Як уже наголошувалося, облік ОЗ багато в чому залежить від того, до яких платників податку на прибуток належить підприємство: малодохідних чи високодохідних. Не виняток і податкова вартість на 01.01.2015 р. перехідних ОЗ. У малодохідників і високодохідників вона буде своя — визначається кожною категорією платників за різними правилами. Давайте з’ясуємо, за якими.
У малодохідників
Для малодохідних підприємств (з річним доходом до 20 млн грн.) об’єктом оподаткування є фінрезультат за даними бухобліку — визначений у фінзвітності за правилами НП(С)БО або МСФЗ. Ці платники можуть не коригувати його на різниці з розд. III ПКУ (крім збитків минулих років). Тоді в податковому обліку вони в усьому рівняються на бухоблік.
Загалом, у малодохідників усе складається гранично просто. Вони обліковують ОЗ виключно за бухобліковими правилами П(С)БО 7 (М(С)БО 16). А ось податкові ОЗ-тонкощі їх не стосуються. Тобто в податковому обліку на них не поширюються: визначення ОЗ з п.п. 14.1.138 ПКУ, мінімально допустимі строки амортизації з п.п. 138.3.3 ПКУ, заборона виробничого методу амортизації з п.п. 138.3.1 ПКУ, амортизаційні різниці зі ст. 138 ПКУ та інші податкові ОЗ-обмеження. Тому
окремого податкового обліку ОЗ малодохідники не ведуть і податкову амортизацію ОЗ не рахують
Таким платникам досить вести бухгалтерський облік ОЗ і нараховувати бухгалтерську амортизацію.
Тож у 2015 році за перехідними ОЗ вони просто продовжують нараховувати амортизацію в бухобліку, виходячи з бухоблікової вартості перехідних ОЗ. Тому для них важлива перехідна вартість ОЗ на 01.01.2015 р. за даними бухобліку. А податковий облік ОЗ з 2015 року в них по суті обривається.
У високодохідників
А ось у високодохідних підприємств (з річним доходом понад 20 млн грн.) справи йдуть інакше. Розраховуючи оподатковуваний прибуток, вони бухгалтерський фінрезультат коригують на різниці (п.п. 134.1.1 ПКУ). А серед них є різниці за ОЗ ( ст. 138 ПКУ). Тому
таким платникам потрібно, як і раніше, вести подвійний облік ОЗ: бухгалтерський і податковий
І, зокрема, — рахувати бухгалтерську та податкову амортизацію ОЗ (за правилами п. 138.3 ПКУ). А за підсумками року — провести коригування: бухгалтерський фінрезультат збільшити на бухгалтерську амортизацію та зменшити на податкову ( пп. 138.1, 138.2 ПКУ). До речі, ще можуть виникати дооціночно-уціночні різниці, а також різниці при ліквідації або продажу ОЗ ( ст. 138 ПКУ) — про них з часом поговоримо окремо.
Причому зауважте, що з нарахування податкової амортизації високодохідникам дані свої (!) ЦВ. Для них п. 11 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ встановлює, як продовжувати амортизувати в податковому обліку перехідні ОЗ — відштовхуючись від якої перехідної вартості. Так, цим пунктом передбачено: при нарахуванні податковій амортизації балансова вартість ОЗ і НМА станом на 01.01.2015 р. дорівнює балансовій вартості таких активів, визначеній на 31.12.2014 р. за старими правилами ПКУ (тобто згідно зі ст. 144 — 146 і 148 розд. III ПКУ в редакції, що діяла до 01.01.2015 р.).
А це означає, що у 2015-й високодохідники в податковому обліку просто перенесуть податкову балансову вартість ОЗ станом на кінець минулого року (тобто визначену на 31.12.2014 р.). І далі виходячи з такої вартості продовжуватимуть розраховувати податкову амортизацію за перехідними ОЗ. Зауважте, що до податкової перехідної вартості не потрапляють перехідні: невиробничі та безоплатно отримані ОЗ. Адже до 01.01.2015 р. в податковому обліку вони не враховувалися у вартості, яка амортизується.
А в бухобліку в перехідних ОЗ буде своя залишкова вартість, розрахована за П(С)БО або МСФЗ. Загалом, вийде, що у високодохідників суми бухгалтерської та податкової амортизації за перехідними об’єктами ОЗ і НМА, як і раніше, не збігатимуться.
Тепер все зазначене вище проілюструємо на рисунку (див. с. 25).
Ну і ще, мабуть, декілька моментів, пов’язаних з перехідною балансовою вартістю ОЗ.
