Теми статей
Обрати теми

Перевезення вантажу: облік у перевізника

Дзюба Наталія
Доставити вантаж із пункту А в пункт Б — основне завдання перевізника. Провадячи діяльність із надання послуг перевезення, суб’єкт господарювання повинен не тільки правильно її організувати, а й правильно здійснювати облік своєї діяльності. Тому нічого не залишаючи на потім, приступимо до обліку прямо зараз. І почнемо з обліку у перевізника-юрособи, який працює на загальній системі.

Договір перевезення вантажу

Хто такий перевізник? Перевізник — це в нашому випадку суб’єкт господарювання — юрособа (але може бути і фізособа), що надає послуги перевезення вантажів або здійснює за власні кошти перевезення вантажів автомобільними транспортними засобами (п. 1 Правил № 363).

Свої відносини з клієнтами — замовниками послуг перевезення вантажів суб’єкт господарювання — перевізник як правило вибудовує на підставі договору перевезення вантажів. Що являє собою такий договір, можна знайти у ст. 909 ЦКУ, а також у ч. 1 ст. 307 ГКУ.

Згідно зі ст. 909 ЦКУ за договором перевезення вантажу одна сторона (перевізник) зобов’язується доставити довірений їй другою стороною (відправником) вантаж до пункту призначення та видати його особі, яка має право на одержання вантажу (одержувачу), а відправник зобов’язується сплатити за перевезення вантажу встановлену плату.

Договір перевезення вантажу передбачає надання тільки однієї послуги — перевезення

Суб’єктами правовідносин із перевезення вантажів є:

— вантажовідправник;

— перевізник;

— вантажоодержувач.

Договір перевезення вантажів автотранспортом, як правило, є двостороннім і укладається або між перевізником та вантажовідправником, або між перевізником та вантажоодержувачем (п. 3.1 Правил № 363). При цьому третя сторона також наділяється правами й обов’язками.

Важливо! Договір перевезення вантажів укладається у письмовій формі (ч. 2 ст. 909 ЦКУ і ч. 2 ст. 307 ГКУ). Із примірною формою договору про перевезення вантажів автомобільним транспортом можна завжди ознайомитися, зазирнувши у додаток 1 до Правил № 363.

Документи на перевезення

Майте на увазі: укладення договору перевезення вантажів підтверджується складанням документа на перевезення.

Договір перевезення вважається укладеним і у сторін виникають взаємні права та обов’язки за ним тільки після фактичного початку перевезення

Згідно з п. 11.1 Правил № 363 для автомобільних вантажних перевезень основним документом на перевезення вантажів є тільки товарно-транспортна накладна (далі — ТТН). Її форму наведено в додатку 7 до Правил № 363.

За загальним правилом ТТН оформляє той, хто замовляє перевезення (п. 11.4 Правил № 363). При цьому найчастіше ТТН виписує вантажовідправник, оскільки саме він володіє повною інформацією про товар, яку слід зазначити у ТТН.

Детальніше про «обіг» та складання ТТН див. на с. 37 цього номера. Для міжнародних перевезень її аналог — накладна CMR.

Податок на прибуток

Надаючи послуги перевезення, підприємство-перевізник отримує винагороду за перевезення вантажу — це дохід від надання послуг перевезення. Такий дохід визнають за датою складання акта чи іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг (абзац другий п. 137.1 ПКУ). Передоплата для податку на прибуток значення не має (п.п. 136.1.1 ПКУ).

Для відображення доходу орієнтуємося на акт

Доходи за надані послуги перевізник відображає у складі доходу від операційної діяльності. Його відповідно до п. 135.4 ПКУ визнають у розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше суми компенсації, отриманої в будь-якій формі, у тому числі при зменшенні зобов’язань. У декларації з податку на прибуток такі доходи відображають у рядку 02.

Тепер про витрати. «Супутником» доходу від реалізації послуг перевезення буде собівартість їх реалізації. Витрати, що формують собівартість послуг перевезення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано дохід від реалізації таких послуг (п. 138.4 ПКУ). У декларації з податку на прибуток ці витрати потрібно відображати в рядку 05.1.

У перевізника, крім витрат, що формують собівартість послуг перевезення, одночасно можуть виникати й інші витрати. І відображати їх слід у тому звітному періоді, у якому здійснили такі витрати, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку залежно від їх спрямованості.

ПДВ

Будь-які послуги, у тому числі й послуги з перевезення, згідно з п. 185.1 ПКУ є об’єктом обкладення ПДВ, якщо місце їх постачання знаходиться на митній території України.

Зауважимо, що згадку про перевезення містить п.п. «в» п.п. 186.2.1 ПКУ. У ньому зазначено, що місцем постачання «послуг, пов’язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання» є місце фактичного постачання послуг.

