Так, ваші побоювання обґрунтовані. Адже наявність у договорі права викупу орендарем об’єкта оренди свідчить про можливе віднесення цього правочину до фінлізингу. Принаймні, для цілей оподаткування та бухобліку. «Можливе» — у тому сенсі, що подібні претензії можуть бути висунуті, скажімо, при вашій податковій перевірці і стати джерелом проблем з податківцями.
Серед декількох можливих проблем укажемо тільки на одну — мабуть, найбільш «небезпечну» за наслідками ☹… Дивіться: передача об’єкта оперативної оренди ПДВ не обкладається, тоді як передача об’єкта фінансового лізингу навпаки — ПДВ обкладається повною мірою (п.п. 196.1.2, п.п. «а» п. 185.1 ПКУ). Звісно, якщо ви — платник ПДВ. Податкові зобов’язання (ПЗ) виникають при фактичній передачі об’єкта фінлізингу (п. 187.6 ПКУ). До речі, не забувайте і про мінбазу ПДВ згідно з п. 188.1 ПКУ.
Так от. Розглядаючи передачу об’єкта як операцію, що здійснюється в межах договору оперативної оренди, а не договору фінлізингу, ви ПДВ, швидше за все, не нарахували. А це загрожує донарахуванням ПЗ, якщо визнають операцію фінлізингом. Ось і привід для занепокоєння… ☹
Що стосується умов вашого договору, то і цивільне і господарське законодавство (ст. 6 та 627 ЦКУ, а також ч. 4 ст. 179 ГКУ) прямо дають вам право включати до нього будь-які умови, не заборонені законом. Умова про викуп орендарем об’єкта оренди теж не під забороною.
Взагалі сторони мають право укласти договір, в якому містяться елементи різних договорів, тобто так званий змішаний договір (ч. 2 ст. 628 ЦКУ). До його елементів застосовують законодавство про відповідні договори. Зрозуміло, що ваш змішаний договір буде міксом з (1) договору найму/оренди/оперативної оренди об’єкта ОЗ і (2) договору купівлі-продажу цього ж об’єкта. При цьому зауважимо, що в будь-якому разі в договорі має бути зазначена ціна продажу об’єкта ОЗ (ч. 2 ст. 189 ЦКУ).
Так чи інакше відповідну «орендно-лізингову» термінологію встановлюють такі наріжні акти законодавства, як ЦКУ, ГКУ, ПКУ, Закон України «Про фінансовий лізинг» від 16.12.97 р. № 723/97-ВР і П(С)БО 14 «Оренда». Біда тільки в тому, що робиться це в них саме «так чи інакше» — тобто в буквальному розумінні по-різному… ☹
Але оскільки ми з вами побоюємося насамперед підступів податківців, з точки зору податкової класифікації вашої операції пріоритетне значення має ПКУ, що встановлює визначення лізингових (орендних) операцій для оперативного і фінансового лізингу (оренди) (відповідно в п.п. «а» і «б» п.п. 14.1.97).
Для фінлізингу визначено такі чотири критерії визнання (щоб уникнути плутанини, далі говоритимемо відповідно «фінлізинг» і просто «оренда»):
(1) об’єкт передається на строк, за який амортизується не менше 75 % його первісної вартості, а лізингоотримувач зобов’язаний згідно з лізинговим договором і протягом строку його дії придбати об’єкт за ціною, визначеною в такому договорі;
(2) балансова (залишкова) вартість об’єкта на момент завершення лізингового договору становить не більше 25 % його первісної вартості, що діяла на початок строку такого договору;
(3) сума лізингових платежів з початку строку договору досягне або перевищить первісну вартість об’єкта;
(4) об’єкт був виготовлений лізингодавцем за замовленням лізингоотримувача і після закінчення договору не може бути використаний іншими особами виходячи з технологічних та якісних характеристик об’єкта.
Очевидно, що критерій (4) у вашій ситуації відпадає одразу, і, враховуючи дворічний строк вашого договору, критерії (1) і (2), мабуть, відпадають також (оскільки навіть при мінімальному строкові корисного використання об’єкта ОЗ згідно з п.п. 138.3.3 ПКУ в 4 роки, за 2 роки його оренди до зазначених 75 % буде ще далеко).
