Продаж інтернет-магазину

* М/ф «Канікули у Простоквашино».

Нагадаємо: законодавство визначає інтернет-магазин як засіб для представлення чи реалізації товару, роботи або послуги шляхом здійснення електронної операції. Таким засобом для інтернет-магазину перш за все є його сайт. Водночас у більшості випадків упізнаваність сайта забезпечується торговою маркою. Тому про повноцінний продаж інтернет-магазину можна говорити, якщо продаються обидві його складові: інтернет-сайт і торгова марка. Розглянемо порядок продажу кожної з цих складових.

Продаж сайта

Для того щоб розібратися, як правильно оформити та відобразити в обліку продаж сайта, перш за все необхідно розуміти, чим саме володіє підприємство, в якого у складі нематеріальних активів значиться сайт.

Правовий аспект. Згідно з Порядком № 327/225* веб-сайт — сукупність програмних та апаратних засобів з унікальною адресою у мережі Інтернет разом з інформаційними ресурсами, що перебувають у розпорядженні певного суб’єкта і забезпечують доступ юридичних та фізичних осіб до цих інформаційних ресурсів та інші інформаційні послуги через мережу Інтернет.

* Порядок інформаційного наповнення і технічного забезпечення єдиного веб-порталу органів виконавчої влади, затверджений спільним наказом Держкомітету інформаційної політики, телебачення і радіомовлення України та Держкомітету зв’язку та інформатизації України від 25.11.2002 р. № 327/225.

Така сукупність програмних та апаратних засобів належить до об’єктів авторського права згідно з п. 15 ч. 1 ст. 8 Закону про авторське право*.

* Див. листи Державного департаменту інтелектуальної власності від 22.01.2007 р. № 16-14/231 і від 05.08.2009 р. № 16-13/4470.

У свою чергу, авторське право включає особисті немайнові права інтелектуальної власності та (або) майнові права інтелектуальної власності ( ч. 2 ст. 418 ЦКУ).

Підприємство може володіти тільки майновими правами інтелектуальної власності.

Тому

при продажу інтернет-сайта йдеться про продаж майнового права інтелектуальній власності у вигляді результату комп’ютерного програмування

Види договорів про розпорядження майновими правами інтелектуальної власності встановлено ст. 1107 ЦКУ. У разі продажу оформляється договір про передання виключних майнових прав інтелектуальної власності ( ст. 1113 ЦКУ). Такий договір не підлягає обов’язковій державній реєстрації ( п. 1 ст. 1114 ЦКУ), але має бути складений у письмовій формі ( п. 2 ст. 1107 ЦКУ).

Однією зі складових сайта є його доменне ім’я. Унаслідок того, що підприємство не володіє доменним ім’ям, а тільки отримує право користування ним на певний час, і таке право користування підлягає реєстрації в реєстратора (детальніше див. статтю на с. 28), договору про передання майнових прав на сайт недостатньо, щоб право користування доменним ім’ям перейшло новому суб’єкту. Тому

після укладення договору реєстратору мають бути подані заяви від колишнього та нового власника сайта, на підставі яких реєстратор проводить перереєстрацію прав на доменне ім’я

Тільки з моменту такої перереєстрації права на доменне ім’я переходять новому власнику сайта.

Бухгалтерський облік. Інтернет-сайт є нематеріальним активом (НМА) незалежно від того, придбаний такий сайт чи створений самостійно. Водночас НМА є необоротним активом (НА). Тому при продажу сайта необхідно враховувати вимоги П(С)БО 8 і П(С)БО 27.

Згідно з п. 35 П(С)БО 8 фінансовий результат від вибуття об’єктів НМА визначається як різниця між доходом від вибуття (за вирахуванням непрямих податків і витрат, пов’язаних з вибуттям) та їх залишковою вартістю. Факт вибуття оформляється актом прийняття-передачі, до якого додаються регістри аналітичного обліку НМА, що вибули.

НМА визнається НА, утримуваним для продажу на дату, коли він відповідає всім критеріям, переліченим у п. 1 розд. II П(С)БО 27 (п. 3 розд. II П(С)БО 27).

Слід враховувати, що НА, утримувані для продажу, відображаються в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності на дату балансу за найменшою з двох величин: балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації ( п. 9 розд. II П(С)БО 27). У разі оцінки за чистою вартістю реалізації сума коригування балансової вартості НА, утримуваних для продажу, визнається іншими операційними доходами (витратами) звітного періоду ( п. 10 розд. II П(С)БО 27).

