Безоплатна передача основних засобів: азбука обліку

Які документи підтверджують факт безоплатної передачі?

Для того, щоб відповісти на це запитання, спочатку нагадаємо, що з позиції ЦКУ до таких операцій мають застосовуватися норми глави 55 «Дарування». У ній визначено таке: за договором дарування одна сторона (дарувальник) передає або зобов’язується передати в майбутньому іншій стороні (обдаровуваному) безоплатне майно (подарунок) у власність (ст. 717 ЦКУ). Тобто, перше, що ви повинні зробити, — це укласти договір дарування. Детальніше про це та інші юридичні моменти читайте в журналі «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 91, с. 4.

Якщо домовленості ви оформили, то далі буде наказ керівника про виведення з експлуатації об’єкта основних засобів, що безоплатно передається (далі — ОЗ). На підставі цього наказу готують Акт приймання-передання (внутрішнього переміщення) основних засобів за формою № ОЗ-1, затвердженою наказом Мінстату від 29.12.95 р. № 352. Його складають у двох примірниках (один залишається у сторони, яка передає, а другий — у сторони, яка приймає). Потім, на підставі цього Акта вносять відповідні записи про вибуття об’єкта ОЗ до його інвентарної картки.

Після того, як усі ці документи ви підготували, можна приступити до відображення в бухобліку об’єкта ОЗ, що вибув.

Бухгалтерський облік

Тут наріжним каменем є той факт, що в бухгалтерському обліку операції з безоплатного передання матеріальних активів не відносять до продажу. Тому

перед безоплатним переданням переводити об’єкти ОЗ до складу необоротних активів, що утримуються для продажу, не потрібно

Відображати дохід теж не доведеться. Нагадаємо, що згідно з п. 5 П(С)БО 15 дохід виникає під час збільшення активу або зменшення зобов’язання, що зумовлює зростання власного капіталу. У нашому випадку не відбувається ані збільшення активів, ані зменшення зобов’язань. Тому доходу тут не буде!

А ось для витрат є всі підстави. Річ у тім, що безоплатно передані об’єкти основних засобів виключають з активів, як того вимагають п. 33 П(С)БО 7 і п. 40 Методрекомендацій № 561 (ср. ). У свою чергу зменшення активів (за умови, що сума такого зменшення може бути достовірно оцінена) призводить до збільшення витрат звітного періоду ( п. 6 П(С)БО 16). Тому при безоплатному переданні об’єкта ОЗ його залишкову вартість списують з кредиту рахунка 10 «Основні засоби» до дебету субрахунку 976 «Списання необоротних активів» або 977 «Інші витрати діяльності». Цю залишкову вартість беруть за даними на кінець місяця, в якому вибув об’єкт ОЗ. Знос списуємо проводкою Дт 131, 132 — Кт 10, 11.

Увага! Якщо об’єкт ОЗ раніше дооцінювався (сума минулих дооцінок обліковувалася у складі капіталу в дооцінках — за кредитом рахунка 411 «Дооцінка (зниження ціни) основних засобів»), то згідно з п. 21 П(С)БО 7 суму такої дооцінки слід уключити до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням капіталу в дооцінках, що здійснюється записом: Дт 411 — Кт 441 «Прибуток нерозподілений».

А ось якщо безоплатно переданий об’єкт у минулому ви отримали безоплатно, то в бухобліку не забудьте списати в дохід залишок додаткового капіталу, сформованого при його безоплатному отриманні. У цьому випадку робиться запис: Дт 424 «Безоплатно отримані необоротні активи» — Кт 745 «Дохід від безоплатно отриманих активів».

І ще один момент. Після безоплатного передання об’єкта ОЗ припиняємо нараховувати амортизацію. Зробити це потрібно в місяці, наступному за місяцем вибуття об’єкта ОЗ ( п. 29 П(С)БО 7). Наприклад, якщо об’єкт ОЗ ви передали у квітні, то припинити нарахування амортизації потрібно буде тільки у травні.