Але податківці в УПК № 610 роз’яснили, що безпосередньо послуги перевезення не підпадають під норми п.п. «в» п.п. 186.2.1 ПКУ. Місце їх постачання визначається за загальним правилом (згідно з нормами п. 186.4 ПКУ) — за місцем реєстрації постачальника. У цій публікації ми не зачіпаємо оподаткування міжнародних транспортних послуг (див. статтю «Міжнародні перевезення та ПДВ» на с. 20 цього номера).

Перевізник — платник ПДВ відображає податкові зобов’язання з ПДВ за ставкою 20 % на дату першої з подій:

— отримання оплати за послуги перевезення від замовника

або

— оформлення документа, що підтверджує факт здійснення перевезення (оформлення акта надання послуг перевезення).

Податкова накладна. На підтвердження виникнення податкових зобов’язань підприємство-перевізник виписує на ім’я замовника податкову накладну.

Якщо послуги з перевезення надаються замовнику — неплатнику ПДВ, у верхній лівій частині в полі «Усі примірники залишаються у продавця (тип причини)» проставляється відмітка «Х» і тип причини «02» — постачання неплатнику податку (п. 10 Порядку № 10).

Податкова накладна заповнюється у звичайному порядку, а у графі 3 наводять відомості про послугу «Послуги з перевезення вантажу». Далі податкова накладна заповнюється залежно від того, у якому вираженні у перевізника вимірюється його послуга:

1) послуги перевезення вимірюються у вартісному вираженні. У цьому випадку в графі 5 зазначають «послуга», а у графі 6 проставляють «1» (якщо податкова накладна виписується на повне постачання) або у вигляді десяткового дробу (якщо податкова накладна складається на часткову оплату). На це звертають увагу і податківці (див. підкатегорію 101.19 БЗ). У графах 7, 8 і 12 відображають вартість послуг перевезення (без ПДВ);

2) послуга перевезення прив’язана до ціни за 1 км. Тоді у графі 5 зазначають «км», у графі 6 проставляють кілометраж, а в графі 7 наводять ціну за 1 км. Потім у графах 8 і 12 виводять загальну вартість перевезення без ПДВ.

І в першому, і в другому випадку у графах 8 і 12 (за рядком III) указують суму ПДВ; у графах 8 і 12 (за рядком IV) наводять загальну суму «з ПДВ» до сплати.

Реєстр податкових накладних. До розділу I Реєстру дані складеної податкової накладної вносяться у звичайному порядку:

— у графах 1 і 3 наводиться порядковий номер податкової накладної;

— у графі 2 — дата складання податкової накладної;

— у графі 4 — скорочене позначення виду документа — «ПНП», «ПНЕ» (або «ПНП02» — у разі виписування податкової накладної на послуги, надані замовнику — неплатнику ПДВ, у тому числі нерезиденту);

— у графах 5 і 6 — відомості про покупця (якщо покупець — неплатник ПДВ, у графі 5 записується «Неплатник податку», а у графі 6 проставляється умовний ІПН «400000000000»);

— у графі 7 — вартість послуги з ПДВ;

— у графах 8 і 9 — вартість послуги без ПДВ та сума ПДВ відповідно. Графи 10 — 13 розділу I Реєстру не заповнюються (див. підкатегорію 101.21 БЗ).

У декларації з ПДВ послуги перевезення, що обкладаються ПДВ за ставкою 20 %, відображаються в рядку 1.

Коли складається акт наданих послуг?

Акт наданих послуг — первинний документ, який підтверджує здійснення господарської операції — перевезення. І саме він як первинний документ повинен фіксувати факт здійснення госпоперації.

Коли ж перевізнику складати акт наданих послуг? Визначення цієї дати має дуже важливе значення. Адже, як ми з’ясували, від цієї дати залежить, коли перевізнику:

1) відображати доходи/собівартість послуг;

2) виписувати податкову накладну та відображати податкові зобов’язання, якщо надані послуги перевезення ще не були оплачені замовником.

Пригадайте: первинні документи повинні складатися під час господарської операції, а якщо це неможливо — безпосередньо після її закінчення (ст. 9 Закону про бухоблік, п. 2.2 Положення № 88). Як бачимо, Закон про бухоблік фактично дозволяє складати первинний документ не в момент здійснення господарської операції, а пізніше — одразу ж після закінчення такої операції.

Одразу зазначимо, що складати акт на дату навантаження ще не можна. Навантаження за своєю суттю — це тільки початок надання послуги.

Тільки після завершення перевезення можна говорити про фактичне надання послуги

Проте і на дату доставки вантажу замовнику/його розвантаження не завжди можна це зробити, хоча вона, по суті, і свідчить про завершення перевізником перевезення.