Розглянемо на прикладі порядок відображення в обліку продажу інтернет-сайта за ціною меншою, ніж його залишкова вартість, якщо між датою визнання сайта утримуваним для продажу і його продажем присутня дата балансу.

Таблиця 1. Продаж сайта інтернет-магазину

Податок на прибуток. Платники, які при визначенні об’єкта обкладення податком на прибуток не здійснюють коригування бухгалтерського фінансового результату на різниці, установлені розд. III ПКУ, відображають у звітності витрати і доходи, що виникають при продажу сайта, аналогічно бухгалтерському обліку. Якщо ж платник здійснює таке коригування, то він при визначенні об’єкта обкладення податком на прибутком:

— збільшує бухгалтерський фінансовий результат на суму залишкової вартості НМА, визначену відповідно до П(С)БО ( п. 138.1 ПКУ);

— зменшує бухгалтерський фінансовий результат на суму залишкової вартості НМА, визначену відповідно до вимог ст. 138 ПКУ (п. 138.2 ПКУ).

Тут у платника може виникнути запитання:

а яку вартість вважати залишковою для НМА, переведеного до складу активів, утримуваних для продажу

Адже такий НМА з моменту переведення вже не є НА ( п. 6 розд. II П(С)БО 27). А отже, із цього моменту поняття «залишкова вартість» до нього незастосовне. Виходить, єдина залишкова вартість, на яку ми можемо збільшити бухгалтерський фінрезультат, — це залишкова вартість на момент переведення НМА до складу активів, утримуваних для продажу. При цьому зменшувати фінрезультат слід у періоді, в якому здійснено продаж*. Тоді підстав вважати коригування балансової вартості на виконання вимог п. 9 розд. II П(С)БО 27 уцінкою або втратами від зменшення корисності НМА також немає, адже в бухгалтерському обліку — це коригування вартості оборотного активу. Такий підхід може бути цікавий у разі, якщо визнання сайта НА, утримуваним для продажу, і його продаж відбуваються в різних календарних роках. Тоді витрати від переоцінки вплинуть на об’єкт оподаткування в одному році, а відкоригуються при продажу сайта тільки через рік.

* Адже п.п. 138.1 ПКУ вимагає зменшувати фінрезультат на залишкову вартість у разі ліквідації та продажу об’єкта. А переведення сайта до складу активів, утримуваних для продажу, не можна вважати його ліквідацією. Такий актив для цілей оподаткування визнається об’єктом, що виведений з експлуатації (такий висновок міститься в листі ДФСУ від 20.07.2015 р. № 15174/6/99-99-19-02-02-15).

При визначенні податкової залишкової вартості за НМА, введеними в господарський оборот до 01.01.2015 р., слід пригадати про п. 11 підрозд. 4 розд. XX ПКУ, згідно з яким податкова балансова вартість НА, що переходять з 2014 року, на 01.01.2015 р. дорівнює їх податковій балансовій вартості на 31.12.2014 р. Виходячи з цього, для визначення податкової залишкової вартості необхідно брати балансову вартість станом на 01.01.2015 р. і віднімати від неї амортизацію, нараховану після цієї дати.

ПДВ. Згідно з п. 26¹ підрозд. 2 розд. XX ПКУ тимчасово з 01.01.2013 р. по 01.01.2023 р. звільняються від обкладення ПДВ операції з постачання програмної продукції. До програмної продукції з метою застосування цієї пільги належать: результат комп’ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або наукової комп’ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів.

Як бачимо, інтернет-сайт віднесений до програмної продукції з метою застосування цього пункту.

Зауважимо:

щоб уникнути спорів з податківцями, слід уважно ставитися до формулювання предмета договору і продавати саме інтернет-сайт з правами на нього, а не просто об’єкт авторського права

Але чи потрапляє під дію цієї пільги інтернет-сайт, який уже був у використанні?

Вважаємо, що потрапляє, адже від того, що цей сайт використовувався, він не перестав бути програмною продукцією, і те, що відбувається його постачання, також не викликає сумнівів. Тому вважаємо, що при продажу інтернет-сайта, що був у використанні, підприємство також має право застосовувати пільгу, установлену п. 26¹ підрозд. 2 розд. XX ПКУ. Тим більше, що податківці наполягають на обов’язковості застосування цієї пільги (див. відповідь на запитання 1 Узагальнюючої податкової консультації, затвердженої наказом Міністерства доходів і зборів України від 07.10.2013 р. № 536).