Податково-прибутковий облік

Напевно ви вже знаєте, що з набуттям чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 р. № 71-VIII підхід до визначення зобов’язань з податку на прибуток змінився кардинальним чином. Незважаючи на те що ОЗ, як і раніше, зараховані до категорії товару, а їх безоплатні постачання так само вважаються продажем, норми старого розд. III ПКУ, присвячені оподаткуванню продажу ОЗ, доведеться забути. Тепер усе зав’язано на бухгалтерському обліку та вашому річному доході.

Якщо дохід підприємства за даними бухобліку (за винятком непрямих податків) від усіх видів діяльності за попередній (тобто 2015 рік) не перевищує 20 млн грн., то ваш розрахунок податку на прибуток ґрунтуватиметься виключно на даних бухобліку*. Це означає, що

* Якщо, звичайно, не було прийнято рішення про добровільне застосування податкових різниць.

при безоплатному переданні об’єкта ОЗ прибуткових наслідків у податково-бухгалтерському обліку не буде (але це тільки в тому випадку, якщо раніше такий об’єкт ОЗ не дістався вам безоплатно). А ось витрати мають повне право на життя

Як ми вже говорили, до витрат потрапить залишкова вартість об’єкта ОЗ ( п. 6 П(С)БО 16).

Інакше йдуть справи, якщо ви:

1) високодохідний платник (з річним доходом більше 20 млн грн.);

2) малодохідний платник (з річним доходом не більше 20 млн грн.), але вирішили добровільно коригувати свій фінрезультат на різниці.

Тоді для цілей оподаткування вам доведеться взяти величину старої балансової вартості об’єкта ОЗ станом на 31.12.2014 р. як початкову для нараху­вання нової податкової амортизації відповідно до нинішньої редакції розд. III ПКУ. Цього вимагає п. 11 підрозд. 4 розд. XX ПКУ. Потім наприкінці звітного періоду вам потрібно буде виконати відповідні коригування ( пп. 138.1, 138.2 ПКУ):

а) збільшити бухгалтерський фінрезультат (ФР) на величину амортизації безоплатно переданого об’єкта ОЗ, нараховану за даними бухобліку (у період з 01.01.2015 р. до місяця, наступного за місяцем списання (уключаючи амортизацію, нараховану в місяці списання);

б) зменшити ФР на величину амортизації об’єкта ОЗ, нараховану тепер уже за даними податкового обліку (за той самий період з 01.01.2015 р. до місяця, наступного за місяцем списання (уключаючи амортизацію, нараховану в місяці списання);

в) збільшити ФР на величину залишкової вартості об’єкта ОЗ за даними бухобліку;

г) зменшити ФР на величину залишкової вартості об’єкта ОЗ за даними податкового обліку. Дані про величину залишкової вартості беруть на кінець місяця, в якому вибув об’єкт ОЗ.

Таким чином спочатку ви виключаєте з об’єкта обкладення податком на прибуток бухгалтерську амортизацію (і бухгалтерську залишкову вартість) безоплатно переданого об’єкта ОЗ, а потім додаєте амортизацію податкову (і податкову залишкову вартість того ж об’єкта ОЗ), сформовані з урахуванням низки обмежень.

ПДВ-наслідки, або «Жодна добра справа не залишається безкарною»

Одразу попереджаємо, ПДВ-наслідки при безоплатному переданні ОЗ будуть невтішними. Річ у тім, що з 01.01.2015 р. безоплатне передання вимагає нарахування подвійних податкових зобов’язань (далі — ПЗ):

— перші ПЗ доведеться нарахувати на операцію з «постачання товарів» у межах договору дарування ( п.п. 14.1.191 ПКУ). Ну а оскільки оплата ОЗ за таким договором не передбачається, то орієнтуватися доведеться на нижню планку бази обкладення ПДВ. Для необоротних активів п. 188.1 ПКУ передбачив свою нижню планку — не нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухобліку на початок звітного періоду, в якому відбулося постачання. Вважаємо, що в цьому випадку йдеться про ПДВшний звітний період. А це означає, що

для місячних платників базою обкладення ПДВ буде бухоблікова залишкова вартість необактивів на початок місяця постачання, а для квартальних — бухоблікова залишкова вартість на початок кварталу постачання

