Чи залишився для ОЗ вартісний критерій 2500 грн.?
Чи зберігся з 1 січня 2015 року для ОЗ вартісний критерій 2500 грн., чи підприємство може його встановити самостійно (у наказі про облікову політику)?
Тут усе залежить від того, яким є підприємство: «малодохідним» (з річним доходом, починаючи з 2015 року, до 20 млн грн.) чи «високодохідним» (з річним доходом понад 20 млн грн.).
Малодохідні. З 01.01.2015 р. для таких платників об’єкт обкладення податком на прибуток — фінрезультат за даними бухгалтерського обліку (без «податкових» коригувань*, крім збитків минулих років). Тому «податкове» визначення «основні засоби» з п.п. 14.1.138 ПКУ їх не стосується. І ці платники податків для цілей віднесення предметів до ОЗ більше не зобов’язані дотримуватися вартісного критерію 2500 грн. (без ПДВ). А вартісний критерій для розмежування ОЗ і МНМА в бухгалтерському обліку вони можуть встановити самостійно (у наказі про облікову політику, п. 5.2 П(С)БО 7, п. 2.1 Методрекомендацій № 635**).
* Про рішення не проводити коригування платник має зазначити в податковій звітності, що подається за перший рік у безперервній сукупності років ( п.п. 134.1.1 ПКУ).
Високодохідні. У них справи йдуть інакше. Для таких платників з 01.01.2015 р. об’єкт обкладення податком на прибуток — фінрезультат за даними бухобліку, який потрібно коригувати (!) на різниці, перелічені у ст. 138 — 140 ПКУ (і, зокрема, на амортизаційні різниці згідно з п.п. 138.3.1 ПКУ). Тому таким платникам для проведення коригувань у податковому обліку, як і раніше, потрібно орієнтуватися на п.п. 14.1.138 ПКУ і вартісний критерій 2500 грн. (тоді як у бухобліку вони можуть установити будь-який вартісний критерій, хоча для зручності можуть залишити його рівним податковому).
Детальніше про вартісний критерій для ОЗ з 1 січня 2015 року див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 17, с. 9.
Бухгалтерська та податкова амортизація ОЗ
Чи потрібно у 2015 році вести подвійний облік ОЗ: обчислювати бухгалтерську та податкову амортизацію?
Облік ОЗ залежить від того, до яких платників податку на прибуток належить підприємство: малодохідних чи високодохідних.
Для малодохідних підприємств (з річним обсягом до 20 млн грн. за підсумками 2015 року) об’єктом оподаткування є фінрезультат, визначений у фінзвітності відповідно до НП(С)БО або МСФЗ. Ці платники можуть не коригувати бухгалтерський фінрезультат на різниці з розд. III ПКУ (крім збитків минулих років). Тоді в податковому обліку вони в усьому рівняються на бухоблік. А тому окремого податкового обліку ОЗ не ведуть і податкову амортизацію не обчислюють (з 2015 року податковий облік ОЗ у них по суті обривається).
Отже, в малодохідників усе складається гранично просто. У них головну роль грає бухоблік. Тому їм достатньо вести бухгалтерський облік ОЗ і нараховувати бухгалтерську амортизацію.
А ось у високодохідних підприємств (з річним доходом понад 20 млн грн. за підсумками 2015 року) справи йдуть складніше. Розраховуючи оподатковуваний прибуток, бухгалтерський фінрезультат вони коригують на різниці. А серед них є різниці за ОЗ ( ст. 138 ПКУ). Тому таким платникам потрібно, як і раніше, вести подвійний облік основних засобів і, зокрема, обчислювати бухгалтерську та податкову амортизацію (за правилами п. 138.3 ПКУ). А за підсумками року — провести коригування: бухгалтерський фінрезультат збільшити на бухгалтерську амортизацію та зменшити на податкову ( пп. 138.1, 138.2 ПКУ).
Причому для нарахування податкової амортизації високодохідникам дані свої ЦВ. У них балансова вартість ОЗ і НМА станом на 01.01.2015 р. дорівнює балансовій вартості таких активів, визначеній на 31.12.2014 р. за старими правилами ( п. 11 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ).
Детальніше про облік ОЗ у 2015 році див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 17.
