3.5. Особливості застосування штрафних санкцій, установлених ПКУ
У табл. 3.3 (див. с. 28) ми в загальних рисах розглянули санкції, що застосовуються за порушення податкового законодавства. У цьому підрозділі на деякі з них ми поглянемо більш пильно.
Штраф за порушення порядку взяття на облік в органах ДФСУ ( п. 117.1 ПКУ)
Пункт 117.1 ПКУ установлює відповідальність за порушення передбачених гл. 6 цього Кодексу правил взяття на облік платників податків.
Відповідальність відповідно до п. 117.1 ПКУ настає у випадках, якщо платник податків:
— не подав у строки та у випадках, передбачених ПКУ, заяву та/або документи для взяття на облік у відповідному органі ДФСУ. Якщо відомості про суб’єкта господарювання містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців (далі — ЄДР), то на облік в органі ДФСУ йому ставати не потрібно. Держреєстратор самостійно передасть до фіскального органу повідомлення і відомості з реєстраційних карток про здійснення реєстраційних дій (ч. 1 ст. 6, ст. 171 Закону № 755).
А ось для взяття на облік за неосновним місцем обліку платник податків має подати до відповідного органу ДФСУ реєстраційну заяву за формою № 1-ОПП (для юросіб та відокремлених підрозділів) або за формою № 5-ОПП (для самозайнятих осіб) з відміткою «облік за неосновним місцем обліку» (п. 7.2 Порядку № 1588). Зробити це потрібно протягом 10 робочих днів після створення відокремленого підрозділу, реєстрації рухомого або нерухомого майна або відкриття об’єкта чи підрозділу, через які здійснюється діяльність або які підлягають оподаткуванню ( абзац п’ятий п. 63.3 ПКУ). Платники податків, які своєчасно не подали таку заяву, можуть бути притягнені до відповідальності відповідно до п. 117.1 ПКУ;
— не подав у строки та у випадках, передбачених ПКУ, заяву та/або документи для реєстрації змін місцезнаходження або внесення інших змін до своїх облікових даних. Нагадаємо: відповідно до п. 66.5 ПКУ у разі виникнення змін у даних або внесення змін до документів, що подаються для взяття на облік, платник податків зобов’язаний подати до органу ДФСУ, в якому він перебуває на обліку, уточнені документи.
Для цього йому відводиться 10 календарних днів із дня внесення змін до зазначених документів
Це не стосується змін, що вносяться до ЄДР, і змін, про які платник податків повідомив за основним місцем обліку.
Крім того, п. 66.3 ПКУ передбачає обов’язок окремих категорій платників податків у разі зміни місцезнаходження (місця проживання) подати до органу ДФСУ за новим місцезнаходженням (місцем проживання) заяву про взяття на облік. Такими «щасливцями» є платники податків, для яких законом установлено особливості їх держреєстрації та відомості про які не містяться в ЄДР. Вони повинні подати заяву за формою № 1-ОПП або № 5-ОПП протягом 10 календарних днів із дня реєстрації зміни місцезнаходження (місця проживання).
За порушення вимог пп. 66.3 і 66.5 ПКУ платнику податків загрожує притягнення до відповідальності відповідно до п. 117 цього Кодексу;
— не подає виправлені документи для взяття на облік у відповідному органі ДФСУ або внесення змін до облікових даних. Урахуйте: документи, що подаються платниками податків для взяття на облік, перевіряють в органах ДФСУ. Якщо в них виявляють помилки або недостовірні відомості, такі документи повертають платнику податків для виправлення. Для подання виправлених документів п. 63.9 ПКУ відводить 5 календарних днів, що настають за днем отримання повернених документів. Якщо протягом цього строку платник податків не подасть виправлені документи або повторно подасть їх з помилками, до нього можуть бути застосовані санкції відповідно до п. 117.1 ПКУ;
— подав з помилками або не в повному обсязі, не подав відомості про осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складання податкової звітності. Нагадаємо: платники податків — юридичні особи та їх відокремлені підрозділи відповідно до п. 66.4 ПКУ зобов’язані подати до органу ДФСУ відомості про осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського та/або податкового обліку такої юрособи, її відокремлених підрозділів. Зробити це потрібно шляхом подання заяви за тією ж формою № 1-ОПП з відміткою «Зміни» (п. 9.3 Порядку № 1588). На це відведено 10-денний строк із дня взяття на облік або виникнення змін в облікових даних платників податків. За порушення цієї норми платника податків можуть притягнути до відповідальності відповідно до п. 117.1 ПКУ.
