Перше, що заслуговує на увагу. Результати виправлень «старих» від’ємних помилок ураховують разом зі «старим» від’ємним значенням у розд. IV декларації і додатку Д2. Яким чином це відбувається, розглянемо на прикладі двох можливих ситуацій: (1) коли помилки виправляють самостійно (через уточнюючий розрахунок) і (2) коли помилки виявляють контролери при перевірках.
Якщо «старі» помилки виправляємо самостійно
Самостійно виявлені помилки можна виправити через уточнюючий розрахунок (УР). Нагадаємо, що наказ Мінфіну України від 23.01.2015 р. № 13 разом з декларацією з ПДВ відновив і форму УР. Важливо! УР за новою формою подається починаючи з 01.03.2015 р. (консультація в підкатегорії 101.23 БЗ).
Порядок виправлення «старих» від’ємних помилок описано в п. 7 розд. VI і п. 5 розд. IX Порядку № 966. Тут, як і раніше, важливо з’ясувати, вплинула «стара» помилка на розрахунки з бюджетом чи ні:
— якщо помилка вплинула на розрахунки з бюджетом (тобто ряд. 23 або ряд. 25 «старих» декларацій), помилку виправляють, подаючи УР до кожного періоду, в якому помилка впливала на значення ряд. 23 або 25. Такі УР можна подати тільки (!) як самостійні документи. У такому разі дані з гр. 6 ряд. 25.1, ряд. 25.2, ряд. 25.3, ряд. 30 УР переносять до КОР (картки особового рахунку), а дані з гр. 6 ряд. 23.2 УР — до розд. IV декларації з ПДВ (тобто збільшуючи/зменшуючи через виправлення помилки «старі» від’ємні залишки ПДВ; детальніше на заповненні ряд. 23.2 зупинимося трохи пізніше);
— якщо помилка на розрахунки з бюджетом (ряд. 23 або ряд. 25 «старих» декларацій) не вплинула, помилку виправляють подаючи один УР до періоду, в якому було допущено помилку. Такий УР може подаватися будь-яким зручним способом: або як самостійний документ, або як додаток до декларації. У цьому випадку виправлення помилки КОР не зачіпає, а дані з гр. 6 ряд. 24 УР переносять до розд. IV декларації з ПДВ.
При перенесенні даних УР до розд. IV декларації діють так:
Рис 1. Перенесення даних УР до декларації при виправленні «старих» від’ємних помилок
Зверніть увагу: податківці змінили (!) свій підхід до перенесення даних з УР до декларації (якщо УР подається разом з декларацією як додаток до неї). У листі № 7796 зазначено: дані гр. 6 ряд. 24 (23.2) УР ураховують одразу в тій декларації, разом з якою (!) подано УР. А отже, до ряд. 29 декларації за березень можуть потрапити дані з гр. 6 ряд. 24 (23.2) УР (з +/-):
— якщо УР подано в березні як самостійний документ;
— якщо УР подано (як додаток) разом з декларацією за березень*.
* Нагадаємо, раніше податківці вимагали відображати дані УР, поданого разом з декларацією (як додаток до неї), тільки в декларації за наступний період, а не в тій декларації, з якою подано УР. Так, наприклад, якщо УР подавався разом з декларацією за березень, то його дані могли бути враховані тільки в наступній декларації за квітень (див. лист Міндоходів від 26.06.2013 р. № 5788/6/99-99-19-04-02-15). Зараз податківці трактують ситуацію інакше, висловлюючись за відображення даних такого УР уже в декларації за березень (з якою подано УР).
Оскільки розділ III «старої» та «нової» декларацій відрізняються, то при виправленні «старих» від’ємних помилок доведеться винаходити велосипед і виявляти порівнянність «старих» і «нових» рядків.
У зв’язку з цим вважаємо, що при виправленні «старих» від’ємних помилок ряд. 22.1 в УР заповнювати не потрібно. Адже виправляємо «старі» помилки — за звітні періоди до 01.02.2015 р., коли ліміту реєстрації ще не було.
Зауважте: у новому УР немає аналога «старого» ряд. 23.2 (БВ у рахунок майбутніх ПЗ). Тому, на наш погляд, «старі» помилки, пов’язані з БВ, можна виправляти через новий ряд. 23.2 (БВ на рахунок). У такому разі разом з УР краще подати письмове пояснення про характер помилки, що виправляється (тобто обраний платником напрям «старого» БВ, що виправляється: на рахунок або в рахунок майбутніх ПЗ). І не забудьте в цьому випадку дані з гр. 6 ряд. 23.2 УР включити до гр. 11 табл. 1 Д2.
