малоцінні необоротні матеріальні активи (МНМА), а також капітальні інвестиції (рахунок 15).
Увага! ПК міг бути відображений на суму перерахованого авансу постачальникові (дебет субрахунків 371, 377) за товари, послуги, необоротні активи. При цьому такі активи фактично не отримані, але ПК уже відображений за першою подією: на дату перерахування авансу. У цьому випадку спрацьовує п. 184.7 ПКУ і слід нарахувати ПЗ. Відзначають це й податківці (див. категорію 101.03 ЗІР).
У свою чергу, якщо вами отриманий аванс від покупця за активи, послуги та нараховані ПЗ, то «вхідний» ПК буде вже перекритий зобов’язаннями. Тому застосовувати п. 184.7 ПКУ не потрібно.
Нараховуємо ПЗ при умовному постачанні виходячи зі звичайної ціни. Згідно з п.п. 14.1.71 ПКУ звичайна ціна — ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено ПКУ. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна (договірна) ціна відповідає рівню ринкових цін. При цьому обґрунтуванням звичайної ціни може бути загальнодоступна інформація з інтернет-ресурсів, прайс-листи компаній, що торгують аналогічними активами, та ін.
Визначати базу оподаткування необоротних активів згідно з п. 184.7 ПКУ податківці свого часу пропонували від незамортизованої їх частини (див. «Вісник Міністерства доходів і зборів України», 2014, № 15, с. 73). Тобто необоротний актив частково використаний підприємством (у частині, що припадає на суму зносу) в госпдіяльності, а недоамортизована його частина ще не встигла в ній узяти участь. Тоді недоамортизовану частку такого об’єкта множимо на його звичайну ціну.
Наприклад, якщо замортизовано 30 % від вартості об’єкта, з якої заявлявся ПК, то звичайну ціну цього об’єкта слід спочатку помножити на 70 %, а потім на ставку ПДВ.
Звідси випливає: якщо в бухобліку необоротний актив повністю замортизований, але продовжує використовуватися, то нараховувати ПЗ на нього не потрібно. Якщо при введенні в експлуатацію МНМА сума зносу була нарахована відразу в розмірі 100 %, то балансова вартість дорівнює нулю, а отже, нараховувати ПЗ також немає підстав.
Зверніть увагу: п. 184.7 ПКУ нічого не говорить про ставку нарахування ПЗ (7 %, 20 %). Враховуючи, що основний принцип нарахування умовних ПДВ-зобов’язань — це компенсація раніше відображеного ПК, розмір ставки ПДВ повинен відповідати ставці, за якою відображався ПК.
Також доведеться потрудитися з тими активами, які брали участь як в оподатковуваних, так і в неоподатковуваних операціях (ст. 199 ПКУ). Річ у тому, що «вхідний» ПДВ за ними вже був компенсований ПЗ у частині, що припадає на використання в необ’єктних або пільгових операціях. Тому, на наш погляд, тільки на частку таких активів, яка залишилася не перекритою ПЗ, слід нараховувати умовні ПЗ з п. 184.7 ПКУ (ср. ).
Нарахування умовних ПЗ оформляємо за допомогою однієї зведеної ПН, складеної для себе з типом причини «10». ПН складаємо не пізніше за дату анулювання ПДВ-реєстрації. У заголовній частині ПН, що стосується покупця, зазначаємо умовний ІПН «600000000000», а в рядку «Отримувач (покупець)» платник зазначає свою назву. Рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється.
«Фінальну» декларацію подаємо в загальні строки, тобто протягом 20 календарних днів, що йдуть за останнім календарним днем стандартного звітного (податкового) періоду, у якому відбулося анулювання ПДВ-реєстрації***.
*** Вам також буде цікава стаття «Анулювання ПДВ-реєстрації: запитання і відповіді» (журнал «Бухгалтер 911», 2018, № 41).