Штраф за неподання податкової звітності ( п. 120.1 ПКУ)
Підставою для застосування органом ДФСУ штрафу згідно з п. 120.1 ПКУ є встановлений факт неподання податкової декларації у визначений законодавством строк.
У зв’язку з цим нагадаємо, що під податковою декларацією (розрахунком) розуміє ПКУ. Так, податкова декларація (розрахунок) — це ( п. 46.1 ПКУ):
— документ, який платник податків (у тому числі відокремлений підрозділ у випадках, визначених ПКУ) подає контролюючому органу у строки, установлені законом, і на підставі якого здійснюються нарахування та/або сплата податкового зобов’язання;
— документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків — фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Водночас платники податку на прибуток разом з декларацією із цього податку зобов’язані подавати ще й фінансову звітність ( п. 46.2 ПКУ). Тому виникає закономірне запитання: чи буде відповідальність за її неподання?
Штрафні санкції згідно з п. 120.1 ПКУ за неподання фінансової звітності до органів ДФСУ застосовуватися не повинні
Адже фінансова звітність не має статусу податкової декларації, а в п. 120.1 ПКУ йдеться саме про податкові декларації (розрахунки).
На думку податківців, за неподання фінансової звітності посадовим особам платника податку на прибуток загрожує адміністративний штраф на підставі ст. 1642 КУпАП (див. УПК № 1046 // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 97, с. 9; консультацію в категорії 102.22 БЗ). Водночас фіскали погоджуються, що КУпАП не передбачає права органів ДФСУ складати протоколи про адміністративні правопорушення за цією статтею. Наділені таким правом тільки органи Держфінінспекції, які, як відомо, відвідують далеко не кожне підприємство. Зовсім звільнені від відповідальності за недотримання строків, передбачених для подання фінансової звітності (ч. 1 ст. 14 Закону № 996), суб’єкти господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, на період її проведення.
Однак той факт, що фіскали не зможуть вас оштрафувати, не означає, що вони не мають жодних методів впливу. Неподання органам ДФСУ протягом року документів фінансової звітності є однією з підстав для винесення судом рішення щодо припинення юридичної особи (ч. 2 ст. 38 Закону № 755).
Які ще звіти не є податковими деклараціями в розумінні ПКУ? Це, зокрема, декларація про валютні цінності, доходи та майно, що належать резиденту України та перебувають за її межами, звітність, пов’язана із застосуванням книг обліку розрахункових операцій і розрахункових книжок, звіт про суми податкових пільг. За їх неподання або несвоєчасне подання платник податків також не може бути притягнений до відповідальності на підставі п. 120.1 ПКУ.
Не передбачено застосування штрафних санкцій відповідно до п. 120.1 ПКУ за неподання копій податкових декларацій (роз’яснення в категорії 138.01 БЗ)
Цікавий момент. Незважаючи на те що Податковий розрахунок за формою № 1ДФ є податковою декларацією, штраф, передбачений п. 120.1 ПКУ, за його неподання (несвоєчасне подання) не загрожує. Річ у тім, що за зазначене порушення п. 119.2 ПКУ установлено спеціальну штрафну санкцію в підвищеному розмірі. Про неї ви можете дізнатися з табл. 3.3 (див. с. 28).
З тим, які види звітів є податковою декларацією, ми розібралися. А тепер поговоримо про строки, порушення яких може спричинити притягнення до відповідальності на підставі п. 120.1 ПКУ.
Загальні правила визначення строків подання податкових декларацій установлено п. 49.18 ПКУ (див. табл. 3.4).
