Статутний капітал ТОВ. 4. Збільшення статутного капіталу

Існує два основні способи збільшення статутного капіталу:

1) здійснення додаткових внесків учасниками або прийняття нових учасників у господарське товариство. Внесення додаткового внеску до статутного капіталу може відбуватися в тій самій формі, що і при формуванні статутного капіталу (див. с. 8), з урахуванням обмежень, наведених на рис. 1.1 (див. с. 9);

2) реінвестиція дивідендів. Суть цієї операції в наступному. Якщо за результатами господарської діяльності за звітний період у ТОВ є прибуток, він за рішенням загальних зборів може бути розподілений між учасниками (пропорційно частці у статутному капіталі кожного з них). Проте не завжди нараховані дивіденди виплачуються. Загальні збори учасників можуть прийняти рішення про спрямування дивідендів на збільшення статутного капіталу ТОВ. При цьому самі учасники не отримують дивідендів, замість цього відбувається збільшення суми їх внеску у статутному капіталі товариства. Тобто фактично в обмін на дивіденди вони отримують корпоративні права ТОВ.

А тепер розглянемо, які дії повинні здійснити ТОВ і його учасники у зв’язку зі збільшенням розміру статутного капіталу.

4.1. Порядок збільшення статутного капіталу

Порядок внесення додаткових внесків до статутного капіталу господарського товариства згідно з ч. 6 ст. 144 ЦКУ встановлюється законом або статутом. На сьогодні законом прописано порядок збільшення статутного капіталу тільки для АТ. Щодо ТОВ законодавець обмежився тільки згадкою про те, що збільшення статутного капіталу допускається після внесення всіма його учасниками внесків у повному обсязі ( ч. 6 ст. 144 ЦКУ, ч. 8 ст. 52 Закону про госптовариства). Тож орієнтуватися на закон у цьому випадку особливо не доводиться. Отже, процедуру збільшення статутного капіталу бажано прописати безпосередньо у статуті ТОВ. Розберемося, як вона виглядає в загальному випадку.

1. Прийняття рішення про збільшення статутного капіталу і внесення змін до установчих документів.

Рішення про збільшення статутного капіталу оформляють протоколом загальних зборів учасників.

Одночасно загальні збори затверджують доповнення до статуту, що відображають збільшення статутного капіталу товариства, або нову редакцію статуту

Пам’ятайте: загальні збори учасників повинні прийняти рішення про збільшення статутного капіталу більшістю голосів (тобто за нього повинні проголосувати учасники, які володіють у сукупності більше 50 % загальної кількості голосів). При цьому кворум зборів повинен становити більше 60 % голосів ( ч. 1 ст. 60 Закону про госптовариства).

Якщо ТОВ засноване однією юридичною або фізичною особою, воля засновника щодо збільшення статутного капіталу закріплюється рішенням власника.

У протоколі зборів (рішенні власника) необхідно відобразити наступну інформацію:

— джерело збільшення статутного капіталу (додаткові внески або реінвестиція дивідендів);

— розмір збільшення статутного капіталу;

— перерозподіл часток учасників, якщо він відбудеться у зв’язку зі збільшенням статутного капіталу;

— форма, в якій відбуватиметься збільшення статутного капіталу (грошові кошти, основні засоби, нематеріальні активи, ТМЦ тощо).

Майте на увазі: на цьому етапі має бути вирішене питання про оцінку внеску, якщо вносяться майно або майнові права (детальніше див. на с. 10).

2. Реєстрація змін в ЄДР.

Відомості про статутний капітал уключаються до статуту ТОВ, а тому при будь-якій їх зміні необхідно звернутися до держреєстратора для внесення відповідних змін до ЄДР. При цьому держреєстратору подають такі документи ( ст. 29 Закону № 755):

1) заповнену реєстраційну картку на проведення державної реєстрації змін до установчих документів юрособи за формою 3 або за формою 4 (якщо ТОВ діє на підставі модельного статуту). Зазначені форми затверджено наказом № 3178/5. Реєстраційну картку заповнюють машинописом або від руки друкованими літерами. Якщо документи надсилають держреєстратору поштовим відправленням, достовірність підпису заявника на реєстраційній картці потрібно нотаріально засвідчити ( ч. 2 ст. 8 Закону № 755);

2) примірник оригіналу (ксерокопію, нотаріально засвідчену копію) рішення про внесення змін до установчих документів;

