Не завжди все складається в житті гладко — так подеколи трапляється і з поданням платниками податкових декларацій. Із залежних або не залежних від них причин декларація може бути подана до податкової інспекції несвоєчасно або навіть не подана взагалі. Які «радощі» очікують платника і як йому поводитися в таких випадках? Давайте розбиратися разом.
«Головний» штраф
Основний вид штрафу, що передбачений за неподання (несвоєчасне подання) податкових декларацій/розрахунків, прописано в п. 120.1 Податкового кодексу України (далі — ПКУ).
Згідно з цим пунктом неподання або несвоєчасне подання платником або іншими особами, зобов’язаними нараховувати та сплачувати податки/збори, податкових декларацій (розрахунків)
тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 грн. за кожне таке неподання або несвоєчасне подання
Ті самі дії, вчинені платником, до якого протягом року вже було застосовано штраф за таке порушення, караються штрафом у розмірі 1020 грн. за кожне така неподання або несвоєчасне подання.
Нюанси застосування
На що поширюється, а на що — ні. Штрафи, передбачені п. 120.1 ПКУ, поширюються на подання декларацій/розрахунків за всіма податками та зборами, сплата яких регулюється нормами ПКУ (визначення «податкової декларації/розрахунку» див. у п. 46.1 ПКУ, зауважимо, що воно не охоплює фінзвітність). Тобто це стосується і декларацій/розрахунків за загальнодержавними податками/зборами (їх перелік наведено в п. 9.1 ПКУ) і за місцевими (див. їх перелік у п. 10.1 ПКУ).
Але тільки деклараціями/розрахунками за цими платежами справа не обмежується. Податківці штучно поширюють цей штраф і на деякі нестандартні види податкової звітності, прирівнюючи їх до «декларацій». Наприклад, вони застосовують його також за неподання Розрахунку частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об’єднаннями (див. листи ДПСУ від 08.05.2012 р. № 13074/7/15-1217 і від 19.04.2012 р. № 11360/7/15-1217, а також консультацію в категорії 102.25 БЗ), за неподання Податкового звіту про використання коштів неприбуткових установ та організацій тощо. Що стосується звіту «неприбутківців», то раніше в БЗ (категорія 102.25) була консультація про те, що штраф згідно з п. 120.1 ПКУ застосовується і за порушення строків подання цього звіту. Щоправда, 13.08.2015 р. її перевели в недіючі, але на практиці податківці так само застосовують штраф за таке порушення.
Цей штраф не поширюється на неподання декларацій/розрахунків за платежами (і в інших випадках), що не регулюються ПКУ, але подаються фіскалам. Наприклад, він не стосується несвоєчасного подання звітності з ЄСВ, декларації про валютні цінності (про неї див. у самому кінці) та чимало інших.
Що трактується як неподання (несвоєчасне подання). Наведемо приклади випадків, які податківцями для цілей застосування санкцій трактуються як неподання (несвоєчасне подання) декларацій/розрахунків.
1. Власне несвоєчасне подання податкової декларації/розрахунку. Різновид цієї ситуації — неподання декларації внаслідок одностороннього розірвання фіскалами договору про визнання електронних документів.
У такій ситуації, щоб уникнути штрафу, необхідно подавати декларації/розрахунки нарочним або поштою
Раніше тут була проблема з декларацією з ПДВ, оскільки вона згідно з п. 49.4 ПКУ має подаватися тільки в електронному вигляді. Але тепер вона вирішена — з 1 січня зазначений пункт ПКУ при розриві фіскалами в односторонньому порядку «електронного» договору дозволяє подавати ПДВшну декларацію іншими способами.
2. Своєчасне подання декларації не за правильною адресою (до іншого територіального податкового органу). Такі казуси нерідкісні у всяких ситуаціях з податковою звітністю відокремлених підрозділів, зокрема, з деклараціями з акцизного податку.
3. Своєчасне подання декларації, але не в належному вигляді: у паперовій формі замість електронної версії; підписаної не тією особою; подання декларації за нечинною формою; некомплект (без додатків або без їх заповнення) тощо.
Як правило, такі випадки супроводжуються відмовою фіскалів у прийнятті декларації (при електронному поданні — надсиланням відповідної електронної квитанції).
«Повторність» порушення для збільшеного штрафу. Для цілей визначення повторності порушення у вигляді несвоєчасного подання декларації протягом року для цілей застосування підвищеного розміру штрафу (1020 грн.) фіскали керуються Узагальнюючою податковою консультацією, затвердженою наказом ДПАУ від 06.07.2012 р. № 592.