Таблиця 3.4. Строки подання податкових декларацій
№ з/п | Базовий звітний (податковий) період | Строки подання податкової звітності |
1 | Календарний місяць (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) | Протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця |
2 | Календарний квартал (півріччя) (у тому числі в разі сплати квартальних або піврічних авансових внесків) | Протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя)* |
* У ці самі строки подають декларації, що розраховуються наростаючим підсумком за квартал, півріччя, три квартали і рік ( п. 49.19 ПКУ). | ||
3 | Календарний рік | Протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року, — у загальному випадку |
До 1 травня року, що настає за звітним, — для платників ПДФО (крім випадків, передбачених розд. IV ПКУ) | ||
Протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року, — для платників ПДФО — підприємців | ||
Ці строки установлено для «традиційного» подання. Однак майте на увазі: якщо ви надсилаєте податкову декларацію поштою на адресу відповідного органу ДФСУ, зробити це потрібно не пізніше ніж за 10 днів до закінчення граничного строку подання такої декларації ( п. 49.5 ПКУ). А ось при поданні податкової звітності в електронній формі надіслати декларацію необхідно не пізніше закінчення останньої години дня, в якому спливає граничний строк для її подання.
Як бачите, усі строки подання податкових декларацій установлено в календарних днях, а отже, може так статися, що останній день подання звітності припаде на вихідний або святковий день. У такому разі останнім днем строку буде операційний (банківський) день, що настає за вихідним або святковим днем ( п. 49.20 ПКУ). При цьому
подання декларації в такий «перенесений» останній день не вважається порушенням і до платника податків не може бути застосовано штраф на підставі п. 120.1 ПКУ
Не застосовують цей штраф і в разі продовження граничних строків подання податкової декларації на підставах і в порядку, передбачених п. 102.6 ПКУ. Нагадаємо: граничні строки для подання податкової декларації підлягають продовженню керівником контролюючого органу (його заступником) за письмовим запитом платника податків, якщо він протягом зазначених строків:
— перебував за межами України;
— перебував у плаванні на морських судах за кордоном України у складі команди (екіпажу) таких судів;
— перебував у місцях позбавлення волі за вироком суду;
— мав обмежену свободу пересування у зв’язку з ув’язненням чи полоном на території інших держав або внаслідок інших обставин непереборної сили, що підтверджені документально;
— був визнаний за рішенням суду безвісно відсутнім або перебував у розшуку у випадках, передбачених законом.
Ця норма поширюється на ( п.п. 102.7.1 ПКУ):
— платників податків — фізосіб;
— посадових осіб юрособи в разі, якщо протягом зазначених граничних строків така юрособа не мала інших посадових осіб, уповноважених відповідно до законодавства нараховувати, стягувати і вносити до бюджету податки, а також вести бухоблік, складати та подавати податкову звітність.
Особливості продовження граничних строків подання декларації установлено Порядком застосування норм пунктів 102.6 — 102.7 статті 102 Податкового кодексу України, затвердженим наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1044.
Наведемо приклади застосування штрафу згідно з п. 120.1 ПКУ.
Приклад 3.1. Платник податків подав декларацію з ПДВ за лютий 2015 року тільки 20 травня цього року.
У такому разі до нього буде застосовано штраф, передбачений п. 120.1 ПКУ, у розмірі 170 грн. Причому зверніть увагу: незважаючи на те, що від дати закінчення граничного строку подання декларації минуло декілька звітних періодів, розмір штрафу не збільшується пропорційно кількості місяців затримки подання звітності. Адже розмір штрафу прив’язаний до однієї декларації та факту її неподання чи затримки, а не до кількості періодів неподання чи затримки.
Приклад 3.2. Платник податків не подав декларації з ПДВ за лютий, березень і квітень 2015 року, що було виявлено тільки в червні цього року.
У цьому випадку штрафні санкції до підприємства будуть застосовані до кожного випадку неподання декларації. Таким чином, штраф становитиме 510 грн. (170 грн. х 3), адже платник податків порушив строки подання трьох декларацій.
Приклад 3.3. Платник податків порушив строки подання податкової декларації з ПДВ за березень 2015 року, за що у квітні 2015 року був оштрафований на суму 170 грн. У травні 2015 року підприємство допускає те саме порушення і подає декларацію за квітень тільки 26 травня 2015 року.