3) документ, що підтверджує правомочність прийняття рішення про внесення змін до установчих документів (тобто правомочність осіб, які беруть участь у загальних зборах учасників). Як зазначив Держкомпідприємництва в листі від 16.04.2010 р. № 4850, такими документами, зокрема, можуть бути:

— довіреність на представлення інтересів учасника-фізособи;

— рішення загальних зборів учасника-юрособи про надання повноважень особі представляти інтереси такого учасника на загальних зборах товариства;

— довіреність, видана особі на представлення інтересів та прийняття відповідного рішення від імені учасника-юрособи (на підставі рішення загальних зборів учасника-юрособи);

— судове рішення про надання повноважень особі представляти інтереси учасника тощо.

Крім того, цим документом може бути протокол реєстрації для участі в загальних зборах (підписаний головою і секретарем товариства), в якому зазначено перелік зареєстрованих осіб з визначенням кількості голосів кожного;

4) оригінали установчих документів ТОВ з відміткою про їх державну реєстрацію з усіма змінами, що діють на дату подання документів, або інформацію про оприлюднення повідомлення про втрату всіх або частини зазначених оригіналів установчих документів;

5) 2 примірники змін до установчих документів ТОВ у вигляді окремих додатків або 2 примірники установчих документів у новій редакції.

Паперові носії статуту, а також зміни до нього мають бути прошиті, пронумеровані та підписані засновниками або уповноваженими ними особами

На титульному аркуші доповнення до статуту має бути проставлена відмітка про те, що зазначені документи є невід’ємною частиною статуту;

6) документ, що підтверджує внесення адміністративного збору за проведення державної реєстрації змін до установчих документів, якщо інше не встановлено Законом № 755.

Усі документи мають бути складені державною мовою.

Подати комплект документів держреєстратору (або вислати рекомендованим листом з описом вкладення) товариство повинне протягом 3 робочих днів з дати прийняття рішення про внесення змін до установчих документів ( ст. 7 Закону про госптовариства). Проте відповідальність за порушення зазначеного строку не передбачена. Відмовити через це в держре- єстрації змін держреєстратор не може.

Не пізніше наступного робочого дня після проведення держреєстрації держреєстратор видає (з відмітками про проведення держреєстрації змін) або направляє поштовим відправленням з описом вкладення:

— один примірник змін до установчих документів підприємства у вигляді окремих додатків або один примірник оригіналу статуту в новій редакції;

— один примірник оригіналу статуту у старій редакції.

3. Фактичне здійснення внеску.

Рішення про збільшення розміру статутного капіталу товариства набуває чинності з дня внесення таких змін до ЄДР ( ч. 3 ст. 87 ГКУ і ч. 4 ст. 16 Закону про госптовариства). Тому додаткові внески логічно вносити після державної реєстрації відповідних змін. Це буде безпечно і з точки зору податкового обліку, наприклад, для єдиноподатників.

Протягом якого періоду учасник повинен погасити свою заборгованість перед товариством за додатковим внеском

Законодавством граничні строки внесення до статутного капіталу ТОВ додаткових внесків не встановлено, що дає право їх учасникам урегулювати це питання самостійно. Як саме це зробити? Та просто! Уключити відповідні положення до статуту або визначити строк для здійснення внесків у протоколі загальних зборів, на яких було прийнято рішення про збільшення статутного капіталу.

А що коли цього не зробили? У які строки вимагати від неквапливого учасника внести його додатковий внесок? ВГСУ в окремих своїх рішеннях у цьому питанні орієнтується на ч. 3 ст. 144 ЦКУ. Нагадаємо: зазначена норма вимагає сплати учасниками господарського товариства своїх внесків до статутного капіталу до закінчення першого року з дня державної реєстрації такого товариства.

Так, наприклад, у постанові від 07.10.2008 р. у справі № 29/618-07 ВГСУ визнав необґрунтованою вимогу до учасника товариства про внесення додаткового внеску, з якою інші учасники звернулися до суду через 2 місяці після прийняття загальними зборами рішення про збільшення статутного капіталу. Аргументом було те, що в учасників на внесення додаткових внесків з моменту прийняття такого рішення є один рік. Підтвердив ВГСУ застосування річного строку до випадку внесення додаткових внесків і в постанові від 15.10.2008 р. у справі № 16/179-07.

