Додаткове благо працівнику. Що це?

Пройдемося по поняттях

Додаткові блага — це кошти, матеріальні або нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, які податковий агент виплачує (надає) платнику податку на доходи (п.п. 14.1.47 ПКУ).

Не відносимо до додаткового блага:

— доходи у вигляді заробітної плати за видами виплат, які включають основну і додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуємо (надаємо) працівнику у зв’язку з відносинами трудового найму (див. п.п. 14.1.48 ПКУ);

— винагороди фізособам за цивільно-правовими договорами (угодами), крім випадків, прямо передбачених нормами ПКУ;

— неоподатковувані виплати, перелічені у ст. 165 ПКУ.

Дохід у вигляді додаткового блага — це оподатковуваний дохід

Податковий агент може його виплатити як своїм найманим працівникам, так і особам, які не перебувають з ним у трудових відносинах.

Виплати, які можуть стати для отримувача додатковим благом, перелічено в п.п. 164.2.17 ПКУ. Чому ми сказали «можуть стати», а не «будуть»? Відповідь на це запитання одночасно і проста, і складна. Зараз пояснимо.

Якщо доходи, перелічені в п.п. «а» — «е» п.п. 164.2.17 ПКУ, ви виплачуєте (надаєте):

— непрацівнику підприємства, то вони однозначно будуть для нього доходом у вигляді додаткового блага;

— працівнику підприємства, то вони стануть додатковим благом тільки в тому випадку, якщо не будуть для нього заробітною платою ☺.

Здавалося б, усе просто: якщо виплачуємо щось «нестандартне» працівнику, треба визначити, до якого виду доходу ця виплата належить, і всі запитання відпадуть самі собою. Але в ПКУ законодавець, на жаль, навів тільки загальне визначення заробітної плати (див. вище). А ось детального переліку виплат, які обкладаються ПДФО у складі заробітної плати, у ньому немає, як немає й посилання на документ, яким ми могли б керуватися в цьому питанні. Що робити? Податківці радять: щоб визначити перелік виплат, що входять до складу заробітної плати, використовуйте Інструкцію № 5, але тільки в частині, що не суперечить ПКУ (див. роз’яснення фахівця ДФСУ в «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 52, с. 40).

Річ у тім, що для цілей обкладення ПДФО ПКУ розглядає заробітну плату ширше, ніж Закон про оплату праці та Інструкція № 5. Так, відповідно до норм ПКУ деякі виплати, що не включаються до складу заробітної плати за Інструкцією № 5, для цілей обкладення ПДФО прирівняні до заробітної плати. Наприклад, лікарняні (див. абзац третій п.п. 169.4.1 ПКУ) і привілейовані дивіденди (п.п. 170.5.3 ПКУ).

Так-от, не всі, але чимало виплат, перелічених у п.п. «а» — «е» п.п. 164.2.17 ПКУ, Інструкція № 5 відносить до інших заохочувальних і компенсаційних виплат, які входять до фонду оплати праці (далі — ФОП), якщо їх виплачують працівникам. Водночас для цілей ПДФО необхідно, щоб можливість надання таких заохочувальних і компенсаційних виплат була передбачена в колективному договорі підприємства і в індивідуальних трудових договорах, укладених з працівниками, в розділі «Оплата праці». У цьому випадку можна сміливо стверджувати, що таке надання дійсно здійснено у зв’язку з відносинами трудового найму.

Навіщо такі складнощі? Може, махнути рукою на оформлення і сказати, що це додаткове благо? Ми б так робити не радили. Адже якщо Інструкція № 5 визнає якусь виплату частиною ФОП, то з її суми однозначно доведеться сплатити ЄСВ як у частині нарахувань, так і в частині утримань (див. п.п. 5 п. 4.3 Інструкції № 455). А якщо все одно справляємо ЄСВ, то чому б не вважати цю виплату зарплатою і для цілей ПДФО?! Адже в цьому випадку ми зможемо зменшити нараховану суму виплати на утриманий з неї ЄСВ. Тобто заплатити меншу суму ПДФО! Чому меншу? Тому що додаткове благо потрапляє до бази оподаткування в нарахованій сумі, а зарплата — зменшеною на суму ЄСВ і ПСП (за наявності). Але про це нижче. А тепер давайте пройдемося по виплатах, перелічених у пп. «а» — «е» п.п. 164.2.17 ПКУ.

Додаткове благо чи можуть бути варіанти?

Підпункт «а» п.п. 164.2.17 ПКУ. Він відносить до додаткового блага вартість використання житла, інших об’єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю та надані платнику податків у безоплатне використання, або суму компенсації вартості такого використання.

