5.1. Зменшення статутного капіталу: добровільне та обов’язкове
Перш за все розглянемо випадки, коли такий захід передбачено як обов’язковий.
Усі випадки обов’язкового зменшення статутного капіталу ТОВ можна знайти в ЦКУ та Законі про госптовариства. Назвемо їх.
1. Протягом першого року діяльності ТОВ з дня його держреєстрації учасник не вносить повністю свій внесок до статутного капіталу ( ч. 3 ст. 144 ЦКУ, ст. 52 Закону про госптовариства). Зауважимо: це одна з альтернативних дій у такій ситуації. Зокрема, можна не зменшувати статутний капітал, а замість цього зробити одну з таких дій:
— виключити зі складу товариства тих учасників, які не внесли (не повністю внесли) свої вклади (хоча таке виключення саме по собі призведе до необхідності зменшення статутного капіталу);
— ліквідувати товариство.
2. Після закінчення другого і кожного подальшого фінансового року вартість чистих активів ТОВ виявляється менше його статутного капіталу ( ч. 4 ст. 144 ЦКУ). Але і в цій ситуації є альтернатива. Так, уникнути зменшення статутного капіталу можна шляхом внесення учасниками додаткових внесків.
3. ТОВ протягом одного року не реалізувало викуплену ним же частку учасника ( ч. 4 ст. 147 ЦКУ, ч. 5 ст. 53 Закону про госптовариства).
4. Учасник виходить з ТОВ ( ст. 54 Закону про госптовариства). Зазначимо: деякі фахівці вважають, що зменшення статутного капіталу можна уникнути, перерозподіливши частку учасника, який виходить, між рештою учасників пропорційно їх часткам або передавши її одному з учасників або ж третім особам.
5. Правонаступники (спадкоємці) відмовляються від вступу до ТОВ або, навпаки, товариство відмовляє таким особам у прийнятті їх до складу своїх учасників ( ст. 55 Закону про госптовариства).
6. Учасника виключають з ТОВ ( ст. 64 Закону про госптовариства). У цій ситуації «відбутися» розподілом частки учасника, який виключається, не вийде, оскільки законодавчі норми висувають безальтернативну вимогу зменшити статутний капітал ( ст. 55 Закону про госптовариства).
7. На частку учасника звернено стягнення ( ст. 149 ЦКУ, ст. 57 Закону про госптовариства). При цьому жорсткої та однозначної вказівки на необхідність зменшення статутного капіталу в цій ситуації законодавство не містить, застерігаючи тільки, що звернення стягнення на частку учасника в ТОВ припиняє його участь у товаристві. В умовах такого законодавчого регулювання можна спробувати обґрунтовувати можливість перерозподілу частки між іншими учасниками, якщо загальні збори визнають це доцільнішим, ніж зменшення статутного капіталу (див., наприклад, постанову Одеського апеляційного господарського суду від 02.08.2011 р. у справі № 10/17-703-2011).
Ось, власне, й усі випадки, коли в ТОВ відповідно до законодавства може виникнути необхідність зменшити статутний капітал. Проте ніщо не забороняє зробити це і добровільно, за відсутності зазначених вище обставин. Наприклад, засновники можуть прийняти рішення пропорційно зменшити всі вклади учасників та виплатити їм частини майна пропорційно часткам у статутному капіталі.
Повноваженням прийняти рішення про зменшення статутного капіталу наділені виключно загальні збори ТОВ. Делегувати його виконавчому органу не можна
5.2. Порядок зменшення статутного капіталу
Назвемо основні стадії, які має пройти товариство, що стало перед необхідністю зменшення статутного капіталу (див. табл. 5.1).