З такою позицією ВГСУ, звичайно, можна посперечатися, адже, виходячи з тексту ч. 3 ст. 144 ЦКУ, вона стосується тільки первинного формування статутного капіталу. До того ж ч. 6 ст. 144 ЦКУ прямо вказує, що порядок унесення додаткових внесків установлюється законом і статутом товариства. Таке рішення виправдане тим, що на стадії формування статутного капіталу необхідно забезпечити додержання товариством мінімальних гарантій інтересів його кредиторів, у тому числі в окремих випадках (див. с. 7) через відповідність статутного капіталу вимогам до його мінімального розміру. При збільшенні статутного капіталу такої необхідності вже немає, тому це питання віднесене на розсуд самого товариства.

Проте, враховуючи судову практику, найрозумнішим буде зазначати граничні строки внесення учасниками додаткових внесків до статутного капіталу ТОВ у статуті або протоколі загальних зборів. Інакше ймовірно, що

витребувати з учасника належну суму внеску ви не зможете протягом року після прийняття рішення про збільшення статутного капіталу

Що стосується виду внеску, то тут діють ті самі правила, що і щодо внесків при формуванні статутного капіталу. Так, поповнювати статутний капітал можна грошовими коштами, цінними паперами, майном і майновими правами, за винятком тих, які прямо заборонено вносити до статутного капіталу госптовариства (див. с. 9).

При цьому може виникнути запитання: чи можна здійснити залік заборгованості учасника за додатковим внеском із заборгованістю товариства перед таким учасником (наприклад, за договором позики)? Як ви пам’ятаєте, формувати статутний капітал у такий спосіб заборонено (див. с. 10). Але чи поширюється ця заборона на внесення додаткових внесків?

На користь можливості проведення заліку свідчить лист Держкомпідприємництва від 18.03.2005 р. № 1768. У зазначеному листі чиновники пов’язали окремі частини ст. 144 ЦКУ одну з одною, що в результаті дозволило зробити позитивний висновок.

А ось Мін’юст до цього питання підійшов інакше: він вважає, що так діяти не можна. Про це повідомлялося на офіційному сайті зазначеного міністерства (http://old.minjust.gov.ua/4749).

Крім того, в окремих випадках таку позицію підтримують і суди (див. постанову ВГСУ від 15.08.2007 р. у справі № 22-ц-68, постанову Донецького апеляційного господарського суду від 25.03.2014 р. у справі № 905/7653/13).

Ураховуючи суперечність думок, безпечніше буде відмовитися від ідеї погасити зобов’язання учасника за додатковим внеском до статутного капіталу ТОВ шляхом заліку зустрічних однорідних вимог. Принаймні, доки з цього питання не з’являться інші роз’яснення або ж правова позиція ВСУ.

4.2. Облік збільшення статутного капіталу за рахунок додаткових внесків

Як ми вже говорили на початку цього розділу, одним із способів збільшення статутного капіталу ТОВ є внесення додаткових внесків. Його облік ми зараз і розглянемо з точки зору інвестора та емітента.

Облік у інвестора

Як і у випадку з формуванням статутного капіталу, при його збільшенні має місце передача інвестором певного виду внеску (грошових коштів, цінних паперів, майна або майнових прав) до статутного капіталу ТОВ в обмін на емітовані таким ТОВ корпоративні права. При цьому

передача майна або виключних майнових прав в обліку інвестора відображається як їх продаж

Тобто у інвестора виникає дохід, що відображається на субрахунку 702 або 712. Собівартість переданого майна включають до складу витрат звітного періоду (Дт 902 або 943). Водночас інвестор придбаває фінансову інвестицію, що відображається за дебетом відповідного субрахунку рахунка 14 (див. с. 16).

При передачі майна та/або виключних майнових прав не забудьте нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ. Адже, нагадаємо, внесення майна до статутного капіталу ТОВ прирівнюється відповідно до п.п. 14.1.191 ПКУ до постачання товарів, а внесення нематеріальних активів відповідно до п.п. 14.1.185 ПКУ — до постачання послуг. Обидві ці операції з місцем постачання на митній території України, як ви знаєте, є об’єктом обкладення ПДВ ( п. 185.1 ПКУ).

Також податкові зобов’язання з ПДВ належить нарахувати і в разі, коли передаються права користування майном або об’єктом права інтелектуальної власності. Про це ми детально писали на с. 22 цього номера.

