Одразу зазначимо, ви вчинили неправильно. І в цій ситуації бажано встигнути самостійно виправити допущену помилку. Інакше право на податковий кредит може бути вами втрачено. А тепер усе по черзі.
Послуги отримано — одразу нараховуйте ПЗ
При отриманні оподатковуваних послуг від нерезидента з місцем їх постачання на території України отримувач послуг — платник ПДВ зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання (ПЗ) за основною ставкою (20 %). Це чітко прописано в п. 208.2 ПКУ.
Базою для нарахування таких ПЗ є договірна (контрактна) вартість послуг з урахуванням податків і зборів, за винятком ПДВ, уключеного до ціни постачання відповідно до законодавства. Цю вартість треба перерахувати в національну валюту за курсом НБУ на дату виникнення ПЗ ( п. 190.2 ПКУ).
По послугам від нерезидента з місцем постачання на території України, нараховувати ПЗ слід орієнтуючись на дату першої з подій ( п. 187.8 ПКУ):
1) списання грошових коштів з банківського рахунку платника податку на оплату послуг або
2) оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом.
У вас ситуація, коли ви спершу отримуєте послуги від нерезидента і тільки потім оплачуєте їх. Відповідно ПЗ з ПДВ на послуги від нерезидента з місцем постачання на території України, якщо не було претензій до них, потрібно було нараховувати не чекаючи надходження акта.
У постоплатному випадку за послугами від нерезидента ПЗ виникають на дату оформлення документа, що засвідчує факт надання послуг, тобто за фактом отримання послуг
Факт отримання послуг є — нараховуйте ПЗ, складайте ПН (для себе) і реєструйте її в ЄРПН.
У вашому випадку документ, що підтверджує виконання послуг, датовано (складено) груднем 2015 року. Тому нарахувати ПЗ і скласти ПН і зареєструвати її в ЄРПН платник повинен був саме у грудні 2015 року.
Адже, на думку податківців, навіть не підписаний замовником акт є підставою для підрядника нарахувати собі податкові зобов’язання з ПДВ. Тобто дата підписання акта принципового значення не має, головне — коли були фактично надані послуги (див. лист ДПАУ від 20.05.2010 р. № 9895/7/16-1517-08, № 5766/5/16-1518, крім того, детальніше про складання акта див. статтю чи «Складати акт і як часто?» // «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 7, с. 10).
У свою чергу, збільшити податковий кредит (ПК) з ПДВ можна було за датою складання такої ПН, виписаної при отриманні послуг від нерезидента, за умови, що така ПН зареєстрована в ЄРПН ( п. 198.2 ПКУ). Тобто вже у грудні 2015 року.
Проте ви прострочили з відображенням ПЗ, чекаючи надходження акта виконаних послуг від нерезидента. Тому складена вами в лютому 2016 року ПН вважається помилковою, відповідно й відображати ПК за нею в декларації за лютий 2015 року, хоч вона й зареєстрована в ЄРПН, ви не мали права.
Виправляємо помилку
У цьому випадку у вас наявна помилка в даті відображення ПЗ, що потягнула за собою і помилку у відображенні ПК. Госпоперація фактично була, але до декларації з ПДВ податкові зобов’язання потрапили з великим запізненням. Цю помилку доведеться виправити.
І алгоритм виправлення буде таким.
Перший крок — виправити ПН. Оскільки ПН складена платником не в тому періоді, її слід виправити*. Порядок виправлення несвоєчасно складеної ПН такий:
* Детальніше про виправлення помилок у податкових накладних див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 97, с. 29; 2016, № 20, с. 42.
— помилкову ПН анулюємо (обнуляємо). Для цього до ПН, складеної в лютому на послуги від нерезидента, слід скласти «зменшуючий» РК (датою виявлення помилки), зробивши в ньому запис на те саме постачання і в кількісній графі зазначивши ті самі показники, але зі знаком «-». Оскільки ПН за послугами від нерезидента ви складали на себе, то «зменшуючий» РК до такої ПН реєструєте так само ви ( п. 16 Порядку № 569, п. 22 Порядку № 1307);
— складаємо нову ПН з правильною «грудневою» датою і обов’язково (!) реєструємо її в ЄРПН. Адже без реєстрації такої ПН в ЄРПН податковий кредит пиши-пропав. А так хоч і «пізніше», проте на ПК ви все ж таки матимете право в періоді реєстрації правильної ПН в ЄРПН.
