Транспортно-експедиторські послуги VS ПН на «нульові» та звільнені постачання

Спершу, нагадаємо, що ПН оформляють на операції (п. 17 Порядку № 1307*):

* Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307.

— оподатковувані ПДВ за ставками 20 %, 7 %, 0 %;

— звільнені від ПДВ згідно зі ст. 197 ПКУ, підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, міжнародними договорами.

Ще раз підкреслимо — з 23.05.2020 р. несвоєчасна реєстрація звільнених ПН і ПН зі ставкою 0 % (тобто в яких немає суми ПДВ) також штрафонебезпечна . За несвоєчасну реєстрацію таких ПН застосовується штраф 2 % від бази оподаткування ПДВ, але не більше 1020 грн, — за кожну ПН (п. 120¹ ПКУ). Кількість днів прострочення при цьому значення не має. Якщо факт нереєстрації таких ПН виявлять податківці — штраф становитиме 5 % від бази ПДВ, але не більше 3400 грн.

Як бачимо, штрафи неабиякі. Тому тепер нехтувати виписуванням і реєстрацією «нульових» ПН і звільнених ПН точно не варто.

При цьому підкреслимо, що ПН не складаються на необ’єктні операції, тобто ті, які не є об’єктом оподаткування ПДВ. До них належать:

(1) або ті, які названі в ст. 196 ПКУ;

(2) або ті, місце постачання яких перебуває за межами території України. Тому якщо йдеться про послуги ЗЕД, то потрібно дивитися правила визначення місця постачання послуг зі ст. 186 ПКУ;

(3) або ті, які не відповідають визначенню постачання товарів (п.п. 14.1.191 ПКУ) / постачання послуг (п.п. 14.1.185 ПКУ).

Якщо говорити про експедиторів, то варто врахувати також, що:

— при перевиставленні послуг замовникові діє правило: «як отримали — так і перевиставляємо»: отримали послугу з ПДВ (за ставкою 0 % або 20 %) — передали її замовникові теж із ПДВ за тією ж ставкою, інакше — без ПДВ;

— базу оподаткування ПДВ експедитора не збільшує вартість послуг, які придбані ним у неплатника ПДВ. Тобто при перевиставленні замовникові послуг, придбаних у неплатника ПДВ, ці послуги в ПН не відображаються.

Міжнародні перевезення вантажів (ставка 0 %)

Міжнародні перевезення вантажів, пасажирів і багажу залізничним, автомобільним, морським, річковим та авіатранспортом оподатковують ПДВ за ставкою 0 %.

Ставку 0 % застосовують до всього маршруту міжнародного перевезення: і до «закордонної», і до «української» його частини (запитання 6 розд. II УПК № 610**, листи ДФСУ від 20.03.2019 р. № 1118/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 11.02.2019 р. № 480/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

** Узагальнююча податкова консультація щодо порядку оподаткування податком на додану вартість транспортно-експедиторської діяльності, затверджена наказом ДПСУ від 06.07.2012 р. № 610.

Ставка 0 % вимагає складання ПН (несвоєчасна її реєстрація, як ми зазначили вище, тепер теж загрожує штрафом).

Тому спершу визначимо, в яких випадках експедитор повинен складати ПН на такі перевезення, а в яких ні.

Правила оподаткування ПДВ міжнародних перевезень

Тепер скажемо про правила оподаткування експедиторської винагороди в межах міжнародних перевезень вантажів (нагадаємо, що експедиторові потрібно окремо виділяти послуги перевезення й окремо свою експедиторську винагороду).

Оподаткування ПДВ експедиторської винагороди в межах міжнародних перевезень

*** Мається на увазі нерезидент, який не має постійного представництва на території України.

За загальним правилом ПН складається на дату виникнення ПЗ (пп. 187.1, 201.4 ПКУ):

— або отримання коштів від замовника,

— або оформлення документів, що підтверджують факт перевезення.

Якщо перша подія — отримання оплати, і аванс включає оплату за перевезення та винагороду експедитора, то тоді ПН складаємо на дату авансу й у ній двома рядками наводимо:

— вартість міжнародного перевезення;

— експедиторську винагороду.

При цьому, очевидно, штрафи за несвоєчасну реєстрацію такої ПН обчислюватимуться, нібито це дві «прострочені» ПН. У частині, яка оподатковується за ставкою 20 %, штрафи розраховуватимуться від суми ПДВ. У частині, яка оподатковується за ставкою 0 %, — від обсягу постачання.

А ось у випадку, коли першою подією є надання послуг з перевезення, ситуація інша. Якщо:

— експедитор сам виступає перевізником, то в частині послуги з перевезення ПЗ виникають на дату оформлення документа, що підтверджує факт перевезення. А ось у частині експедиторської винагороди ПЗ нараховуються за датою складання акта на транспортно-експедиторські послуги (якщо перша подія — надання послуг). Якщо ці дати (дата перевезення і дата складання акта на транспортно-експедиторські послуги) не збігаються, то повинні оформлятися 2 окремі ПН;

— експедитор залучає для перевезення третю особу, то діє посередницька схема. Перевезення передається замовникові не відокремлено, а у складі транспортно-експедиторських послуг. Отже, моментом нарахування ПЗ за перевезенням (і відповідно моментом складання ПН) буде дата складання звіту експедитора — акта на транспортно-експедиторські послуги.

Варіант А. У цьому випадку:

12.06.2020 р. експедитор складає на ім’я замовника ПН, в якій виділяє окремо:

— послуги перевезення (0 %);

— експедиторську винагороду — 12000 грн (включаючи ПДВ).

Варіант Б. У цьому випадку в ПН фігуруватимуть тільки транспортно-експедиторські послуги.

Транзитні перевезення (звільнені від оподаткування ПДВ)

Транзитні перевезення і пов’язані з ними послуги звільнені від оподаткування ПДВ (п. 197.8 ПКУ). А це говорить про те, що на вартість транзитного перевезення перевізник-резидент виписує «пільгову» ПН. І таку саму «пільгову» ПН виписує експедитор на ім’я замовника при перевиставленні йому послуг перевезення.

Зверніть увагу: оскільки звільняються від ПДВ і послуги, пов’язані з транзитом (п. 197.8 ПКУ), то експедиторська винагорода експедитора-резидента за організацію транзитного перевезення також звільняється від ПДВ.

Правила оподаткування ПДВ транзитних перевезень

Оподаткування ПДВ експедиторської винагороди в межах транзитних перевезень

**** Мається на увазі нерезидент, який не має постійного представництва на території України.

ПН на транзитне перевезення