Більше про те, як в обліку інвестора відображати внесення ним до статутного капіталу ТОВ додаткових внесків у вигляді грошових коштів, майна та майнових прав, ви можете дізнатися з розділу 2 спецвипуску (див. с. 16). Адже облік у цьому випадку аналогічний тому, який ми наводили, розглядаючи формування статутного капіталу.

Облік в емітента

Облік збільшення статутного капіталу в емітента також не відрізняється від обліку операцій з формування такого капіталу. Так, при реєстрації змін до статутного капіталу потрібно збільшити за кредитом однойменний субрахунок 401 з одночасним відображенням заборгованості учасників за внесками до статутного капіталу (Дт 46). Саме здійснення внеску кожним з учасників зменшує заборгованість такого учасника (Кт 46) і збільшує за дебетом рахунок (субрахунок), що відповідає тому чи іншому виду внеску.

Податкових зобов’язань з ПДВ в емітента не виникатиме, оскільки операції з випуску (емісії), розміщення в будь-які форми управління неціннопаперових корпоративних прав не є об’єктом обкладення ПДВ ( п.п. 196.1.1 ПКУ).

Інші нюанси обліку в емітента внеску до статутного капіталу ви також можете дізнатися в розділі 2 цього спецвипуску (див. с. 16), а про облік інвалютних внесків вам розповість розділ 3 (див. с. 29).

Приклад 4.1. Засновниками ТОВ «Альбатрос» є дві юрособи-резиденти — ТОВ «Чайка» (частка у статутному капіталі — 60 %) і ТОВ «Пелікан» (частка у статутному капіталі — 40 %). Після формування статутного капіталу ТОВ «Альбатрос» засновниками прийнято рішення про його збільшення за рахунок додаткових внесків у сумі 60000 грн. Додатковий внесок засновників здійснюється пропорційно їх частці у статутному капіталі ТОВ. Внесок здійснюється (після реєстрації відповідних змін в установчих документах):

— ТОВ «Чайка» грошовими коштами в розмірі 36000 грн.;

— ТОВ «Пелікан» будівельними матеріалами на погоджену засновниками суму 24000 грн. (у тому числі ПДВ — 4000 грн.). Первісна вартість таких матеріалів (без урахування ПДВ) — 19500 грн.

І підприємство-емітент, і обидва підприємства-інвестори є платниками ПДВ.

Таблиця 4.1. Збільшення статутного капіталу за рахунок додаткових внесків

4.3. Збільшення статутного капіталу за рахунок реінвестиції дивідендів

Облік в інвестора

Як ми вже зазначали, при реінвестиції дивідендів статутний капітал ТОВ поповнюється за рахунок нарахованих, але не виплачених дивідендів. Отже, перш за все, в обліку інвестора необхідно відобразити нарахування таких дивідендів.

Бухгалтерський облік. Якщо облік фінансових інвестицій підприємство веде на субрахунку 142 або 143 (тобто не за методом участі в капіталі), то нараховані дивіденди включають до складу фінансових доходів: Дт 373 «Розрахунки за нарахованими доходами» — Кт 731 «Дивіденди отримані».

Інакше складається ситуація, якщо підприємство обліковує фінансові інвестиції за методом участі в капіталі (субрахунок 141). Нагадаємо: у цьому випадку на кожну дату балансу балансову вартість фінансових інвестицій збільшують (зменшують) на суму, що є часткою інвестора в чистому прибутку (збитку) об’єкта інвестування за звітний період, зі включенням цієї суми до складу доходу (втрат) від участі в капіталі. Одночасно балансову вартість фінансових інвестицій зменшують на суму визнаних дивідендів від об’єкта інвестування ( п. 12 П(С)БО 12): Дт 373 — Кт 141. Тобто в цьому випадку нараховані дивіденди до складу доходу (фактично повторно) не потрапляють, а тільки зменшують балансову вартість фінансових інвестицій.

Оскільки надалі нараховані дивіденди не виплачуються, а реінвестуються, дебіторську заборгованість, що утворилася, погашають одночасно з оприбуткуванням фінансової інвестиції. При цьому на номінальну вартість додатково отриманої частки у статутному капіталі роблять проводку: Дт 14 — Кт 373.

ПДВ. Про податкові зобов’язання з ПДВ у цьому випадку, звичайно, не може йтися, оскільки відсутній об’єкт обкладення цим податком.

Податок на прибуток. Як ви пам’ятаєте, з 01.01.2015 р. в податковому обліку необхідно орієнтуватися на бухоблікові правила. При цьому ви вже переконалися, що в бухгалтерському обліку дивіденди нерідко потрапляють до складу доходів.