У цьому випадку за порушення строку подання податкової декларації за квітень 2015 року підприємство буде оштрафовано вже на суму 1020 грн. у зв’язку з тим, що воно вже притягувалося протягом року до відповідальності за аналогічне порушення.
Зверніть увагу! Повторним порушенням за неподання або несвоєчасне подання податкової звітності слід вважати порушення:
— незалежно від виду податкової декларації (розрахунку). Наприклад, якщо платнику податків вже було виписано податкове повідомлення-рішення за несвоєчасне подання декларації з податку на прибуток, а він надалі порушує строки при поданні декларації з ПДВ;
— яке допущене протягом 365 (366) календарних днів, що відлічуються із дня винесення податкового повідомлення-рішення за попереднє порушення.
Урахуйте ще один момент. Відповідальність за неподання або несвоєчасне подання відокремленим підрозділом юридичної особи податкових декларацій (розрахунків) несе юридична особа, до складу якої входить такий відокремлений підрозділ (див. консультацію в категорії 138.01 БЗ).
Штраф за невиконання вимог про самостійне внесення змін до податкової звітності ( п. 120.2 ПКУ)
Цей штраф застосовують у разі, якщо платник податків не виконує вимоги, передбачені абзацами третім — п’ятим п. 50.1 ПКУ, про умови самостійного внесення змін до податкової звітності.
Нагадаємо: у випадку якщо платник податків у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПКУ) самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки в раніше поданій ним податковій декларації, він має право самостійно їх виправити. Для цього платник податків ( абзаци перший і другий п. 50.1 ПКУ):
— або подає відповідному органу ДФСУ уточнюючий розрахунок* до такої податкової декларації за формою, що діє на час його подання;
* Це неможливо зробити під час проведення документальних планових і позапланових перевірок з відповідного податку, крім випадків, установлених ст. 177 ПКУ.
— або зазначає відповідні уточнені показники у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки було самостійно виявлено.
При цьому, якщо виявлено факт заниження податкового зобов’язання, необхідно ( абзаци третій — п’ятий п. 50.1 ПКУ):
— при поданні уточнюючого розрахунку — сплатити суму недоплати і штраф у розмірі 3 % від такої суми до подання уточнюючого розрахунку;
— при уточненні показників у податковій декларації за період, в якому виявлено помилки, — відобразити суму недоплати у складі такої декларації, збільшену на штраф у розмірі 5 % від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов’язання із цього податку.
У яких же випадках «працює» п. 120.2 ПКУ
Якщо платник податків до початку проведення перевірки самостійно виявив факт заниження податкового зобов’язання минулих податкових періодів і відкоригував ці суми в уточнюючій або звітній декларації, але не нарахував «самоштраф» у розмірі 3 % або 5 %. Такий висновок випливає з консультації фіскалів, розміщеної в категорії 138.01 БЗ.
Штраф у разі визначення податкового зобов’язання контролюючим органом ( п. 123.1 ПКУ)
Пункт 123.1 ПКУ установлює відповідальність платників податків у разі, якщо орган ДФСУ відповідно до вимог ПКУ самостійно визначає суму податкового зобов’язання такого платника податків, зменшує суму бюджетного відшкодування та/або від’ємного значення суми ПДВ на підставах, визначених пп. 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 ПКУ. Усі ці підстави наведено на с. 17.
У перелічених випадках орган ДФСУ самостійно визначає суму податкового зобов’язання платника податків і застосовує до нього штраф у розмірі 25 % суми донарахованого податкового зобов’язання або завищеної суми бюджетного відшкодування. При цьому якщо підставою для самостійного визначення податковим органом суми податкових зобов’язань є неподання податкової декларації, крім штрафу на підставі п. 123.1 ПКУ, до платника податків застосовують штраф, передбачений п. 120.1 ПКУ (про нього див. на с. 45).
Порядок нарахування штрафів у разі самостійного визначення податкового зобов’язання органом ДФСУ розглянемо на прикладах.
Приклад 3.4. Підприємство — платник акцизного податку не подало до органу ДФСУ податкову декларацію із цього податку за березень 2015 року. У травні 2015 року орган ДФСУ відповідно до вимог п.п. 54.3.1 ПКУ самостійно визначив суму податкового зобов’язання платника податків, що становила 5000 грн. У цьому самому місяці підприємство отримало податкове повідомлення-рішення із зазначенням суми нарахованого податкового зобов’язання (5000 грн.), а також штрафних санкцій.