Таблиця 5.1. Порядок дій при зменшенні статутного капіталу
| Дії, що здійснюються | Порядок дій |
| Перевірка, чи є можливість для зменшення статутного капіталу | Цю дію потрібно виконати далеко не всім, а тільки тим ТОВ, для яких законодавством установлено мінімальний розмір статутного капіталу (див. табл. 1.1 на с. 7). Їм потрібно перевірити, чи не стане статутний капітал у результаті зменшення нижче законодавчо допустимого розміру. Якщо ж для ТОВ вимоги щодо мінімального розміру статутного капіталу не встановлені, головне, щоб він у принципі був (тобто не можна зменшити його до нуля) |
| Розгляд питання про зменшення статутного капіталу на загальних зборах учасників | Рішення про зменшення розміру статутного капіталу (як добровільного, так і обов’язкового) приймає найвищий орган товариства — загальні збори учасників ( п. «б» ч. 5 ст. 41 Закону про госптовариства). При цьому рішення про зменшення статутного капіталу ТОВ вважається прийнятим, якщо за нього проголосували учасники, які володіють у сукупності більш ніж 50 % загальної кількості голосів ( ст. 59 Закону про госптовариства). У свою чергу, загальні збори ТОВ вважаються повноважними, якщо на них присутні учасники (представники учасників), які володіють у сукупності більш ніж 60 % голосів ( ст. 60 Закону про госптовариства). У межах такого прийнятого рішення обумовлюється сума, на яку буде зменшено статутний капітал, спосіб його зменшення, а також порядок використання зменшеної частини статутного капіталу (на покриття збитків, виплати учасникам тощо) |
| Повідомлення кредиторів | Зменшення статутного капіталу ТОВ можливе тільки після повідомлення про це всіх кредиторів товариства в установленому законом порядку ( ч. 5 ст. 144 ЦКУ, ст. 52 Закону про госптовариства). Увага! Неповідомлення може стати підставою для позову з боку кредитора про визнання рішення про зменшення статутного капіталу недійсним (див., наприклад, постанову Одеського апеляційного господарського суду від 08.12.2009 р. у справі № 15/128-09-4185). При зменшенні статутного капіталу кредитори отримують право вимагати дострокового припинення або виконання відповідних зобов’язань товариством (а також відшкодування збитків). Одночасно з цим ч. 3 ст. 16 Закону про госптовариства вказує, що зменшення статутного капіталу за наявності заперечень кредиторів не допускається. Водночас, на нашу думку, ця норма повинна сприйматися як кореспондуюча з правом кредиторів вимагати дострокового припинення або виконання зобов’язань госптовариством. Саме такої форми можуть набути заперечення кредиторів. Обґрунтовувати чимось іншим свої заперечення проти зменшення статутного капіталу кредитор не може. Повідомлення кредиторів потрібно здійснювати шляхом надсилання їм поштового відправлення не пізніше 3-денного строку з дня прийняття рішення про зменшення статутного капіталу ( ч. 4 ст. 52 Закону про госптовариства) |
| Внесення плати за оприлюднення повідомлення про зменшення статутного капіталу та реєстрацію змін в ЄДР | Згідно з ч. 1 ст. 22 Закону № 755 повідомлення про зменшення статутного капіталу має бути оприлюднене на офіційному веб-сайті Мін’юсту (фактично публікацію розміщують за адресою http://irc.gov.ua/ua/edr_bulletin). «Задоволення» це не безкоштовне. За таке оприлюднення належить внести плату в розмірі 0,05 мінімальної заробітної плати ( ч. 5 ст. 22 Закону № 755). На сьогодні розмір такої плати становить 60,90 грн., а з 01.12.2015 р. він підвищиться до 68,90 грн. Крім того, за проведення держреєстрації змін в ЄДР справляється адміністративний збір також у розмірі 0,05 мінімальної заробітної плати ( ч. 1 ст. 10 Закону № 755). Майте на увазі: здійснити ці платежі потрібно до звернення до держреєстратора, оскільки відповідні підтвердні документи мають бути подані серед інших для держреєстрації змін в ЄДР. Зокрема, підтвердним документом може бути копія квитанції, виданої банком, або копія платіжного доручення з відміткою банку, квитанція платіжного терміналу, квитанція (чек) з поштового відділення зв’язку ( ч. 5 ст. 10 і ч. 6 ст. 22 Закону № 755) |
