Підприємство під час виробництва власної непідакцизної продукції використовує імпортне пальне (газ — важкий дистилят), яке при ввезенні обкладається акцизним податком. Причому, цей газ імпортується (розмитнюється) самим підприємством. І при його ввезенні на митниці з усього обсягу газу вже був сплачений (крім усього іншого) акцизний податок.
Акцизні претензії фіскалів
Місцеві податківці в цій ситуації висувають до підприємства досить дивні вимоги щодо акцизного податку. Змішавши до купи його різновиди, вони стверджують, що підприємство, крім імпорту (ввезення) газу, виконує з цим пальним також інші операції, що мають обкладатися акцизним податком, і вимагають окремої реєстрації його платником.
1. Конкретно податківці зазначають, що в підприємства є ще такий об’єкт обкладення акцизом, як операції з передачі підакцизних товарів у межах одного підприємства з метою їх промислової переробки.
А далі ще дивніше.
2. Бо фіскали стверджують, що підприємству з операцій з «промислової переробки» підакцизного газу слід сплатити «роздрібний» акциз!.. Причому, проявляючи «виняткову ліберальність», вимагають акциз не «на всю котушку», а тільки з різниці (!) між «роздрібною» ставкою акцизу (0,042 євро за літр) і «ввізною» його ставкою (0,031 євро за літр), установленою на цей конкретний вид підакцизного газу.
3. Крім того, оскільки йдеться про підакцизний товар — різновид пального, то податківці наполягають ще й на необхідності підприємству реєструватися платником «лівопального» акцизу. Мовляв, ви цей акциз сплачувати не будете, але реєструватися зобов’язані.
Тепер спробуємо по черзі розвінчати ці безглузді акцизні претензії до підприємства.
Як переконувати фіскалів
1. Об’єкт оподаткування? Мову податківці вели про операції, визначені як об’єкт обкладення акцизом в п.п. 213.1.2 ПКУ.
Там перелічені операції з:
«реалізації та/або передачі в межах одного підприємства підакцизних товарів (продукції) з метою власного споживання, промислової переробки <…>»
На цій підставі фіскали стверджують, що підприємство, використовуючи імпортні підакцизні товари з метою власного споживання/промислової переробки, є за такими операціями/товарами платником акцизного податку. Адже згідно із зазначеним п.п. 213.1.2 ПКУ такі операції потрапляють до об’єкта обкладення акцизним податком, а тому, мовляв, будьте люб’язні сплатити з цього товару (газу) акциз удруге! Ми наразі абстрагуємося від того факту, що акциз цей податківці вимагають сплачувати оригінально — виходячи з «роздрібної» ставки, а точніше, з різниці між ставками (див. вище).
Проте чи є тут об’єкт обкладення акцизом? Проаналізувавши цю норму ПКУ і практику її застосування, ми доходимо висновку, що до нашої ситуації вона непридатна.
Задум п.п. 213.1.2 ПКУ полягає в тому, щоб
підприємство — виробник підакцизних товарів сплачувало акциз з вироблених товарів при будь-якому напрямі їх використання (у тому числі й на власні потреби*)
* Але звернемо увагу, що згідно з п.п. 213.3.5 ПКУ об’єкт оподаткування відсутній, якщо вироблені в Україні підакцизні товари використовуються як сировина для виробництва інших підакцизних товарів (це звільнення не поширюється на нафтопродукти).
Саме для виробників «підакцизного» ця норма і прописана в ПКУ, а не для того, щоб з будь-кого повторно справляти акциз.
Наш висновок підтверджує й перелік осіб — платників акцизу, наведений законодавцем у ст. 212 ПКУ. Адже з усіх платників акцизу, перелічених у ст. 212 ПКУ, такий об’єкт оподаткування, що згаданий у п.п. 213.1.2 ПКУ, може виникати тільки у виробників (див. п.п. 212.1.1 ПКУ) цих самих підакцизних товарів, у тому числі коли такі товари будуть використані у виробництві чогось непідакцизного (див. виноску на цій сторінці).
У решти платників, перелічених у ст. 212 ПКУ, акциз може виникати тільки при ввезенні товарів до України, при реалізації або нецільовому використанні підакцизних товарів.
Підтверджують наш підхід і консультації в БЗ, пов’язані із застосуванням цієї норми. Щоправда, зараз вони нечинні, проте з урахуванням того, що норма цікавого нам п.п. 213.1.2 ПКУ практично не змінилася, ідеї цих консультацій можна вважати актуальними і зараз. Наприклад, в одній з них при відповіді на запитання, як визначається дата виникнення ПЗ з акцизного податку при передачі підакцизних товарів (продукції) для власних виробничих потреб і на підставі яких документів, податківці вели мову виключно про підакцизну продукцію власного виробництва платника.