Витрати на ремонти/поліпшення ОЗ
Як відображати витрати на ремонти/поліпшення ОЗ у 2015 році? Чи потрібно прописати порядок їх відображення в наказі про облікову політику?
З 1 січня 2015 року по-новому розраховують податок на прибуток — з урахуванням бухгалтерського фінрезультату (високодохідники фінрезультат коригують на різниці, п.п. 134.1.1 ПКУ).
При цьому, на щастя, ПКУ більше не встановлює жодних особливих правил для ремонтів і поліпшень ОЗ. Отже, про мудрований 10 % «ремонтний» ліміт нарешті можна забути — тепер він не застосовується. А всі операції, у тому числі «ремонтні», ураховують за бухгалтерськими правилами.
Нагадаємо, що бухгалтерський облік витрат на ремонти/поліпшення ОЗ регулює П(С)БО 7 (пп. 14, 15). Там усе залежить від того, на що спрямовані ремонтні заходи: на підтримку об’єкта в робочому стані (визнають витрати) або на збільшення майбутніх економічних вигод від використання об’єкта (збільшують первісну вартість ОЗ). Тому тепер на цих правилах базується й податковий облік.
І нехай вас не бентежить те, що п. 14 П(С)БО 7, як і раніше, дозволяє обліковувати ремонти/поліпшення в порядку, установленому податковим законодавством. Такий підхід уже не актуальний і більше не працює. А якщо для зближення обліків ви ним користувалися в минулому, тепер слушний час підкоригувати наказ про облікову політику і згадку про податковий підхід з наказу просто виключити (чітко кажучи, більше нічого до наказу стосовно ремонтів/поліпшень ОЗ вносити не потрібно — адже більше жодної альтернативи в цьому плані немає).
Ну і ще одна деталь. Увага вимагатиметься від високодохідників, якщо вони вирішать поліпшити невиробничі ОЗ. У них витрати на поліпшення таких ОЗ, як і раніше, в податковому обліку не зможуть зіграти у зменшення об’єкта обкладення податку на прибуток ( п.п. 138.3.2 ПКУ). Тоді як витрати на ремонти показати можна.
А ось для малодохідників жодних обмежень немає (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 17, с. 15).
Продаж ОЗ малодохідником
Підприємство з доходом до 20 млн грн. (фінрезультат на різниці добровільно не коригує) продає недоамортизовані ОЗ. Чи потрібно донараховувати податки (прибуток, ПДВ) у зв’язку з такою недоамортизацією?
Податок на прибуток. З 01.01.2015 р. об’єкт оподаткування в малодохідників — фінрезультат за даними бухобліку. Тобто об’єкт оподаткування від продажу ОЗ дорівнює фінрезультату в бухобліку і відповідно:
— бухобліковому прибутку — якщо ОЗ продають за ціною вище залишкової вартості;
— бухобліковому збитку — якщо ОЗ продають за ціною нижче залишкової вартості.
Таким чином, для податку на прибуток важливий бухобліковий фінрезультат — саме його беруть у розрахунок. Тому навіть якщо, скажімо, недо- амортизовані ОЗ продані за ціною нижче залишкової вартості (тобто зі збитком), то жоден «віртуальний» податок на прибуток через це донараховувати не потрібно. Увесь орієнтир — на бухоблік.
А ось з ПДВ є свої нюанси.
ПДВ. При продажу ОЗ урахуйте: база обкладення ПДВ у загальному випадку — договірна вартість, проте не нижче залишкової вартості ОЗ за даними бухобліку на початок місяця (у квартальників — кварталу) продажу ОЗ ( п. 188.1 ПКУ). Тому якщо недоамортизовані ОЗ продаються, наприклад, за ціною нижче залишкової вартості, то доведеться скласти дві ПН:
— першу — на продажну (договірну) вартість;
— другу (з типом причини 16) — на різницю (тобто перевищення залишкової вартості над договірною, деталі див. у «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 28, с. 40).
І не забудьте ОЗ перед продажем перевести з рахунка 10 «Основні засоби» на субрахунок 286 «Необоротні активи та групи вибуття, що утримуються для продажу». Детальніше про продаж ОЗ див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 17, с. 39.