Розмір штрафних санкцій у цьому випадку становитиме:
— 170 грн. — штраф за неподання податкової декларації з акцизного податку за березень 2015 року, передбачений п. 120.1 ПКУ;
— 1250 грн. (5000 грн. х 25 %) — штраф, що передбачений п. 123.1 ПКУ та застосовується в разі самостійного нарахування податкового зобов’язання органом ДФСУ.
Приклад 3.5. За результатами перевірки органом ДФСУ було встановлено, що внаслідок порушення вимог податкового законодавства підприємством були занижені податкові зобов’язання з акцизного податку:
— за лютий 2015 року на 790 грн.;
— за березень 2015 року на 1600 грн.;
— за квітень 2015 року на 1835 грн.
Як у такому разі виглядає порядок нарахування штрафу згідно з п. 123.1 ПКУ, див. у табл. 3.5.
Таблиця 3.5. Порядок розрахунку штрафу згідно з п. 123.1 ПКУ
Період заниження податкового зобов’язання | Сума заниження, грн. | Розмір штрафу, грн. |
Лютий 2015 року | 790,00 | 197,50 (790,00 х 0,25) |
Березень 2015 року | 1600,00 | 400,00 (1600,00 х 0,25) |
Квітень 2015 року | 1835,00 | 458,75 (1835,00 х 0,25) |
Разом | 4225,00 | 1056,25 (197,50 + 400,00 + 458,75) |
І ще один момент, що заслуговує на увагу. Відповідно до п. 123.1 ПКУ при повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов’язання та/або зменшення суми бюджетного відшкодування розмір відповідальності платника податків зростає. У цьому випадку величина штрафу становитиме вже 50 % суми нарахованого податкового зобов’язання або завищеної суми бюджетного відшкодування. При цьому
повторним вважатиметься тільки однотипне порушення
Це неодноразово зазначали податківці (див. лист ДПАУ від 31.03.2011 р. № 6319/6/12-0216 // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 53, с. 20; УПК № 1046).
Тобто повторне нарахування податкових зобов’язань має бути в межах одного податку. Більше того, повторність потрібно визначати в розрізі кожної з підстав, перелічених у п. 123.1 ПКУ: пп. 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5 або 54.3.6 ПКУ. Наприклад, зменшення за результатами перевірки платника податків суми бюджетного відшкодування (п.п. 54.3.2 ПКУ) не вважатиметься повторним порушенням, якщо протягом 1095 днів податковий орган визначав податкове зобов’язання платника податків унаслідок неподання ним податкової декларації (п.п. 54.3.1 ПКУ).
Крім того, повторним вважається тільки те правопорушення, що здійснене після того, як за аналогічне порушення платник податків уже притягувався до відповідальності (див. лист Мін’юсту від 21.10.2011 р. № 636-0-2-11-8.2/1). При цьому 1095-денний строк потрібно відлічувати з дати складання податкового повідомлення-рішення.
Штраф за відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди органу ДФСУ ( п. 124.1 ПКУ)
Нагадаємо: майно платника податків, який має податковий борг більше 340 грн., передається у податкову заставу ( п. 88.1 ПКУ). При цьому такий платник податків зберігає право користуватися своїм майном, що перебуває в податковій заставі (якщо інше не передбачено законом). А ось відчужувати заставне майно можна тільки:
— з відома органу ДФСУ;
— якщо орган ДФСУ протягом 10 днів з моменту отримання від платника податків відповідного звернення не надав йому відповіді про надання (ненадання) згоди.
Виняток — випадки, коли в податковій заставі перебувають тільки готова продукція, товари і товарні запаси
Зазначене майно платник податків може відчужувати без згоди органу ДФСУ, але в разі дотримання таких умов ( п. 92.1 ПКУ):
1) продаж (відчуження) здійснюється за грошові кошти за цінами не нижче звичайних;
2) кошти від такого відчуження будуть повністю направлені в рахунок виплати заробітної плати, ЄСВ та/або погашення податкового боргу.