Проте п.п. 140.4.1 ПКУ в цілях визначення об’єкта обкладення податком на прибуток дає платникам можливість нівелювати свої доходи податковими різницями. Яким чином? Шляхом зменшення бухгалтерського фінрезультату на суму нарахованих доходів:

— від участі в капіталі інших платників податку на прибуток;

— у вигляді дивідендів, які підлягають отриманню від інших платників податку на прибуток.

Але так пощастило далеко не всім. Адже ви пам’ятаєте, що коригують фінрезультат за підсумками звітного року тільки ( п.п. 134.1.1 ПКУ):

— обов’язково — високодохідні платники (з доходом за минулий рік (починаючи з 2015 року) більше 20 млн грн.);

— за самостійним рішенням — малодохідні платники (з минулорічним доходом не більше 20 млн грн.).

Як ви здогадалися, малодохідникам, які не побажали зв’язуватися з коригуваннями, доведеться суму нарахованих дивідендів, які потрапили до бухгалтерського фінрезультату, обкладати податком на прибуток.

Урахуйте також:

інвестори, які отримують дивіденди від нерезидента або платника єдиного податку, фінрезультат не коригують

Такі суми у складі бухгалтерського фінрезультату обкладаються податком на прибуток. І в цьому випадку неважливо, є інвестор малодохідним чи високодохідним підприємством.

Єдиний податок. А якщо інвестор є єдиноподатником групи 3? Чи потраплять доходи у вигляді нарахованих дивідендів до доходу, що обкладається єдиним податком? Юрособа-єдиноподатник групи 3, яка отримує дивіденди, за загальним правилом також не включає їх до складу доходів.

Але це звільнення діє тільки в тому випадку, якщо дивіденди обкладені в порядку, установленому ПКУ ( п.п. 10 п. 292.11 ПКУ). Інакше кажучи, якщо емітент сплатив з них «дивідендний» авансовий внесок (про нього читайте нижче). Причому зауважте: ця умова має прив’язуватися до обов’язку сплатити такий внесок, а не до його фактичної сплати. Тобто, якщо ви отримали дивіденди від особи, зобов’язаної сплатити «дивідендний» авансовий внесок, то не відображаєте доходи незалежно від того, чи був такий внесок сплачений нею за фактом (та й контролювати/перевіряти таку сплату ви, в будь-якому разі, не маєте права).

І ще один момент. У випадку, що розглядається, дивіденди виплачуються не у грошовій формі, а корпоративними правами. Як бути в такому разі? Адже єдиноподатникам суворо заборонено здійснювати розрахунки в негрошовій формі ( п. 291.6 ПКУ). Ми вважаємо, що дивідендів ця вимога не стосується. Річ у тім, що їх отримання не є розрахунками за товари (роботи, послуги), тоді як згаданий п. 291.6 ПКУ прив’язується саме до таких операцій.

Облік в емітента

Бухгалтерський облік. В обліку емітента також, перш за все, необхідно відобразити нарахування інвестору дивідендів. Для цього збільшуємо заборгованість за розрахунками за нарахованими дивідендами (Кт 671) і одночасно показуємо за дебетом субрахунку 443 використання нерозподіленого прибутку.

Після реєстрації змін у статутному капіталі підприємства за рахунок реінвестиції дивідендів традиційно показуємо заборгованість учасників за внесками до статутного капіталу (Дт 46 — Кт 401). І одночасно відображаємо погашення такої заборгованості (Дт 671 — Кт 46). Наочніше бухгалтерський облік зі збільшення статутного капіталу емітента за рахунок реінвестиції дивідендів висвітлено у прикладі 4.2 (див. с. 43).

ПДВ. Що стосується ПДВ, то в цьому випадку також застосовні вже відомі вам норми п.п. 196.1.1 ПКУ. На етапі емісії корпоративні права, що передаються емітентом учасникам, не є об’єктом обкладення ПДВ.

Податок на прибуток. Згідно з п.п. 57.1¹.2 ПКУ емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм засновникам, нараховує за ставкою 18 % і вносить до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток. Причому сума дивідендів не зменшується на суму авансового внеску.