Податкова індексація ОЗ за підсумками 2014 року
Візьміть на замітку! Високодохідники могли збільшити перехідну податкову вартість ОЗ майже на 15 %. Як? Якщо за підсумками 2014 року вирішили провести податкову індексацію ОЗ. Адже до 01.01.2015 р. це дозволяв п. 146.21 ПКУ. Він дозволяв у податковому обліку індексувати вартість ОЗ, якщо річний індекс інфляції перевищував 110 %. А за 2014 рік індекс інфляції за даними Держстату — 124,9 %. Виходить, очевидні всі підстави, щоб проіндексувати ОЗ на коефіцієнт 1,149 ((124,9 - 10) :
: 100).
Тим паче, що «старий» п. 146.21 ПКУ дозволяв проводити податкову індексацію ОЗ станом на кінець року (дату балансу). А це узгоджується з «перехідним» п. 11 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ, що вимагає переносити в податковий облік-2015 перехідну податкову вартість ОЗ на 31 грудня 2014 року, визначену за старими правилами. Само собою, що далі (з першого дня наступного року) амортизуємо вже проіндексовану (!) вартість ОЗ. То чому б минулорічною індексацією не скористатися?
До речі, свої плюси від податкової індексації можуть отримати і малодохідники. Яким чином? Скажімо, якщо результати проведеної за підсумками 2014 року податкової індексації ОЗ вони вирішать провести (!) через бухоблік. Нагадаємо: «добро» на це дає останній абзац п. 16 П(С)БО 7.Він дозволяє збільшувати первісну (переоцінену) вартість ОЗ на суму індексації, проведеної в порядку, установленому податковим законодавством. Такі операції відображають у бухобліку як звичайну дооцінку ОЗ — за правилами пп. 19 — 21 П(С)БО 7 (детальніше про переоцінку див. статтю на с. 31). Тоді малодохідники з 2015 року в бухобліку зможуть амортизувати проіндексовану (підвищену) вартість ОЗ. А ось високодохідникам податкову індексацію ОЗ у бухобліку відображати не варто.
Тому свої вигоди від податкової індексації — 2014 можуть знайти і високодохідники, і малодохідники. Хоча податкова індексація ОЗ — все ж справа добровільна. Тож, вирішувати вам.
Далі перехідна вартість ОЗ змінюється «під» бухоблік
Спершу — про малодохідників. Вони в усьому рівняються на бухоблік. А там деякі операції (скажімо, поліпшення/уцінки/дооцінки ОЗ) призводять до зміни (росту/зменшення) первісної вартості. Отже, у малодохідників, зважаючи на бухоблікові правила, вартість ОЗ (у тому числі перехідних) може змінюватися. Це — звичайне явище. Адже найбільше значення надається бухобліку.
А ось у високодохідників ситуація ще цікавіша. Вони, як наголошувалося, ведуть подвійний облік основних засобів. Тому в них деякі операції з ОЗ (ті ж поліпшення/уцінки/дооцінки) впливатиме не тільки на бухгалтерську, а й на податкову (!) вартість.
Скажімо, проводимо поліпшення основних засобів. Витрати капіталізуємо (відносимо на збільшення вартості ОЗ). У такому разі на суму поліпшень вартість ОЗ зросте як (1) у бухгалтерському, так і
(2) в податковому обліку. Урахуйте це, амортизуючи ОЗ у податковому обліку після поліпшень. Тобто податкову амортизацію розраховуєте виходячи з вартості ОЗ, що «підросла» (збільшеної на суму поліпшень).
До того ж повною мірою це стосується і перехідних ОЗ. Ми вже знаємо, що для них при переході в новий податковий облік «точкою відліку» слугує минулорічна податкова вартість станом на кінець року (на 31.12.2014 р.). Проте далі ця податкова перехідна вартість також може змінюватися (знову ж таки «зростати» при поліпшеннях).
висновки
З 2015 року малодохідники нараховують тільки бухгалтерську амортизацію. Тому орієнтуються на бухгалтерську перехідну вартість ОЗ на 01.01.2015 р. (за даними бухобліку).
Для нарахування у 2015-му податкової амортизації високодохідники беруть перехідну податкову балансову вартість ОЗ станом на 31.12.2014 р., визначену в податковому обліку за старими правилами ПКУ.
Платники в податковому обліку можуть проіндексувати ОЗ за підсумками 2014 року.
Перехідна податкова вартість далі може змінюватися (якщо проводяться поліпшення, переоцінки ОЗ тощо).