Ще один момент. Виправляючи «старі» від’ємні помилки, «старі» додатки Д2 (з розшифровкою від’ємного значення за періодами виникнення) разом з УР подавати не потрібно. Адже форму «старого» додатка Д2 вже скасовано і його складання при коригуванні рядків у розділі III декларації не передбачено.
Розглянемо такий приклад.
Приклад 1. У декларації за грудень 2014 року виявлено помилку — занижено ПК у розмірі 1000 грн. (помилково не враховано грудневу ПН). При цьому декларації за грудень 2014 року і січень 2015 року виглядали так (наступна декларація за лютий 2015 року подавалася з «мінусом»):
Рядок «старої» декларації з ПДВ | Помилковий варіант (заповнено платником) | Правильний варіант (слід було заповнити) | ||
грудень | січень | грудень | січень | |
рядок 18 |
| 2400 |
| 2400 |
рядок 19 | 2000 |
| 3000 |
|
рядок 20.2 | 2000 |
| 3000 |
|
рядок 21.1 |
| 2000 |
| 3000 |
рядок 22 |
|
|
| 600 |
рядок 24 |
|
|
| 600 |
рядок 25.1 |
| 400 |
|
|
Особливість цього випадку в тому, що помилка грудня є перетікаючою і вплинула (!) на розрахунки (ряд. 25.1) у січні. Тому виправити її потрібно, подавши два УР: до грудня і до січня. Припустимо, УР подаються (окремими документами) у березні. Тоді УР (за новою формою) заповнюють так (на наш погляд, зважаючи на відсутність із цього приводу офіційних роз’яснень, порівнянність рядків може бути, наприклад, такою):
фрагмент УР до декларації за грудень 2014 року
Рядок УР | Графи УР | ||
4 | 5 | 6 | |
рядок 10.1 (Д5) | 8000 | 9000 | 1000 |
рядок 19 | 2000 | 3000 | 1000 |
рядок 22 |
| 3000 | 3000 |
рядок 24 |
| 3000 | 3000 |
Разом з таким УР потрібно подати «уточнюючий» додаток Д5 (на суму уточнення — донараховуваного за ряд. 10.1 ПК у розмірі «1000 грн.»). Зауважте: сума з гр. 6 ряд. 24 УР («3000 грн.») є перетікаючою (оскільки допущена помилка далі вплинула на січень 2015 року). Тому значення з гр. 6 ряд. 24 такого УР до ряд. 29 декларації за березень не переносимо, а враховуємо його при заповненні наступного УР до січня (вважаємо, що його при цьому краще включити до ряд. 20.1 УР).
фрагмент УР до декларації за січень 2015 року
Рядок УР | Графи УР | ||
4 | 5 | 6 | |
рядок 18 | 2400 | 2400 |
|
рядок 20.1 | 2000 | 3000 | 1000 |
рядок 21 |
| 600 | 600 |
рядок 22 |
| 600 | 600 |
рядок 24 |
| 600 | 600 |
рядок 25.1 | 400 |
| -400 |
А тут уже ситуація цікавіша. У цьому випадку:
— суму з гр. 6 ряд. 25.1 УР («- 400 грн.» — тобто по суті переплату за січень, що виникла через помилку) податківці перенесуть до КОР, а
— суму з гр. 6 ряд. 24 УР («600 грн.») платник перенесе у гр. 11 табл. 1 Д2 за березень і до ряд. 29 декларації за березень (оскільки УР подавався в березні).
Якщо «старі» помилки виявлено при перевірці
Помилки у «старому» від’ємному значенні ПДВ податківці можуть виявити при перевірці. У такому разі контролери складають податкове повідомлення-рішення (далі ПП — за формою «В1», «В2», «В3» або «В4»), що зменшує/збільшує «старе» від’ємне значення ПДВ. Нагадаємо, що Порядок направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень-рішень платникам податків затверджено наказом Мінфіну України від 28.11.2012 р. № 1236.
Тоді дані ПП у ПДВ-звітності відображають так, як показано нижче на рис. 2.
Як правило, гр. 8 — 10 табл. 1 Д2 і ряд. 28 заповнюють у тому періоді, коли отримано ПП і суми, що знімаються/донараховуються, узгоджені платником*. У листі № 7796 про це зазначається так: результати перевірки контролюючого органу відображаються у гр. 8 — 10 табл. 1 Д2 до декларації того звітного періоду, в якому було винесено та узгоджено рішення про збільшення/зменшення залишку відповідного від’ємного значення, що враховується в додатку Д2.