Виникають ПЗ за правилами з п.п. «б» п. 187.1 ПКУ, тобто в момент відвантаження ОЗ (у цій ситуації — у момент підписання акта приймання-передавання об’єкта ОЗ);

— другі ПЗ нараховують унаслідок негосподарського використання об’єкта ОЗ (тобто для компенсації «вхідного» ПК, на вимогу п. 189.1, п.п. «г» п. 198.5 ПКУ). За базу оподаткування приймають знову-таки балансову вартість необоротних активів на початок звітного періоду, коли були здійснені такі операції; а для підприємців — платників ПДВ — звичайну ціну. Зрозуміло, що нараховувати другі ПЗ потрібно тільки за умови, що раніше «вхідний» ПДВ потрапив до складу податкового кредиту.

На підтвердження виникнення ПЗ дарувальнику доведеться скласти податкові накладні (далі — ПН, п. 201.4 ПКУ, п. 4 Порядку № 957):

— ПН з типом причини «16». Її складають при постачанні необоротних активів за вартістю нижче балансової (залишкової). У шапці такої ПН зазначають дані дарувальника;

— ПН з типом причини «13» дарувальник складає не пізніше останнього дня звітного періоду і реєструє її в ЄРПН ( п. 198.5 ПКУ). У шапці такої ПН він знову-таки зазначає власні дані. При цьому у графі «Індивідуальний податковий номер покупця» пишемо «400000000000». А ось графи «Вид цивільно-правового договору» і «Форма проведених розрахунків» залишаємо порожніми;

Педантичні бухгалтери випишуть ще й «нульову» ПН. Її складають у загальному порядку, але з урахуванням деяких особливостей. У рядку «Форма проведених розрахунків» слід зазначити «Без оплати» (консультація з підкатегорії 101.19 БЗ). У рядку «Вид цивільно-правового договору» доведеться написати «Договір дарування» (або інший) та позначити реквізити договору.

Якщо з будь-яких причин ви не зареєстрували всі ПН в ЄРПН, то штрафи за прострочення реєстрації згідно зі ст. 120¹ ПКУ вам не загрожують. А все тому, що всі ці ПН не підлягають передаванню покупцеві (див. лист ДФСУ від 19.01.2015 р. № 1403/7/99-99-19-03-01-17//«Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 8, с. 3). Водночас така помилка може обернутися адмінштрафом за порушення порядку ведення податкового обліку у розмірі від 85 грн. до 170 грн. ( ст. 163¹ КУпАП). Ось така ложка меду в бочці дьогтю.

Насамкінець наведемо приклад.

Приклад. Підприємство в березні 2015 року безоплатно передало об’єкт основних засобів — деревообробний верстат. Первісна вартість об’єкта — 150000 грн. Станом на 01.03.2015 р. (початок місяця постачання) балансова (залишкова) вартість верстата (і в бухгалтерському, і в податковому обліку) склала 27000 грн.), а станом на 01.04.2015 р. (початок наступного місяця) — 25000 грн. Сума амортизації за березень склала 2000 грн., а загальна сума амортизації — 125000 грн.

Бухгалтерський облік безоплатного передання ОЗ

висновки

• У бухгалтерському обліку операції з безоплатного передання матеріальних активів не належать до продажу.

• При безоплатному переданні об’єкта ОЗ доходи в бухгалтерському обліку не виникають. А ось витрати мають повне право на існування.

• Високодохідні підприємства виключають з об’єкта обкладення податком на прибуток бухгалтерську амортизацію (і бухгалтерську залишкову вартість) безоплатно переданого об’єкта ОЗ, а потім додають амортизацію податкову (і податкову залишкову вартість того самого об’єкта ОЗ), сформовані з урахуванням низки обмежень.

• При безоплатному переданні об’єкта ОЗ доведеться нарахувати подвійні зобов’язання з ПДВ: перші — на операцію з «постачання товарів» у межах договору дарування, а другі — внаслідок негосподарського використання (тобто для компенсації «вхідного» ПК).