Продаж торгової марки

Про продаж торгової марки (ТМ) мова може йти тільки в разі, якщо така ТМ зареєстрована і є об’єктом інтелектуальної власності, що охороняється, згідно із Законом України «Про охорону прав на знаки для товарів і послуг» від 15.12.93 р. № 3689-XII. Про те, як оформити та відобразити в обліку продаж зареєстрованої торгової марки, і йтиметься далі.

Правовий аспект. Торгова марка — позначення, за яким товари та послуги одних осіб відрізняються від товарів і послуг інших осіб. Такими позначеннями можуть бути слова, букви, цифри, образотворчі елементи, комбінації кольорів ( ст. 492 ЦКУ).

ТМ, так само як і сайт, є об’єктом права інтелектуальної власності, тому її продаж також оформляється договором про передання виключних майнових прав інтелектуальної власності.

Бухгалтерський облік. Порядок відображення в бухгалтерському обліку операції з продажу ТМ залежатиме від того, була вона придбана чи самостійно створена.

Самостійно створена ТМ не є НМА, а витрати на її створення вважаються витратами періоду ( п. 9 П(С)БО 8)

Тому при продажу самостійно створеної ТМ підприємство просто відображає дохід на рахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності».

Якщо ж ТМ була придбана, вона значиться в обліку як НМА на рахунку 123 «Права на комерційні позначення». При продажу такої ТМ діють ті самі правила, що і при продажу сайта.

На дату, коли щодо ТМ і сайта виконуються всі умови, перелічені в п. 1 розд. II П(С)БО 27, в обліку визнається група вибуття, утримувана для продажу.

Розглянемо на прикладі порядок відображення в обліку операції з продажу ТМ.

Таблиця 2. Продаж торгової марки

Податок на прибуток. Якщо ТМ була придбана і платник здійснює коригування фінрезультату на різниці згідно з розд. III ПКУ, то фінансовий результат при визначенні об’єкта обкладення податком на прибуток збільшується на залишкову вартість ТМ за даними бухгалтерського обліку і зменшується на залишкову вартість за даними податкового обліку.

При продажу самостійно створеної ТМ у бухгалтерському обліку відсутній продаж необоротного активу, а відповідно ніякої бухгалтерської залишкової вартості в такої ТМ немає — отже, і збільшувати фінрезультат немає на що. А ось у податковому обліку все може бути інакше. Адже до 01.01.2015 р. навіть самостійно створена ТМ визнавалася НМА в розумінні ПКУ. Тому, якщо ТМ, відсутня в бухгалтерському обліку, за даними податкового обліку має балансову вартість, її слід відняти від бухгалтерського фінансового результату при визначенні об’єкта обкладення податком на прибуток*.

* Звичайно, тільки якщо платник проводить коригування згідно з розд. III ПКУ.

ПДВ. Продаж ТМ є постачанням послуг у розумінні п.п. 14.1.185 ПКУ, а отже, є об’єктом обкладення ПДВ згідно з п.п. «б» п. 185.1 ПКУ.

При цьому, якщо ТМ значиться як НМА, об’єкт оподаткування визначається за договірною вартістю, але не нижче залишкової на дату продажу. Причому в разі продажу ТМ, раніше переведеної до групи вибуття, визначити іншу залишкову вартість, ніж вартість на момент переведення, неможливо. А тому при визначенні об’єкта обкладення ПДВ необхідно порівнювати договірну вартість із залишковою вартістю ТМ, що діє на момент її переведення до групи вибуття.

Якщо ж ТМ не значиться як НМА, об’єкт оподаткування визначається виходячи з договірної вартості.

висновки

• Під продажем інтернет-магазину розуміють продаж веб-сайта і торгової марки.

• Продаж веб-сайта має на увазі передання виключних майнових прав інтелектуальної власності на результат комп’ютерного програмування.

• Операція з продажу веб-сайта звільнена від обкладення ПДВ згідно з п. 26¹ підрозд. 2 розд. XX ПКУ.

• Тільки зареєстрована в установленому порядку торгова марка може бути продана.

• Самостійно створена торгова марка не є НМА.

• Операція з продажу торгової марки є об’єктом обкладення ПДВ, база оподаткування визначається з урахуванням вимог п. 188.1 ПКУ.

• При продажу сайта і раніше придбаної торгової марки слід ураховувати вимоги П(С)БО 27.

• При продажу сайта і торгової марки, раніше переведених до складу активів, утримуваних для продажу, з метою застосування пп. 138.1 і 188.1 ПКУ залишковою необхідно вважати вартість, що діє на дату такого переведення.