У цій УПК зроблено висновок про те, що під поняттям «протягом року» при застосуванні штрафних (фінансових санкцій) у розмірі 1020 грн. згідно з п. 120.1 ПКУ має розумітися несвоєчасне подання податкової декларації (розрахунку) платником незалежно від виду податку, за що до такого платника протягом року вже було застосовано штраф за неподання (несвоєчасне подання) податкової декларації (розрахунку) і в період до одного року (до 365 або 366 днів — для високосного року) від дати затвердження фіскалами податкового повідомлення-рішення (ППР). Тобто ст. 120 ПКУ не прив’язує строк «календарний рік» до можливості застосування повторного штрафу.
Якщо перевіркою вперше протягом року встановлено одночасно декілька фактів неподання (несвоєчасного подання) декларацій (у тому числі й за різними видами податків/зборів), то за кожен з виявлених такою перевіркою випадків виписується штраф 170 грн. При цьому жодне з виявлених порушень не є повторним. Про це йдеться, наприклад, у консультації в БЗ, категорія 136.08, де у відповіді на запитання, скільки актів складається при виявленні фіскалами декількох випадків несвоєчасного подання декларацій з одного або різних податків/зборів, зазначено, що акт складається один, але штраф 170 грн. накладається за кожен випадок неподання.
Водночас, повторність порушення фіскали не прив’язують до декларації з одного й того самого податку/збору
Наприклад, якщо платник був оштрафований на 170 грн. за несвоєчасне подання декларації з податку на прибуток, але протягом 365 (цього року — 366) днів з дати виписки такого ППР несвоєчасно подав декларацію з іншого податку/збору (або з того самого податку на прибуток), то йому вже належить сплатити штраф(и) в розмірі 1020 грн.
Якщо податки/збори сплачено своєчасно. Штраф згідно з п. 120.1 ПКУ не прив’язано до (не) своєчасності сплати податків/зборів. Тому навіть якщо ви не задекларований податок/збір сплатили своєчасно, то цей штраф вам усе одно випишуть (див. про це, наприклад, у листі Міжрегіонального ГУ ДФС від 21.10.2015 р. № 23377/10/28-10-06-11). Але цей самий лист підтверджує, що в такій ситуації до платника має застосовуватися тільки штраф згідно з п. 120.1 ПКУ і не повинні застосовуватися штрафи за несвоєчасну сплату ПЗ згідно зі ст. 126 ПКУ (і пеня). Граничний строк сплати ПЗ, нагадаємо, як правило, становить 10 днів від граничного строку подання декларації. Тому якщо ви з поданням декларації запізнилися, то у вас ще є ці 10 днів, щоб розрахуватися з бюджетом своєчасно. По можливості скористайтеся цим.
Строк давності. Тут слід орієнтуватися на п. 114.1 ПКУ. Згідно з цією нормою строки давності для штрафів відповідають строкам давності для нарахування ПЗ, установленим у ст. 102 ПКУ, тобто 1095 днів. Як обчислювати цей строк? Ми вважаємо — починаючи з дати, що настає за граничним строком подання декларації. Хоча, коли мало місце несвоєчасне подання, не виключаємо, що фіскали наполягатимуть на застосуванні цього строку від дати, коли фактично була подана декларація (розрахунок).
Додаткові неприємності та інше
Несвоєчасна сплата. Якщо ж незадекларований (несвоєчасно задекларований) податок/збір все ж таки не встигли сплатити своєчасно, то це спричинить санкції, які можуть засмутити платника набагато більше зазначених 170-ти (і навіть 1020-ти) гривень, — штрафи за несвоєчасну сплату згідно зі ст. 126 ПКУ (10-20 % від суми ПЗ залежно від кількості днів прострочення) плюс, можливо, ще й пеню за ст. 129 ПКУ.
ПДВшні особливості. Несвоєчасне подання декларації з ПДВ часто унеможливлює для платника ПДВ своєчасну сплату цього податку.
Адже доки декларація не подана, фіскали не можуть включити до реєстру для казначейства дані про суму ПЗ з ПДВ, що підлягає списанню за звітний період з електронного СЕА-рахунку платника.
І навіть за наявності у платника потрібної суми грошей на СЕА-рахунку він не зможе своєчасно погасити ПЗ з ПДВ
Нагадаємо, що сплата податку безпосередньо з поточного рахунку до бюджету можлива тільки за підсумками перевірок — на підставі ППР і при поданні УР ( п. 25 Порядку № 569*). А якщо сплатити до бюджету суму ПДВ не згідно з ППР/УР, то її, швидше за все, фіскали не зарахують у рахунок погашення ПЗ за незадекларований звітний період, посилаючись при цьому на той самий Порядок № 569. Тобто податківці умисне можуть розцінювати такі суми не як сплату ПЗ за звітний період, а як помилково перераховані. І, швидше за все, у такому разі, крім зазначеного штрафу згідно з п. 120.1 ПКУ, спробують «навісити» платникові ще й штраф за ст. 126 ПКУ за несвоєчасну сплату ПЗ (якщо, звичайно, була сума «до сплати» в не задекларованому своєчасно періоді) і, можливо, пеню.