Коли платник податків відчужує майно, що перебуває в податковій заставі, без попередньої згоди органу ДФСУ, якщо отримання такої згоди є обов’язковим, це загрожує покаранням у вигляді штрафу, установленого п. 124.1 ПКУ.
Спираючись на формулювання цього пункту, можна виділити такі особливості та умови застосування цього штрафу:
1) орган ДФСУ може застосувати штраф тільки в разі, якщо сталося неузгоджене відчуження саме тих активів платника податків, які перебувають у податковій заставі. Рештою активів можна розпоряджатися абсолютно вільно, не побоюючись ніякої відповідальності.
Цікавий момент. Згідно з п. 89.3 ПКУ майно, на яке поширюється право податкової застави, оформляють актом опису. Якщо у платника вартість наявного майна перевищує суму податкового боргу, то
до оформлення акта опису неможливо визначити, яке саме майно перебуває в податковій заставі
Тому, якщо платник реалізує якесь майно після виникнення податкового боргу, але до моменту оформлення акта опису заставленого майна, до нього не можна застосувати санкції на підставі п. 124.1 ПКУ. Адже неможливо буде обґрунтувати, що в податковій заставі перебуває відчужене майно, а не те, що в нього залишилося на балансі. Звичайно, це спрацює, якщо вартість майна, що залишилося, не менше суми податкового боргу (див. постанову ВАСУ від 06.10.2011 р. у справі № К-18508/09)*;
* Хоча висновки ВАСУ стосуються «докодексних» штрафів, вони актуальні й нині.
2) цей штраф накладають саме за відчуження заставних активів, тобто за неузгоджені операції з передачі права власності на них**. Будь-які інші операції із заставними активами, які хоч і підлягають узгодженню, але не пов’язані з передачею права власності іншій особі, на нашу думку, не повинні призводити до застосування штрафу. Зокрема, штраф відповідно до п. 124.1 ПКУ не повинен застосовуватися за неузгоджену передачу заставного майна в операційну оренду (лізинг), оскільки це не передбачає переходу права власності;
** Визначення терміна «відчуження майна» наведено в п.п. 14.1.31 ПКУ. Нагадаємо, що таким є будь-які дії платника податків, унаслідок вчинення яких такий платник податків у порядку, передбаченому законом, втрачає право власності на майно.
3) сума штрафу визначається в розмірі вартості відчуженого майна. Якщо неузгоджених відчужень було декілька, то зрозуміло, що сума штрафу обчислюється як сукупність сум кожного з відчужень.
Зверніть увагу: штраф згідно з п. 124.1 ПКУ застосовують незалежно від того, на які цілі спрямовано кошти, отримані від відчуження без згоди органу ДФСУ майна, що перебуває в податковій заставі, — на власні потреби платника податків або до бюджету для погашення податкового боргу.
Штраф за порушення правил сплати податків ( п. 126.1 ПКУ)
Якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов’язання та/або авансових внесків з податку на прибуток, рентної плати протягом строків, визначених ПКУ, йому загрожує штраф, установлений п. 126.1 цього Кодексу.
Таким чином, для застосування цього штрафу повинні виконуватися такі умови:
1) ідеться про грошове зобов’язання (визначення див. на с. 17). Із цього, зокрема, випливає, що штраф на підставі п. 126.1 ПКУ застосовують за несплату або несвоєчасну сплату як податків/зборів, так і штрафів (у тому числі неподаткових штрафів — у сфері РРО, ЗЕД тощо);
2) сума грошового зобов’язання має бути узгодженою (з порядком узгодження ви можете ознайомитися на с. 17);
3) строк сплати грошових зобов’язань пропущено (про строки сплати див. на с. 19).
Розмір штрафу визначають залежно від періоду прострочення погашення грошових зобов’язань за диференційованими ставками:
— при затримці до 30 календарних днів включно, що настають за останнім днем строку сплати суми грошового зобов’язання, — 10 % погашеної суми податкового боргу;
— при затримці більше 30 календарних днів, що настають за останнім днем строку сплати суми грошового зобов’язання, — 20 % погашеної суми податкового боргу.