| Реєстрація змін в ЄДР | Зменшення статутного капіталу призводить до зміни статуту ТОВ. Це, у свою чергу, зумовлює необхідність звернення до держреєстратора для внесення відповідних змін до ЄДР. Причому ч. 2 ст. 7 Закону про госптовариства зобов’язує госптовариства повідомляти держреєстратора про зміни в установчих документах протягом 3 робочих днів з дати прийняття відповідного рішення. Хоча, зауважимо, ніякої відповідальності за порушення зазначеного строку чинним законодавством не передбачено. Для внесення змін до ЄДР держреєстратору необхідно подати певний пакет документів. Що це за документи? Перш за все це ті самі документи, що подаються при реєстрації збільшення статутного капіталу. Ми їх наводили на с. 36, тому знову на них не зупинятимемося. Проте це ще не все. При реєстрації зменшення статутного капіталу потрібно додатково подати документ, що підтверджує внесення плати за оприлюднення відповідного повідомлення на офіційному веб-сайті Мін’юсту (див. попередній рядок таблиці). Якщо зменшення статутного капіталу пов’язане зі зміною складу засновників (учасників), необхідно також подати примірник оригіналу (ксерокопію, нотаріально засвідчену копію) одного з таких документів ( ч. 3 ст. 29 Закону № 755): — рішення про вихід юрособи зі складу засновників (учасників); — заяви фізособи про вихід зі складу засновників (учасників); — рішення уповноваженого органу ТОВ про примусове виключення засновника (учасника) зі складу його засновників (учасників), якщо це передбачено законом або установчими документами товариства. Якщо зменшення статутного капіталу пов’язане зі смертю фізособи-засновника (учасника) та відмовою інших засновників (учасників) прийняти спадкоємця (спадкоємців) померлого до складу засновників, додатково потрібно подати ксерокопію (нотаріально засвідчену або засвідчену органом РАЦС копію) свідоцтва про смерть фізособи або документа, що є підставою для його видачі відповідно до Закону № 2398. Зверніть увагу: держреєстратор не має права вимагати від вас жодних документів, ніж ті, що зазначені вище ( ч. 7 ст. 29 Закону № 755). Протягом 10 робочих днів з дня внесення відповідного запису до ЄДР держреєстратор оприлюднює повідомлення про зменшення статутного капіталу на офіційному веб-сайті Мін’юсту ( ч. 4 ст. 22 Закону № 755) |
Майте на увазі: рішення ТОВ про зменшення статутного капіталу набуває чинності не раніше ніж через 3 місяці після державної реєстрації та оприлюднення повідомлення про це в установленому порядку ( ст. 56 Закону про госптовариства).
Тепер розглянемо облік операцій зі зменшення статутного капіталу ТОВ.
5.3. Облік зменшення статутного капіталу
Як ми зазначали в підрозділі 5.1, причини зменшення статутного капіталу ТОВ можуть бути різні. Залежно від цього буде різним і відображення такої зміни статутного капіталу в обліку. Зупинимося на основних ситуаціях.
Зменшення статутного капіталу на суму недовнесених вкладів
Ви пам’ятаєте: на те, щоб повністю внести свою частку до зареєстрованого статутного капіталу ТОВ, у кожного з його учасників є максимум 1 рік з дня реєстрації такого ТОВ (див. с. 11). Якщо цього не відбувається, загальні збори засновників можуть прийняти рішення про зменшення статутного капіталу на суму недовнесених вкладів.
У бухгалтерському обліку зменшення статутного капіталу показують одночасно зі зменшенням заборгованості учасника за невнесеним вкладом: Дт 401 — Кт 46.
Відповідно, в обліку інвестора зменшується заборгованість перед товариством щодо внесення вкладу до його статутного капіталу (Дт 685 — Кт 746).
Розмір інвестицій, відображених на відповідному субрахунку рахунка 14 при формуванні статутного капіталу ТОВ, також потрібно зменшити (Дт 977 — Кт 14). Але тут будьте уважні.
Зменшення статутного капіталу в такій ситуації не обов’язково призводить до виключення інвестора зі складу учасників (засновників) товариства. Наприклад, декілька засновників здійснили свої внески частково. Загальні збори приймають рішення про зменшення статутного капіталу на суму недовнесених вкладів. Тоді ніхто із засновників не покидає ТОВ. Просто таке рішення може привести до перерозподілу їх часток.
У зв’язку з цим при зменшенні суми на рахунку 14 не перестарайтеся . В окремих випадках зменшувати балансову вартість фінансової інвестиції, можливо, і не доведеться, оскільки це могло бути зроблено раніше (на дату балансу) відповідно до пп. 8, 9 або 12 П(С)БО 12.
Приклад 5.1. Зареєстрований статутний капітал ТОВ «Пантера» становить 800000 грн. Частка ТОВ «Ягуар» у статутному капіталі ТОВ «Пантера» — 12,5 % (100000 грн.). Протягом першого року діяльності товариства цей засновник не повністю вніс свій вклад. Недовнесена сума становить 80000 грн. У зв’язку з цим загальними зборами учасників прийнято рішення про зменшення статутного капіталу ТОВ «Пантера» на суму недовнесеного вкладу.