І ще декілька слів про таку нову ПН з правильною датою. Не переймайтеся, перевиписати ПН на дату, що відповідає першій події, та зареєструвати її в ЄРПН у вас вийде без проблем. По-перше, з дати першої події, датованої груднем, 180 календарних днів (грубо кажучи, півроку) ще не минуло.
По-друге, незважаючи на те, що
прострочений 15 денний строк для реєстрації грудневої ПН на постачання послуг від нерезидента, ви зареєструєте її без штрафу
За прострочення в реєстрації згідно зі ст. 1201 ПКУ карають тільки за ПН, що направляються покупцям. Ви ж реєструєте ПН на постачання послуги від нерезидента з місцем постачання на території України для себе, щоб за нею ж і відобразити податковий кредит. А такі ПН, судячи з роз’яснення податківців, поза штрафами (див. лист ДФСУ від 28.12.2015 р. № 27879/6/99-99-19-03-02-15, консультацію в підкатегорії 101.30 БЗ).
Крок другий — подайте УР. Щоправда, одним УР ви не відбудетеся — вам доведеться виправити дві декларації: за грудень 2015 року і за лютий 2016 року. Річ у тім, що незважаючи на наявність ПН, складеної за фактом одержання акта виконаних послуг, та реєстрацію її у ЄРПН, податкові зобов’язання з ПДВ ви повинні були показати ще у грудні 2015 року (ураховуючи першу подію — факт одержання послуг від нерезидента). Почнемо з виправлення грудневої декларації.
Перший УР слід скласти до декларації за грудень 2015 року, донарахувавши в ньому не відображені своєчасно ПЗ з ПДВ (за рядком 6 і загальним рядком 9 УР).
Важливо! Податковий кредит за допомогою такого УР не відображаємо (не додаємо), оскільки право на нього, як ми вже зазначили, з’явиться у платника не раніше реєстрації виправленої (правильної) ПН в ЄРПН.
Після донарахування в УР тільки ПЗ, у вас у графі 6 за рядком 18.1 виявиться сума недоплати на яку доведеться нарахувати 3 % штраф, відобразивши його за рядком 18.3 УР. А ось пеню сплачувати не доведеться, якщо встигнете виправитися протягом 90 календарних днів з граничної дати сплати таких ПЗ ( п. 129.9 ПКУ).
Не забудьте! Суму недоплати і штрафу заплатити доведеться до бюджету зі свого поточного рахунку до подання УР ( п. 25 Порядку № 569).
Другий УР слід подати до декларації за лютий 2016 року. Таким УР слід прибрати неправильно відображені ПЗ і ПК. Цей УР по суті буде «нульовим»: у ньому підкоригуються тільки рядки 6, 9, 11.4 і 17, а сам об’єкт оподаткування за рядками 18 і 18.1 не зміниться — графа 6 УР залишиться порожньою. Вам сплачувати за таким УР до бюджету нічого не доведеться.
Крок третій — не забудьте відобразити ПК. Його слід показати в декларації з ПДВ (у рядку 11.4) за той звітний період, в якому нова ПН буде зареєстрована в ЄРПН ( п. 198.6 ПКУ). Зауважимо, що у принципі показати ПК у декларації можна й пізніше: протягом 365 днів у рядку 11.4 поточної декларації, протягом 1095 днів — через УР*.
* Див. лист ДФСУ від 09.02.2016 р. № 2628/6/99-99-19-03-02-15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 17, с. 7.
Увага! У цьому випадку датою складання податкової накладної буде дата грудня 2015 року (дата першої події), а не дата фактичного її складання під час виправлення помилки.
Ось, схоже, й усе. Думаємо, ви без зусиль виправите свою помилку і надалі, отримавши послуги від нерезидента з українським місцем постачання, не наступите на ті самі граблі.
висновки
При отриманні послуг від нерезидента з відкладеною оплатою, Для відображення ПЗ слід завжди орієнтуватися на факт їх отримання. Чекати дату надходження документа про надання послуг неправильно.
Прокол з датою відображення ПЗ з ПДВ в отримувача послуг від нерезидента загрожує заниженням ПЗ і штрафом у розмірі 3 %.
До того ж він віддаляє право на ПК. У такій ситуації платник має право відобразити ПК у періоді реєстрації виправленої ПН (у цьому випадку— складання нової ПН) в ЄРПН.