Як ми вже зазначали, строк сплати ПДВ становить 10 днів від граничного строку подання декларації з ПДВ. Водночас, якщо ви декларацію вчасно подати не встигли, але вписалися з її поданням у ці 10 днів, фіскали можуть умисне або неумисне** затягувати з передачею казначейству реєстру про списання коштів з вашого СЕА-рахунку у сплату ПЗ, щоб «нагріти» вас на зазначені 10 %. По можливості, спробуйте їх з цим поквапити.
** Адже згідно з п. 20 Порядку № 569 фіскали повинні передавати казначейству реєстри для списання ПДВ з СЕА-рахунків за 3 дні до закінчення граничного строку сплати ПЗ з ПДВ.
Крім того, зауважимо ще один «ПДВшний» момент. У тому випадку, коли ви були зобов’язані зареєструватися платником ПДВ, але пропустили встановлені строки (які саме — читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 21, с. 13), штрафи згідно з п. 120.1 ПКУ до вас не застосовуються. Адже зобов’язання з подання декларації може виникнути тільки у платника, яким ви ще не були. Тобто в такій ситуації будуть наслідки, визначені в п. 183.10 і ст. 123 ПКУ (див. про це в Узагальнюючій податковій консультації, затвердженій наказом ДПСУ від 06.07.2012 р. № 588, і в консультації в категорії 101.30 БЗ).
Інше. До речі, у консультації в категорії 135.02 БЗ фіскали зазначають, що навіть після отримання повідомлення та наказу про проведення документальної перевірки платник має право подати із запізненням не подані своєчасні декларації/розрахунки, які припадають на період, що підлягає перевірці. Розплата за це — тільки штраф(и) згідно з п. 120.1 ПКУ. Тож не скидайте з рахунку цю можливість вийти з води напівсухим, а при відмові в такій ситуації місцевих фіскалів у прийнятті декларацій/розрахунків посилайтеся (у тому числі) і на цю консультацію…
У консультації в категорії 112.07 БЗ для ситуації, коли платник не подав ані річну, ані місячні «земельні» декларації, фіскали зазначають, що застосовується тільки один штраф згідно з п. 120.1 ПКУ — 170 грн. за неподання річної декларації.
Адмінвідповідальність
Для громадян (у тому числі які виступають як ФОП або незалежні «професіонали») за неподання (несвоєчасне подання) декларації про доходи чітко передбачено адміністративну відповідальність — у статті 1641 Кодексу України про адміністративні правопорушення (далі — КУпАП). Цією статтею за зазначену вину встановлено таку відповідальність:
— попередження або накладення штрафу в розмірі 51 — 136 грн.;
— такі дії, вчинені особою, яка протягом року була піддана адміністративному стягненню за те саме порушення, — тягнуть накладення штрафу в розмірі 85 — 136 грн.
Що стосується адмінпокарання за неподання декларації (розрахунку) посадовою особою підприємств, то тут не так усе чітко. «Профільна» ст. 1631 КУпАП відповідальності за таке порушення прямо не передбачає.
Там, нагадаємо, ідеться про порушення у вигляді відсутності або порушення встановленого порядку ведення податкового обліку (у тому числі неподання або несвоєчасне подання аудиторських висновків, подання яких передбачене законами України).
На наш погляд,
не(своєчасне) подання декларації не повинне вважатися ані відсутністю, ані порушенням порядку ведення податкового обліку
Воно може бути наслідком цих порушень, але ніяк не ними. Тобто (не)ведення обліку і (не)подання декларації — речі суттєво різні. Проте, наскільки нам відомо, на практиці деякі фіскали вважають інакше і застосовують цей адмінштраф у тому числі й за неподання податкових декларацій. При цьому стверджують, що оскільки неподання аудиторських висновків вважається порушенням податкового обліку, то неподання податкових декларацій і поготів. На наш погляд, такий висновок неправильний, бо, як ми зазначили, це різні види порушень і, крім того, якби законодавці хотіли застосувати цю санкцію за неподання податкових декларацій, вони б це порушення згадали прямо (як у ст. 1641 КУпАП).
Форс-мажори і т. п. не рятують
Чи можна перенести граничний строк подання декларації та/або відбитися від санкцій згідно з п. 120.1 ПКУ за наявності обставин непереборної сили (форс-мажорних), унаслідок яких декларація не могла бути подана платником своєчасно?