Балансова вартість фінансової інвестиції в обліку ТОВ «Ягуар» на дату зменшення статутного капіталу становить 100000 грн.
Покажемо, як таке зменшення відобразити в обліку емітента та інвестора (див. табл. 5.2).
Таблиця 5.2. Зменшення статутного капіталу ТОВ на суму недовнесених вкладів
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| Облік в емітента (ТОВ «Пантера») | ||||
| 1 | Сформовано статутний капітал | 46 | 401 | 800000 |
| 2 | Унесено вклади учасників до статутного капіталу (частково) | 311 | 46 | 720000 |
| 3 | Зменшено статутний капітал на суму недовнесених учасником вкладів | 401/«Ягуар» | 46/«Ягуар» | 80000 |
| Облік у інвестора (ТОВ «Ягуар») | ||||
| 1 | Відображено заборгованість за внеском при формуванні статутного капіталу ТОВ «Пантера» з одночасним оприбутковуванням фінансової інвестиції | 143 | 685 | 100000 |
| 2 | Унесено вклад до статутного капіталу (частково) | 685 | 311 | 20000 |
| 3 | Відображено списання заборгованості за вкладом після набуття чинності рішенням про зменшення статутного капіталу ТОВ «Пантера» | 685 | 746 | 80000 |
| 4 | Відображено зменшення вартості фінансової інвестиції | 977 | 143 | 80000 |
Зменшення статутного капіталу у зв’язку зі зниженням вартості чистих активів
Згідно з п. 4 П(С)БО 19 чисті активи — це активи підприємства за вирахуванням його зобов’язань. Тобто фактично це сума власного капіталу підприємства*.
* Згідно з п. 3 НП(С)БО 1 власний капітал — це частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов’язань.
Зменшенню статутний капітал ТОВ підлягає в тому випадку, якщо після закінчення другого і кожного наступного фінансового року вартість чистих активів (тобто власного капіталу) ТОВ виявляється менше його статутного капіталу (див. с. 45). Найчастіше така ситуація виникає, коли в товариства після закінчення фінансового року виникає непокритий збиток. Отже, у такому разі, зменшуючи статутний капітал, потрібно зменшити непокритий збиток ТОВ: Дт 401 — Кт 442.
Що стосується інвестора, то, на наш погляд, в його обліку ця операція відображатися не повинна. Проте не забудьте на дату балансу переоцінити вартість фінансових інвестицій відповідно до вимог пп. 8 — 15 П(С)БО 12 (залежно від методу їх обліку).
Приклад 5.2. З метою виконання вимоги про співвідношення статутного капіталу та чистих активів вирішено за рахунок статутного капіталу списати суму непокритих збитків ТОВ «Орхідея» у розмірі 70000 грн. При цьому частка учасника А становить 30 % статутного капіталу, а учасника Б — 70 %.
Як такі операції відобразити в обліку емітента, див. у табл. 5.3.
Таблиця 5.3. Зменшення статутного капіталу ТОВ з метою покриття збитків
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | Зменшено статутний капітал з метою покриття збитків | 401/А | 442 | 21000 |
| 401/Б | 49000 | |||
Викуп та анулювання частки у статутному капіталі
Тут ітиметься про ситуацію, коли ТОВ протягом року не реалізувало викуплену ним же частку учасника*. Як відобразити такі операції в обліку?
* Детально про викуп частки учасника самим ТОВ з подальшою її реалізацією див. у розділі 10 цього спецвипуску на с. 83.
Вартість викуплених власних часток в учасників ТОВ з метою їх перепродажу відображається в обліку емітента у складі вилученого капіталу за дебетом субрахунку 452 «Вилучені вклади та паї». Якщо протягом року такі частки не було перепродано, вони анулюються. У зв’язку з цим відбувається зменшення статутного капіталу ТОВ (Дт 401) і зменшення вилученого капіталу (Кт 452).