* Нагадаємо, у загальному випадку на узгодження відводиться 10 календарних днів, що настають за днем отримання ПП ( п. 56.3 ПКУ). Якщо ж за ПП розпочато оскарження, то узгодження відкладається ( п.п. 56.17.5, п. 56.18 ПКУ).
Рис 2. Якщо «старі» від’ємні залишки коригує ПП
Сказане підкріпимо прикладом.
Приклад 2. Припустимо, при перевірці в березні податківці зменшили від’ємне значення січня із ряд. 20.2 на 2000 грн. (у березні отримано податкове повідомлення-рішення за формою «В4» від 25.03.2015 р. № 48, платник оскаржувати його не збирається).
Тоді в табл. 1 Д2 за березень це відобразиться так (припустимо, у «старих» від’ємних залишках у платника значився тільки ряд. 20.2 січня із сумою 13500 грн.):
фрагмент табл. 1 Д2 за березень
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | … | 14 |
Усього, у т. ч.: | 13500 |
|
|
| 13500 |
| х | х | -2000 |
| 11500 |
01.2015 | 13500 |
|
|
| 13500 |
| 25.03.2015 | 48 | -2000 |
| 11500 |
При цьому суму («-2000 грн.») із гр. 10 табл. 1 Д2 за березень переносять у ряд. 28 декларації за березень.
Коли можна використовувати «помилкові» суми
Припустимо, що півділа позаду: самостійно або з подачі контролерів виправили помилку. Услід з’являється питання: коли результати виправлень можна «враховувати» — скажімо, заявляти їх до збільшення ліміту реєстрації (у полі «а» Д2) або до БВ на рахунок (у полі «б» Д2)?
Тут усе достатньо оперативно:
вибір того, як використовувати «помилкові» суми, можна зробити одразу в місяці виправлення помилки
Дивіться самі. У листі № 7796 контролери уточнили: спрямувати на збільшення ліміту реєстрації можна суму в межах значення гр. 14 (зауважте (!): не гр. 6). А гр. 14 за розрахунком уже включає (!) і «помилкові» суми (див. шапку: гр. 14 = гр. 6 - гр. 7 + гр. 10 (+/-) + гр. 11 (+/-) - гр. 13).
Отже, розпорядитися сумами з гр. 10 і гр. 11 (зокрема, заявити їх у полі «а» — на збільшення ліміту реєстрації та ПК) можна одразу в тому періоді, в якому ці суми виявилися (!) у гр. 10 і гр. 11 табл. 1 додатка Д2.
Так, наприклад, суму «600 грн.» (з прикладу 1), на яку після виправлення помилки збільшується «старе» від’ємне значення у гр. 11 (а отже, і у гр. 14) табл. 1 Д2 за березень, можна заявити в полі «а» (у рахунок збільшення ліміту реєстрації) одразу в тому ж додатку Д2 за березень. І якщо фактично ліміт буде збільшено у квітні, то ця сума потрапить до гр. 7 табл. 1 Д2 (а також ряд. 20.2 і 27) декларації за квітень.
І навпаки, якщо суми «старого» від’ємного значення через помилки зменшуються, само собою, що заявити вийде вже зменшену суму з гр. 14 (тобто з урахуванням зменшення залишків після виправлення помилки). Так, якщо, припустимо, у березні (у прикладі 2) платник вирішить спрямувати всі «старі» залишки на збільшення ліміту реєстрації, то в полі «а» Д2 за березень він зможе заявити суму в межах гр. 14 (тобто суму, що зменшена до 11500 грн. і вже враховує виправлення помилки). А далі, в тому періоді, коли вона фактично поповнить ліміт ре- єстрації (наприклад, у квітні), її потрібно відобразити у гр. 7 табл. 1 Д2 (а також ряд. 20.2 і 27) декларації за квітень.
Інший можливий варіант. Сплачені суми з гр. 10 і гр. 11 табл. 1 Д2 можна вже в тому самому додатку Д2 за березень заявити до БВ на рахунок (з підкріпленням розрахунку суми БВ у табл. 2 Д2 за березень). Тоді їх вписують словами в полі «б» Д2 за березень і заповнюють гр. 12 і гр. 13 табл. 1 Д2 (а також ряд. 30) декларації за березень.
висновки
-
Результати виправлень «старих» від’ємних помилок обліковують разом зі «старим» від’ємним значенням у розділі IV декларації та додатку Д2.
- При виправленні «старих» від’ємних помилок УР за новою формою доводиться враховувати порівнянність рядків «старої» та «нової» декларацій.