Зауважте: авансовий внесок сплачують з усієї суми дивідендів тільки в тому випадку, якщо їх виплату здійснюють до повного розрахунку емітента з бюджетом з податку на прибуток за минулий звітний рік, за підсумками якого нараховуються дивіденди. Інакше авансовий внесок розраховують тільки із суми перевищення дивідендів, що підлягають виплаті, над значенням об’єкта оподаткування за відповідний податковий (звітний) рік, за результатами якого виплачуються дивіденди, грошове зобов’язання щодо якого погашене. Зазначений авансовий внесок вносять до бюджету до/одночасно з виплатою дивідендів.

Водночас згідно з п.п. 57.1¹.3 ПКУ авансовий внесок з податку на прибуток з суми дивідендів не потрібно сплачувати в разі їх виплати:

— фізичним особам;

— на користь власників корпоративних прав материнської компанії, якщо вони сплачуються в межах сум доходів такої компанії, отриманих у вигляді дивідендів від інших осіб;

— платником податку на прибуток, прибуток якого звільнено від оподаткування відповідно до положень ПКУ, у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування в період, за який виплачуються дивіденди.

Детальніше з питаннями сплати авансового внеску при виплаті дивідендів ви можете ознайомитися в журналі «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 40, с. 18.

«Дивідендний» авансовий внесок з податку на прибуток не може розцінюватися як податок, що справляється під час репатріації дивідендів (їх сплати на користь нерезидентів)

Про це свідчить п.п. 57.1¹.5 ПКУ . Про податок на репатріацію ми якраз і поговоримо далі.

Податок на репатріацію. Згідно з п.п. 141.4.2 ПКУ резидент, який здійснює на користь нерезидента виплату дивідендів, повинен утримати з таких доходів і за їх рахунок податок за ставкою 15 % їх суми. Причому п.п. 141.4.2 ПКУ не уточнює, що оподаткуванню підлягають доходи нерезидентів, які виплачені ним тільки у грошовій формі. Тому при виплаті дивідендів інвестору-нерезиденту у вигляді корпоративних прав сплати цього податку не уникнути. Перерахувати податок до бюджету потрібно під час передання інвестору корпоративних прав, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюється виплата, що набули чинності.

Урахуйте: утримання податку на репатріацію призведе до того, що сума реінвестованих дивідендів виявиться менше їх нарахованої суми. У результаті станеться зменшення частки нерезидента у статутному капіталі підприємства і, як наслідок, зміна пропорцій участі всіх засновників. Щоб цього уникнути, можна виплачувати дивіденди частково частками, а частково грошовими коштами, проводячи при цьому реінвестицію відповідно на частину дивідендів, що виплачуються першим способом. При цьому дивіденди реінвестуються в тій самій сумі, в якій їх нараховано, а податок з доходів нерезидента утримується з грошової частини належних нерезиденту дивідендів.

Така ж ситуація може виникнути і при реінвестиції дивідендів, нарахованих фізичній особі. Далі розглянемо оподаткування дивідендів, якщо учасник — фізособа.


ПДФО та військовий збір. Одразу зазначимо, що сплати ПДФО можна уникнути. Але тільки в разі одночасного виконання таких умов ( п.п. 165.1.18 ПКУ):

— нарахування дивідендів у вигляді емітованих корпоративних прав жодним чином не змінює пропорцій (часток) усіх засновників у статутному капіталі емітента;

— у результаті нарахування дивідендів збільшується статутний капітал емітента на сукупну номінальну вартість нарахованих дивідендів.

Якщо хоча б одна з цих умов не дотримується, утримати ПДФО таки доведеться на підставі п.п. 164.2.8 ПКУ. При цьому податковим агентом виступає підприємство-емітент.

Ставка податку залежатиме від того, є емітент платником податку на прибуток чи ні. Так, ставка ПДФО становить ( п. 167.5 ПКУ):

— 5 % — якщо емітент — платник податку на прибуток;

— 20 % — якщо емітент не є платником податку на прибуток (у тому числі, якщо він — єдиноподатник).

Проте тут є й винятки. Річ у тім, що окремі категорії дивідендів для цілей оподаткування вважаються зарплатою. Це дивіденди, нараховані на користь фізичних осіб (у тому числі нерезидентів) з корпоративних прав, що мають ( п.п. 170.5.3 ПКУ*):

* У цьому підпункті ПКУ дається посилання на вже не існуючий п.п. 153.3.7 ПКУ. Незважаючи на це, в усьому іншому норми п.п. 170.5.3 ПКУ є актуальними і на сьогодні, про що свідчить, наприклад, лист ДФСУ від 21.01.2015 р. № 1665/7/99-99-17-02-01-17. До того ж про зарплатність таких дивідендів тепер говорить п.п. 57.1¹.4 ПКУ.