Будьте уважні: несплата може статися, у тому числі, якщо платник податків неправильно заповнив реквізити платіжних документів або помилково спрямував грошові кошти на невідповідний код бюджетної класифікації.
Під несплатою грошового зобов’язання слід розуміти не тільки повну відсутність платежу в установлені строки, але також сплату такого зобов’язання в неповному обсязі або після закінчення установленого строку
При цьому нагадаємо: ПКУ не містить норми, яка б дозволяла перенести граничний строк сплати грошового зобов’язання на найближчий робочий день у тих випадках, коли такий граничний строк припадає на вихідний або святковий день. Таке перенесення можливе тільки щодо граничних строків подання податкової декларації. Проте тут не варто забувати, що перенесення дати подання податкової декларації не впливатиме на граничний строк сплати грошового зобов’язання.
Проілюструємо вищезазначене на прикладах.
Приклад 3.6. Граничний строк подання декларації з ПДВ за травень 2015 року припадає на 20 червня. Це вихідний день (субота), отже, декларація може бути подана згідно з п. 49.20 ПКУ не пізніше 22 червня (понеділок). Водночас граничний строк сплати податку розраховуватиметься не від 22, а від 20 червня.
Таким чином, податкове зобов’язання з ПДВ за травень 2015 року необхідно сплатити не пізніше 30 червня 2015 року.
Приклад 3.7. Платник податків у декларації з акцизного податку за березень 2015 року задекларував податкове зобов’язання в сумі 12000 грн. Граничний строк його погашення — 30 квітня 2015 року. Проте в цей строк податкове зобов’язання погашене не було. Його несвоєчасна сплата здійснюється частинами:
— 12 травня в сумі 2000 грн.;
— 26 травня в сумі 3000 грн.;
— 10 червня в сумі 3000 грн.;
— 17 червня в сумі 4000 грн.
Розрахунок суми штрафу за несвоєчасну сплату податкового зобов’язання наведемо в табл. 3.6.
Таблиця 3.6. Розрахунок суми штрафу за несвоєчасну сплату податкового зобов’язання
Дата сплати податкового зобов’язання | Строк затримки сплати | Фактично погашена сума податкового боргу, грн. | Сума штрафу, грн. |
12.05.2015 р. | Період затримки до 30 календарних днів включно, що настають після 30.04.2015 р. (1 — 30 травня 2015 року включно) | 2000,00 | 200,00 (2000,00 х 0,1) |
26.05.2015 р. | 3000,00 | 300,00 (3000,00 х 0,1) | |
10.06.2015 р. | Період затримки більше 30 календарних днів, що настають після 30.04.2015 р. | 3000,00 | 600,00 (3000,00 х 0,2) |
17.06.2015 р. | 4000,00 | 800,00 (4000,00 х 0,2) | |
Разом | 12000,00 | 1900,00 | |
Майте на увазі: несвоєчасна сплата податкового зобов’язання та/або авансових внесків з податку на прибуток, рентної плати загрожує нарахуванням не тільки штрафу, установленого п. 126.1 ПКУ, а й пені відповідно до ст. 129 цього Кодексу (про правила розрахунку пені читайте на с. 53 цього спецвипуску).
Водночас вам не загрожують ці негативні наслідки, якщо на вашому особовому рахунку із цього ж податку/збору значиться переплата. Вона буде автоматично направлена в рахунок погашення відповідного грошового зобов’язання. Тому при достатній сумі переплати штрафів можна уникнути.
Ще одне важливе запитання:
чи буде платник притягнений до відповідальності, якщо платіж не надійшов своєчасно на належний рахунок з вини банку
У такому разі будь-яка відповідальність із платника знімається ( п. 129.6 ПКУ). Податківці з цим не сперечаються, проте рекомендують у подібних ситуаціях подавати їм заяви з копіями відповідних платіжних доручень (див. категорію 138.05 БЗ). Водночас зазначимо: якщо кошти до бюджету так і не надійшли, то, можливо, фіскали вимагатимуть від платників повторної сплати основної суми. Принаймні на цьому вони наполягали в докодексний період.