Інакше — при безпідставному застосуванні п.п. 213.1.2 ПКУ — можна дійти до абсурду і повторно обкласти акцизом всі обсяги підакцизного палива і електроенергії, які всі суб’єкти господарювання України використовують у власному виробництві!
Тому ми вважаємо, що акциза тут немає і бути не може — адже об’єкта без платника не буває. Для того щоб виник податок, у переліку платників мало б значитися: «особа, яка використовує підакцизні товари з метою власного споживання, промислової переробки».
Можливо, посиленню цих фантазій посприяла зміна з 1 січня 2015 року формулювання п.п. 213.1.2 ПКУ. Адже до цих змін у ньому значилися операції реалізації (передачі), після змін — реалізації та/або передачі. До речі, стара його редакція в цій частині виглядала більш універсально, оскільки ставки акцизу всі передбачено для «реалізації» підакцизних товарів (див. ст. 215 ПКУ).
Між іншим, це може бути додатковим аргументом для несплати акцизу з такого «псевдооб’єкта» оподаткування — адже ставки акцизу встановлено для «реалізації», а в нашому випадку відбувається «передача» в межах одного підприємства…
2. «Роздрібний акциз»? Спроби податківців використовувати в цій ситуації для розрахунку суми акцизу ставку, встановлену ПКУ для роздрібного акцизу (0,042 євро за літр), наводять на думку про те, що вони намагаються фантазувати щодо виникнення в підприємства «роздрібного» акцизу. Але
якщо підприємство не реалізує окремо імпортний газ, а продає вироблені «за його участі» непідакцизні товари, то на об’єкт обкладення «роздрібним» акцизом і натяку нема
Для цього досить поглянути на абзац третій п.п. 14.1.212 ПКУ, де наведено визначення реалізації суб’єктами роздрібної торгівлі підакцизних товарів, тобто тих операцій, що є об’єктом обкладення «роздрібним» акцизом. Там ідеться про фізичний відпуск пального через АЗС і АГЗС, чого в нашій ситуації немає і сліду.
А ось звідки фіскали взяли, що «роздрібний» акциз у цій ситуації треба сплачувати не за повною ставкою, а з різниці ставок, ми не можемо навіть припустити. ☺
3. Чи реєструватися платником «лівопального» акцизу? Фіскалам, які висувають у подібній ситуації цю вимогу, теж слід упевнено відмовляти.
Річ у тім, що згідно з п.п. 212.3.4 ПКУ реєстрації платниками «лівопального» акцизу підлягають особи, які збираються здійснювати реалізацію пального. У свою чергу термін «реалізація пального» для цілей обкладення «лівопальним» акцизом визначено в абзаці другому п.п. 14.1.212 ПКУ. І в ньому згадуються операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального, але ніде не згадані операції з його переробки та іншого використання у власних виробничих цілях. Тому, якщо підприємство не здійснювало і не збирається здійснювати передачу (у тому числі безоплатну) пального іншим особам, то воно не виконувало (і не планує) операції з реалізації пального, перелічені в абзаці другому п.п. 14.1.212 ПКУ. Отже, жодної необхідності реєструватися платником «лівопального» акцизу в нього не виникає.
Цю ситуацію не потрібно плутати з тією, коли вже зареєстрований платник «лівопального» акцизу використовує частину свого пального на власні потреби (у тому числі для «промислової переробки»). І незважаючи на те що такі обороти не є реалізацією пального, на ці обсяги платнику теж доведеться складати акцизні накладні — щоб у системі електронного адміністрування «дебет з кредитом зійшовся». Але з цього не випливає, що такі «власні» операції прирівнюються до реалізації пального і вимагають реєструватися платником «лівопального» акцизу.
висновки
- Вважаємо, що об’єкт обкладення акцизом з п.п. 213.1.2 ПКУ (зокрема, у вигляді операцій з реалізації та/або передачі в межах одного підприємства підакцизних товарів (продукції) з метою власного споживання, промислової переробки) може виникати тільки у виробників підакцизних товарів.
- При використанні пального у власному виробництві немає необхідності реєструватися платником «лівопального» акцизу, якщо суб’єкт господарювання одночасно не здійснює (не планує) операцій з реалізації пального.