На жаль, норми ПКУ не передбачають поблажок навіть за наявності форс-мажорних обставин, що «посприяли» такому порушенню (неподанню). Наприклад, у разі реальної втрати документів у зв’язку з форс-мажором (у вигляді АТО та інших «непереборних» обставин) фіскали все одно згадують про застосування цієї санкції, а мову ведуть тільки про можливість відновлення документів та розстрочку сплати ПЗ (див. із цього приводу, наприклад, лист ГУ ДФС у Луганській обл. від 12.03.2016 р. № 108/10/12-32-15-03-15).
Проте в подібних ситуаціях, на нашу думку, цілком можна відбитися від адмінвідповідальності згідно зі ст. 1641 і 1631 КУпАП.
Форма № 1ДФ і «валютна» декларація
Форма № 1ДФ. За неподання (несвоєчасне подання) цієї форми в п. 119.2 ПКУ передбачено спеціальну відповідальність. І штраф за подібну провину в 3 рази більше «стандартного» (з п. 120.1 ПКУ) — 510 грн. Щоправда, за повторне порушення протягом року строків подання форми 1ДФ* штраф буде аналогічного розміру — 1020 грн.
* Або інші види порушень, перелічені у п. 119.2 ПКУ.
Підхід до штрафування за неподання форми № 1ДФ не зовсім такий самий, як згідно з п. 120.1 ПКУ. Наприклад, із листа ДФСУ від 02.09.2015 р. № 18766/6/99-99-17-02-01-15 випливає висновок, що при виявленні перевіркою декількох порушень порядку подання форми № 1ДФ застосовується один (загальний) штраф у розмірі 510 грн. (або 1020 грн., якщо протягом року вже було застосовано штраф за таке саме порушення), а не за кожне порушення окремо. Побічно цей висновок листа підтверджується і консультацією в категорії 103.26 БЗ.
«Валютна» декларація. Цей документ, який зветься Декларацією про валютні цінності, доходи та майно, що належать резиденту України і знаходяться за її межами, як відомо, подається на дві адреси: не тільки фіскалам, а й до НБУ.
Які ж чекають наслідки неподання її на одну чи одразу на обидві адреси?
Нагадаємо, що «валютна» декларація має подаватися протягом 40 днів, що настають за останнім календарним днем звітного кварталу (див. про це в листі ДПСУ від 12.03.2012 р. № 6994/7/22-3317). Проте штрафні норми ПКУ на цю декларацію не поширюються. Фінансові санкції, пов’язані, у тому числі, з порушенням строків подання декларації, установлено в п. 2.7 Положення про валютний контроль, затвердженого постановою Правління НБУ від 08.02.2000 р. № 49 (ср. ). У ньому за порушення строків декларування передбачено
накладення штрафу в розмірі 170 грн. за кожен звітний період
Зауважимо, що ця санкція теж застосовується податковими органами (див. із цього приводу, наприклад, у листі НБУ від 17.09.2013 р. № 28-309/13255). Тепер щодо її застосування, коли декларація була своєчасно подана тільки на одну адресу (наприклад, до податкового органу), а на другу — із запізненням (або взагалі не подана).
Відповідаючи на подібне запитання в консультації в БЗ (категорія 114.10), фіскали написали, що в такій ситуації (при «незадоволенні» тільки одного з отримувачів) зазначений штраф до «декларанта» вони все одно застосують. Водночас, вважаємо, що якби декларація не була подана (або подана несвоєчасно) на обидві адреси, то це повинно кваліфікуватися як одне порушення, а не два. Тобто до порушника повинен застосовуватися тільки один штраф (а не два).
Крім того, зауважимо, що коли у СПД були дані тільки для заповнення розділу V («Інформаційні відомості») «валютної» декларації, то її неподання не спричиняє зазначених санкцій (лист ДПАУ від 08.10.2003 р. № 15657/7/23-5317).
висновки
- За неподання (несвоєчасне подання) податкових декларацій/розрахунків загрожує штраф згідно з п. 120.1 ПКУ в розмірі 170 грн. за кожне таке порушення. За повторне порушення протягом року — штраф 1020 грн. До того ж, фіскали повторність порушення не прив’язують до декларації з одного й того ж самого податку/збору.
- Штраф згідно з п. 120.1 ПКУ не прив’язано до (не)своєчасності сплати податків/зборів. Проте при порушенні строків подання декларації/розрахунку ПЗ усе одно бажано сплатити своєчасно, щоб не потрапити ще й під штраф згідно зі ст. 126 ПКУ. Водночас через «СЕА-рахунки» своєчасну сплату ПДВ здійснити проблематично.
- Підхід до штрафування за неподання форми 1ДФ відрізняється. Фіскали, схоже, вважають, що при виявленні декількох порушень строків подання цієї форми застосовується один (загальний) штраф, а не за кожне порушення окремо.
- Санкція за неподання «валютної» декларації теж застосовується податковими органами. Її розмір — ті самі 170 грн. за кожен звітний період.