Тут також варто зауважити, що згідно з п. 8 П(С)БО 13 частки належать до інструментів власного капіталу (далі — ІВК). При цьому:
— витрати на випуск або придбання ІВК відображають зменшенням додаткового вкладеного капіталу, а в разі його відсутності — зменшенням нерозподіленого прибутку (збільшенням непокритого збитку). Причому до таких витрат належать тільки витрати на оплату послуг сторонніх організацій за операціями, результатом яких є збільшення або зменшення величини власного капіталу підприємства ( п. 25 П(С)БО 13);
— прибуток (збиток) від анулювання ІВК емітент відображає збільшенням (зменшенням) додаткового вкладеного капіталу. Якщо збиток від анулювання ІВК перевищує суму додаткового вкладеного капіталу, суму перевищення відображають зменшенням нерозподіленого прибутку (збільшенням непокритого збитку) ( п. 28 П(С)БО 13).
При цьому відповідно до Інструкції № 291 для відображення прибутку (збитку) від продажу, випуску або анулювання ІВК у додатковому капіталі виділено субрахунок 421 «Емісійний дохід».
Приклад 5.3. ТОВ викупило частку учасника-юрособи** з метою подальшого перепродажу (номінальна вартість згідно зі статутом — 40000 грн.). Частку викуплено за ринковою вартістю:
** У розділі 9 спецвипуску (див. с. 78) ви можете дізнатися, як бути з ПДФО та військовим збором у разі, якщо корпоративні права придбаваються у фізособи.
а) 60000 грн.;
б) 35000 грн.
Оскільки протягом року з моменту викупу реалізувати викуплену частку у статутному капіталі не вдалося, було прийнято рішення про її анулювання та зменшення статутного капіталу. Витрати, пов’язані з цією операцією, становлять 500 грн. (без ПДВ).
На момент зменшення статутного капіталу ТОВ сальдо на субрахунку 421 становило 30000 грн.
Покажемо, як такі операції відобразити в обліку ТОВ, у табл. 5.4 на с. 51. А ось про те, як продаж частки у статутному капіталі відображається в обліку учасника, див. у розділі 8 цього спецвипуску на с. 68.
Таблиця 5.4. Викуп та анулювання частки учасника
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| Варіант А | ||||
| 1 | Викуплено частку учасника | 452 | 672 | 60000 |
| 672 | 311 | |||
| 2 | Відображено витрати, пов’язані зі зменшенням статутного капіталу за рахунок додаткового вкладеного капіталу | 421 | 685, 642 | 500 |
| 3 | Оплачено витрати, пов’язані зі зменшенням статутного капіталу | 685, 642 | 311 | 500 |
| 4 | Зменшено статутний капітал у зв’язку з анулюванням викупленої частки (на номінальну вартість частки — 40000 грн.) | 401 | 452 | 40000 |
| 5 | Відображено перевищення викупної вартості частки над номінальною вартістю (збиток від викупу) | 421 | 452 | 20000 |
| Варіант Б | ||||
| 1 | Викуплено частку учасника | 452 | 672 | 35000 |
| 672 | 311 | |||
| 2 | Відображено витрати, пов’язані зі зменшенням статутного капіталу за рахунок додаткового вкладеного капіталу | 421 | 685, 642 | 500 |
| 3 | Оплачено витрати, пов’язані зі зменшенням статутного капіталу | 685, 642 | 311 | 500 |
| 4 | Зменшено статутний капітал у зв’язку з анулюванням викупленої частки | 401 | 452 | 35000 |
| 421 | 5000 | |||
Якщо ви помітили, у цьому розділі спецвипуску ми не розглянули зменшення статутного капіталу у зв’язку з виходом учасника з ТОВ, яке досить часто зустрічається на практиці. Не хвилюйтеся, ми про нього не забули. Усі подробиці обліку операцій з виходу учасника з ТОВ ви можете дізнатися з розділу 7 (див. с. 60).
висновки
Зменшення статутного капіталу може бути добровільним та обов’язковим.
Рішення про зменшення статутного капіталу можуть прийняти виключно загальні збори ТОВ.
Зменшення статутного капіталу ТОВ можливе тільки після повідомлення про це всіх кредиторів товариства в установленому законом порядку.
Повідомлення про зменшення статутного капіталу має бути оприлюднено на офіційному веб-сайті Мін’юсту.
Зміни, пов’язані зі зменшенням статутного капіталу ТОВ, слід зареєструвати в ЄДР.
Облік зменшення статутного капіталу залежить від причини, з якої прийнято таке рішення.