Як виняток, не є додатковим благом і не обкладається ПДФО на підставі п.п. «а» п.п. 164.2.17 ПКУ дохід, отриманий платником податку:

а) у вигляді вартості використання житла, інших об’єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податків в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, якщо (цитуємо) «таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах».

Зверніть увагу на наведену цитату. На нашу думку, законодавець тут хотів сказати, що належне роботодавцю на праві власності майно (компенсація вартості його використання) не буде доходом для отримувача, якщо його надання (у встановлених межах):

— зумовлене виконанням платником податків трудової функції згідно з трудовою угодою (контрактом);

або

— передбачене нормами колективного договору;

або

— здійснюється відповідно до закону.

Проте в усних роз’ясненнях фіскали трактують цю норму інакше. Вони вважають, що зазначений дохід не обкладатиметься ПДФО, якщо його надання (в установлених межах) зумовлене виконанням платником податків трудової функції згідно з трудовою угодою (контрактом) або колективним договором. Чим це погано?

Припустимо, колдоговором підприємства передбачено, що працівникам, запрошеним на постійну роботу на керівні посади з інших міст, підприємство надає безоплатно квартири для проживання. Ці квартири належать підприємству на праві власності.

Якщо в описаній ситуації дотримуватися нашого трактування п.п. «а» п.п. 164.2.17 ПКУ, то вартість використання такого житла не буде доходом працівника, оскільки його надання передбачене нормами колдоговору.

А ось якщо керуватися думкою податківців, то у працівника виникне оподатковуваний дохід. Чому? Тому що використання житла для проживання в цьому випадку не обумовлене виконанням трудової функції.

Ураховуючи наведене, рекомендуємо отримати у своїй податковій індивідуальну податкову консультацію, якщо плануєте використовувати звільняючі від ПДФО положення п.п. «а» п.п. 164.2.17 ПКУ.

Також урахуйте, у роз’ясненнях податківці зазначають, що компенсація роботодавцем вартості використання нерухомості для проживання працівником є оподатковуваним доходом, навіть якщо її відшкодування передбачене трудовим договором, укладеним з працівником (див. роз’яснення в категорії 103.02 БЗ);

б) у формі та розмірах, що підлягають уключенню роботодавцем до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг;

в) кошти, вартість послуг, проживання, проїзду, харчування, спортивного одягу, аксесуарів, взуття та інвентарю, колясок для інвалідів, у тому числі призначених для участі інвалідів у фізкультурно-реабілітаційних і спортивних заходах, лікарських і медико-відновлювальних засобів та інших доходів, наданих (виплачених) платнику податку — учаснику спортивних (крім професійного спорту), фізкультурно-оздоровчих заходів, заходів з фізкультурно-оздоровчої діяльності та фізкультурно-спортивної реабілітації, що фінансуються з бюджету і бюджетними організаціями, іншими неприбутковими організаціями, внесеними до Реєстру неприбуткових організацій та установ на дату надання таких коштів.

Підпункт «б» п.п. 164.2.17 ПКУ. Він відносить до додаткового блага вартість майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку. Виняток — неоподатковувані ПДФО на підставі п.п. 165.1.9 ПКУ вартість:

— безоплатного лікувально-профілактичного харчування, молока або рівноцінних йому харчових продуктів, газованої солоної води, миючих і знешкоджувальних засобів, а також спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту, якими роботодавець забезпечує платника податку відповідно до Закону України «Про охорону праці» від 14.10.92 р. № 2694-XII;

— спеціального (форменого) одягу та взуття, що надаються роботодавцем у тимчасове користування платнику податків, який перебував з ним у трудових відносинах.

Припустимо, що роботодавець видав працівнику спецодяг понад установлені норми.

Для працівника вартість такого наднормативного спецодягу буде доходом у вигляді додаткового блага

До ФОП ця виплата не входить.

Підпункт «в» п.п. 164.2.17 ПКУ. Ним законодавець відніс до додаткового блага вартість послуг домашнього обслуговуючого персоналу, безоплатно отриманих платником податку, уключаючи працю підлеглих осіб, а також осіб, які перебувають на військовій службі або заарештованих або ув’язнених.

Під терміном «послуги домашнього обслуговуючого персоналу» розуміються послуги з побутового обслуговування фізичної особи, членів її сім’ї або від імені або за їх дорученням будь-якої третьої особи, уключаючи ремонт або спорудження об’єктів рухомого або нерухомого майна, що належить таким особам або використовується ними.