— статус привілейованих;

— інший статус, що передбачає виплату фіксованого розміру дивідендів або суми, що перевищує розмір виплат, розрахований на будь-яке інше корпоративне право, емітоване підприємством.

Такі «зарплатні» дивіденди оподатковують за ставками, установленими п. 167.1 ПКУ (15 % і 20 %).

Дивіденди, що нараховуються фізособам-нерезидентам, обкладаються ПДФО за тими самими правилами та ставками, що й дивіденди, нараховані фізособам-резидентам ( п.п. 170.10.1 ПКУ)

А ось утримати військовий збір доведеться з будь-яких видів виплачуваних фізособі дивідендів, у тому числі з реінвестованих.

Нагадаємо: згідно з п.п. 1.2 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ об’єкт обкладення військовим збором відповідає об’єкту обкладення ПДФО. Але не завжди. Деякі доходи, що не обкладаються ПДФО, військовим збором потрібно обкласти. До таких доходів належать дивіденди, зазначені в п.п. 165.1.18 ПКУ (тобто виплачені корпоративними правами). На це прямо вказує п.п. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ. Ставка військового збору становить 1,5 %.

Емітент, який нарахував дивіденди фізособі, зобов’язаний відобразити цей дохід у Податковому розрахунку за формою № 1ДФ. Причому відображають як оподатковувані, так і неоподатковувані дивіденди. При цьому використовують такі ознаки доходів:

— «109» — дивіденди, які обкладаються за ставкою 5 % або 20 % відповідно до п. 167.5 ПКУ;

— «142» — неоподатковувані дивіденди;

— «101» — дивіденди, прирівняні до заробітної плати, з яких ПДФО утримують за ставками 15 % і 20 %.

Тут варто також зазначити, що дивіденди остаточно обкладаються ПДФО і військовим збором під час їх нарахування платнику податку ( п.п. 170.5.4 ПКУ).

Зверніть увагу: єдиний соціальний внесок із сум дивідендів не справляється. Причому навіть з тих, які згідно з ПКУ прирівнюються до заробітної плати, оскільки така виплата не входить до фонду оплати праці (див. п.п. 3.35 Інструкції № 5 і п. 14 розд. ІІ Переліку № 1170).

Приклад 4.2. Загальними зборами засновників ТОВ «Ураган» до повного розрахунку з бюджетом з податку на прибуток за минулий звітний рік прийнято рішення про нарахування за підсумками такого року дивідендів у сумі 60000 грн. і спрямування частини цих дивідендів на збільшення статутного капіталу товариства.

Засновниками ТОВ «Ураган» є:

— засновник 1 — юрособа-нерезидент з часткою у статутному капіталі 50 %;

— засновник 2 — юрособа-резидент з часткою у статутному капіталі 20 %;

— засновник 3 — юрособа-резидент з часткою у статутному капіталі 10 %;

— засновник 4 — фізособа з часткою у статутному капіталі 20 %.

Засновники 1, 3 і 4 згодні спрямувати належні їм дивіденди на збільшення статутного капіталу ТОВ «Ураган». Засновник 2 не заперечує проти збільшення статутного капіталу ТОВ, але не погоджується з реінвестицією власних дивідендів, унаслідок чого їх виплачують йому грошовими коштами. У результаті збільшення статутного капіталу стався перерозподіл часток учасників у ньому.

Як відобразити такі операції в обліку емітента і засновника 3, покажемо в табл. 4.2.

Таблиця 4.2. Збільшення статутного капіталу ТОВ шляхом реінвестиції дивідендів

висновки

• Збільшити статутний капітал ТОВ можна або шляхом внесення додаткових внесків учасників (прийняття нових учасників), або шляхом реінвестиції дивідендів.

• Строки внесення додаткових внесків до статутного капіталу ТОВ законом не встановлено.

• Збільшення статутного капіталу ТОВ допускається після внесення всіма його учасниками внесків у повному обсязі.

• При зміні розміру статутного капіталу необхідно звернутися до держреєстратора для внесення відповідних змін до ЄДР.

• Облік збільшення статутного капіталу за рахунок додаткових внесків тотожний обліку формування статутного капіталу.

• Нарахування реінвестованих дивідендів має низку особливостей відображення в обліку з податку на прибуток, ПДФО та військового збору.