І ще один важливий момент. Санкції, передбачені п. 126.1 ПКУ, не застосовують за несвоєчасне перерахування авансових внесків єдиноподатниками груп 1 і 2. Адже такі платники податків несуть відповідальність за подібне порушення відповідно до п. 122.1 ПКУ. Нагадаємо: згідно із зазначеною нормою за несплату (неперерахування) платником податків — фізичною особою сум єдиного податку в порядку та у строки, визначені законодавством, він сплачує штраф у розмірі 50 % установленої для нього ставки податку.
Штраф за порушення правил нарахування, утримання та сплати податків у джерела виплати ( п. 127.1 ПКУ)
Згідно з п. 127.1 ПКУ ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків зумовлює накладення штрафу в розмірі 25 % суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
У разі виявлення повторного* порушення з числа передбачених п. 127.1 ПКУ розмір штрафної санкції, що застосовується до платника-порушника, зростає. Так, за друге протягом 1095 днів порушення штраф становитиме 50 % суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету, а за третє і більше — 75 %.
* При визначенні повторності правопорушення необхідно враховувати однотипні податкові порушення, вчинені платником податків повторно протягом 1095 днів (див. роз’яснення, наведене в категорії 138.01 БЗ).
Зокрема, зазначений штраф може застосовуватися за порушення порядку нарахування, утримання і сплати таких податків та обов’язкових платежів:
1) ПДФО. Відповідно до п.п. 168.1.1 ПКУ податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок. Сума утриманого податку в загальному випадку сплачується (перераховується) до бюджету при виплаті оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом (більше про строки сплати ПДФО див. на с. 17). При цьому штраф, передбачений п. 127.1 ПКУ, не застосовують, коли ненарахування, неутримання та/або несплату (неперерахування) ПДФО самостійно виявляє податковий агент при проведенні перерахунку цього податку, передбаченого п. 169.4 ПКУ, і виправляє в наступних податкових періодах упродовж податкового (звітного) року згідно з нормами ПКУ;
2) військовий збір. Нагадаємо: нарахування, утримання та сплату (перерахування) військового збору до бюджету здійснюють у порядку, установленому ст. 168 ПКУ ( п.п. 1.4 п. 161 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). На застосування санкції, передбаченої п. 127.1 ПКУ, у разі ненарахування, неутримання та/або несплати військового збору фіскали вказували в консультації, наведеній у категорії 132.06 БЗ;
3) авансовий внесок з податку на прибуток при виплаті дивідендів (див. роз’яснення в категорії 102.22 БЗ). Цей платіж у розмірі 18 % суми дивідендів, призначених для виплати, вносять до бюджету до або одночасно з їх виплатою ( п.п. 57.11.2 ПКУ)*. Пам’ятайте: на суму авансового внеску дивіденди не зменшують;
* Випадки звільнення від сплати авансового внеску з податку на прибуток при виплаті дивідендів установлено п.п. 57.11.3 ПКУ.
4) податок на доходи нерезидентів ( п. 141.4 ПКУ). Його сплачують до бюджету під час виплати доходу, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати. Особу, яка виплатила доходи на користь нерезидента, але не сплатила цей податок або сплатила його не повністю, податківці притягнуть до відповідальності у вигляді штрафу відповідно до п. 127.1 ПКУ.
Зверніть увагу: крім штрафу, за порушення, передбачене п. 127.1 ПКУ, нараховується ще й пеня. Про неї читайте нижче.
На завершення підрозділу зазначимо, що
строки давності для застосування штрафних санкцій становлять 1095 днів (2555 днів у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до ст. 39 ПКУ)
Цей строк відлічують із дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов’язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо таку податкову декларацію було подано пізніше — за днем її фактичного подання ( п. 102.1 ПКУ). У разі подання платником податків уточнюючого розрахунку до податкової декларації 1095 днів обчислюють із дня подання уточнюючого розрахунку.
Після закінчення зазначеного строку фіскали втрачають право на нарахування штрафів за відповідними сумами (див. консультацію в категорії 138.01 БЗ).
Водночас у п. 102.2 ПКУ перераховано випадки, коли строки давності не застосовують. Серед них, зокрема, неподання платником податків податкової декларації за період, в якому виникло податкове зобов’язання.