Підпункт «г» п.п. 164.2.17 ПКУ. Тут зазначено суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що обов’язково відшкодовуються згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування відповідно до розділу IV ПКУ.

Підпункт «ґ» п.п. 164.2.17 ПКУ. Ним віднесено до додаткового блага суми безповоротної фінансової допомоги (крім суми процентів, умовно нарахованих на таку допомогу).

Під безповоротною фінансовою допомогою розуміють:

— суму коштів, передану платнику податків за договором дарування, іншим подібним договорам або без укладення таких договорів;

— суму заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, не стягнуту після закінчення строку позовної давності;

— основну суму кредиту або депозиту, наданих платнику податків без установлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання в банківських установах, а також суму процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних) (п.п. 14.1.257 ПКУ).

Підпункт «д» п.п. 164.2.17 ПКУ. Цим підпунктом законодавець відніс до додаткового блага основну суму боргу (кредиту) платника податків, розмір якої у 2015 році перевищує 609 грн. (ср. ), якщо такий борг (кредит) прощений (анульований) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

Про прощення боргу кредитор зобов’язаний повідомити платника податків в один із способів, перелічених у п.п. «д» п.п. 164.2.17 ПКУ. Якщо все зроблено правильно, то

ПДФО із суми такої допомоги сплатить платник податку самостійно, за річною декларацією

Кредитору необхідно буде тільки відобразити суму такої допомоги, що перевищує неоподатковувану величину, у формі № 1ДФ з ознакою додаткового блага (див. нижче).

А якщо кредитор полінується і не повідомить про прощення (анулювання) боргу (кредиту)? Тоді йому доведеться виконати обов’язки податкового агента в повному обсязі, тобто нарахувати та утримати з цієї суми ПДФО та відобразити дохід у Податковому розрахунку.

Підпункт «е» п.п. 164.2.17 ПКУ. Додатковим благом для платника податків буде вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначена за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у п.п. 165.1.53 ПКУ*.

Припустимо, на честь Дня всіх закоханих роботодавець вирішив надати своїм працівникам право придбати товари, що продаються зі спеціальною (індивідуальною) знижкою, яка діятиме виключно для них.

Для працівника сума такої знижки від звичайної ціни (вартості) товарів (різниця між звичайною ціною та ціною придбання товару) буде оподатковуваним доходом у вигляді додаткового блага, який отримано ним у негрошовій формі (п.п. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ).

До ФОП ця виплата не входить, оскільки дохід виплачено в межах цивільно-правових, а не трудових відносин.

Особливості оподаткування

Якщо дохід у вигляді додаткового блага нараховано (надано) у:

— грошовій формі, його суму включайте до бази оподаткування в повному обсязі;

— негрошовій формі, до бази оподаткування його вартість, розрахована за звичайними цінами, має потрапити збільшеною на «натуральний» коефіцієнт (див. п. 164.5, п.п. 164.2.17 ПКУ).

Звичайну ціну визначайте за правилами, установленими у п.п. 14.1.71 ПКУ.

Додаткове благо оподатковуйте за ставками 15 % і 20 % залежно від величини загальної бази оподаткування за місяць, нарахованої платнику податків цим податковим агентом

Порядок сплати ПДФО із сум доходу, нарахованого (наданого) платнику податку у вигляді додаткового блага, аналогічний порядку сплати ПДФО із сум заробітної плати.

У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ дохід у вигляді додаткового блага відображайте з ознакою «126».

І, звичайно, не забувайте про військовий збір (далі — ВЗ). Утримуйте його з доходів у вигляді додаткового блага за ставкою 1,5 %.

Як бачите, для того, щоб правильно утримати ПДФО з будь-якої виплати, слід чітко розуміти, до якого виду доходу вона належить. Допомогти в цій відповідальній справі вам зможе тематичний номер «Виплати працівникам» (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 87). Але не «зациклюватимемося» на труднощах. Давайте краще поговоримо про приємне — про премії. Читайте наступну статтю!

висновки

• Виплати, які можуть стати для отримувача додатковим благом, перераховані в п.п. 164.2.17 ПКУ.

• На наш погляд, дохід, наданий працівнику, може бути віднесений до додаткового блага у випадках, коли таке надання відбувається за цивільно-правовим договором, сторонами якого виступають юридична особа та фізична особа, а не працівник і роботодавець, або якщо виплата не входить до ФОП.

• Дохід у вигляді додаткового блага оподатковуйте за ставками 15 % і 20 % залежно від загальної величини бази оподаткування за місяць, в якому він був нарахований. У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ додаткове благо відображайте з ознакою «126». Також не забудьте утримати ВЗ.