І, до речі, зверніть увагу, що у критерії (1) також прямо зазначено обов’язок лізингоотримувача придбати об’єкт, а у вашому договорі визначене тільки його право на подібне придбання. Давайте постараємося не звихнутися ☹, але, окрім як у ПКУ, законодавство не вимагає, щоб договір фінлізингу передбачав обов’язок лізингоотримувача викупити об’єкт такого лізингу! Право — так, але не обов’язок… А право викупу у вашому договорі таки прописане.
Певний острах викликає і критерій (3), але навряд чи, щоб орендар за 2 роки покрив орендними платежами всю первісну вартість об’єкта, а потім ще й заплатив би щось понад це при викупі останнього. Однак, переконайтеся, що ваша операція чиста і за цим критерієм. Більше того, цей критерій спрацює, якщо, крім власне орендного платежу, втиснути в суму «лізингових платежів» викупну суму.
Тому (якщо немає бажання зв’язуватися з ПДВ-наслідками фінлізингу) вас може виручити п.п. 14.1.97 ПКУ, в якому прямо зазначено: «сторони договору мають право під час укладення договору (правочину) визначити таку операцію як оперативний лізинг без права подальшої зміни статусу такої операції до закінчення дії відповідного договору».
Отже, щоб уникнути податкових домагань через те, що ваш договір схожий на фінлізинговий, вам достатньо при його укладенні (зверніть увагу — у первинному його тексті, а не в подальших додаткових угодах до нього!) прямо визначити його саме як договір оперативної оренди. ☺
Але крапку на цьому ставити зарано… Адже якщо з ПДВшною стороною питання ми розібралися, то з бухгалтерською (а отже, і податково-прибутковою) усе складніше. Так, у п. 4 П(С)БО 14 застосовано той самий підхід, що й у ПКУ — визначено критерії фінансової оренди, при НЕвідповідності яким оренда визнається оперативною. Причому тут таких критеріїв аж 8! Але найнеприємніше — «корисна» норма, аналогічна процитованій вище з п.п. 14.1.97 ПКУ, що дозволяла б самостійну класифікацію договору як саме оперативної оренди, тут, на жаль, відсутня. Придивившись до цих критеріїв, звернемо увагу перш за все на такі (оскільки це цитати, ми їх текст не змінюємо, але нагадуємо, що під «орендою» в них розуміється й фінлізинг також):
1) «орендар набуває права власності на орендований актив після закінчення строку оренди» — якщо читати його «в лоб», то ваша ситуація під цей критерій підпадає, якщо тільки (бо в договорі викуп розглядається не як обов’язок, а як право) у вас немає впевненості в тому, що орендар скористається своїм правом викупу;
2) «орендар має можливість і намір придбати об’єкт оренди за ціною, нижче за його справедливу вартість на дату придбання» — якщо (а) за величину справедливої вартості об’єкта ОЗ прийняти (як це зазвичай робиться) його залишкову вартість за даними бухобліку і пригадати (б) про вашу умову договору, згідно з якою викупна вартість об’єкта буде знижена на суму орендних платежів за 2 роки, то зрозуміло, що ваша операція може потрапити під цей критерій. ☹ Або потрібно наполягати на тому, що за викупне право в договорі бився орендодавець, а у вас немає впевненості в його намірі такий викуп реалізувати.
Словом: не виключено, що ПДВ-обкладення операцій у межах вашого договору ви здійснюватимете не як для фінлізингу, а як для оренди (оперативної). Проте їх бухоблік вестимете як для фінлізингу. Як би парадоксально це не виглядало… Інакше кажучи, правила бухобліку (про всі подробиці відображення в бухобліку операцій фінлізингу див. у спецвипуску «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 8, с. 98) змусять вас як фінлізингодавця в момент передачі списати об’єкт ОЗ з балансу і показати заборгованість лізингоотримувача за платежами, а потім доходи розподіляти на нефінансові і фінансові (див. додаток 2 до П(С)БО 14) і відображати всі ці дані в бухобліку та фінзвітності… З відповідними наслідками для податку на прибуток. Звичайно, якщо ваш договір (з його конкретними умовами) таки підпадає під бухоблікові критерії фінлізингу. Добре ще, що навіть для реального фінлізингу коригування різниць навіть високодохідникам не приписане.
У будь-якому разі, перш ніж приймати остаточне рішення, уважно проаналізуйте як сам договір, так і пов’язані з ним показники на предмет їх відповідності згаданим критеріям ПКУ і П(С)БО 14. А тоді вже «вирішуватимете питання», якщо, звичайно, вони виявляться…