Іноді трапляється, що на дату розвантаження не завжди ще можна скласти акт наданих послуг. І часто акт наданих послуг складається пізніше. Адже водію ще потрібен певний час, щоб «довезти» відомості про фактичне надання послуги, точніше документи, пов’язані з доставкою вантажу, до бухгалтерії перевізника. Маючи на руках ці документи, бухгалтер підприємства-перевізника може скласти акт наданих послуг.

І якщо навантаження-розвантаження відбулося в одному звітному періоді, а акт складено в наступному звітному періоді — у день отримання підприємством-перевізником від водія відомостей про фактичне надання послуги разом із транспортною документацією? Чи будуть у підприємства проблеми з відображенням податкового доходу та виписуванням податкової накладної з ПДВ (відображенням податкових зобов’язань з ПДВ)?

У бухгалтерському обліку є всі підстави відображати дохід у тому періоді, у якому послуги фактично були надані, а не в тому, коли складено документ. А облік з податку на прибуток пов’язаний із бухгалтерським обліком (детальніше див. «Дата первинного документа в податковій проекції» // «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 12, с. 21).

Як ми вже сказали, Закон про бухоблік фактично дозволяє складати первинний документ не в момент здійснення господарської операції, а піз­ніше, одразу ж після закінчення такої операції. А це означає, що і акт наданих послуг можна скласти й підписати не на дату фактичного надання послуги, а наступним днем.

Утім, податківці вважають такий підхід порушенням правил ведення бухгалтерського та податкового обліку (див. лист ДПАУ від 20.05.2010 р. № 9895/7/16-1517-08, 5766/5/16-1518). У цьому листі податківці надали роз’яснення про дату виникнення податкових зобов’язань з ПДВ щодо послуг перевезення, коли послуги фактично надані в одному періоді (березні), а акт складено вже в наступному періоді (квітні). Так, з посиланням на ст.. 3 Закону про бухоблік (згідно з нормами якої податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку) та на ч. 5 вже згадуваної ст. 9 Закону про бухоблік (що зобов’язує відображати господарські операції в облікових регістрах у тому звітному періоді, у якому вони були здійснені), контролери зробили такий висновок:

підписання в квітні акта наданих послуг з перевезення товару, фактичне перевезення якого відбулося в березні, є порушенням правил ведення бухгалтерського та податкового обліку

І хоча ці роз’яснення податківців «старуваті» й прописані ще до набуття чинності ПКУ, проте не виключено, що їх думка залишиться тією самою.

Тому безпечніше оформляти акт датою завершення надання послуги — датою доставки/розвантаження товару, що перевозиться, незважаючи на дату повернення водія з рейса. Тобто «заднім числом».

Бухгалтерський облік

Підприємства, які здійснюють перевезення вантажу на замовлення, повинні відображати доходи, отримані від надання таких послуг, на субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг». Одночасно з визнанням доходу в бухгалтерському обліку відображаються й витрати на надання послуг перевезення на субрахунку 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг». До собівартості реалізованих послуг перевезення зазвичай входять такі витрати, як оплата праці водія та нарахований на неї ЄСВ, вартість використаних паливно-мастильних матеріалів (далі — ПММ) тощо. Але спершу такі витрати групуються на рахунку 23 «Виробництво» (Інструкція № 291). Податковий та бухгалтерський облік надання послуг перевезення розглянемо на прикладі.

Приклад. Підприємство-перевізник «Транссервіс» надало замовнику послуги перевезення вантажу у межах території України. Їх вартість становила 12000 грн. (у тому числі ПДВ — 2000 грн.). Витрати підприємства-перевізника на перевезення цього вантажу становили 7768,5 грн. Із них:

— заробітна плата водія — 1000 грн.;

— нарахування ЄСВ на зарплату водія — 368,5 грн.;

— ПММ — 6400 грн.

Табл. Облік надання транспортних послуг у перевізника

№ з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн.

Податковий облік

Дт

Кт

дохід

витрати

1

Отримано передоплату за послуги перевезення

311

681

12000,0

2

Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ

643

641

2000,0

3

Надано послуги перевезення

361

703

12000,0

10000,0
ряд. 02

7768,5
ряд. 05.1

4

Списано податкові зобов’язання з ПДВ

703

643

2000,0

5

Відображено залік заборгованостей

681

361

12000,0

6

Нараховано заробітну плату водію

23

661

1000,0

7

Нараховано ЄСВ на заробітну плату водія

23

651

368,5

8

Списано на витрати ПММ

23

203

6400,0

9

Витрати списано на собівартість реалізованих послуг

903

23

7768,5

 

висновки

  • Перевізник визнає дохід за датою складання акта наданих послуг перевезення.

  • У бухгалтерському обліку є всі підстави відображати дохід у тому періоді, у якому послуги фактично були надані, а не в тому, коли складено документ.

  • Безпечніше оформляти акт наданих послуг перевезення датою завершення надання послуги (датою доставки/розвантаження вантажу).

App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі