(066) 87-010-10
Переводимо бухгалтерів в ОНЛАЙН!
Перейти до номеру
  • № 13
  • № 12
  • № 11
  • № 10
  • № 9
  • № 8
  • № 7
? За допомогою цієї функції ви зможете швидко перейти до номеру, що вас цікавить
У цьому номері :
 
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
15/16
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік
Лютий , 2016/№ 14

Енциклопедія бухобліку (частина 3). 15. Забезпечення майбутніх витрат і платежів

У цьому розділі спецвипуску поговоримо про те, у яких випадках створюють забезпечення майбутніх витрат і платежів, а також розглянемо, як відображати в обліку формування і використання найбільш поширених із них — резерву відпусток та резерву забезпечення гарантійних зобов’язань.

15.1. Основні положення

Під забезпеченням розуміють зобов’язання з невизначеною сумою або часом погашення на дату балансу ( п. 4 П(С)БО 11). Забезпечення створюють у разі виникнення внаслідок минулих подій зобов’язання, погашення якого, ймовірно, призведе до зменшення ресурсів, що втілюють у собі економічні вигоди, якщо його оцінка може бути розрахунково визначена.

Забезпечення формують для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат на ( п. 13 П(С)БО 11):

— виплату відпусток працівникам;

— додаткове пенсійне забезпечення;

— виконання гарантійних зобов’язань;

— реструктуризацію, виконання зобов’язань при припиненні діяльності;

— виконання зобов’язань щодо обтяжливих контрактів тощо.

Майте на увазі: заборонено створювати забезпечення для покриття майбутніх збитків від діяльності підприємства.

Перелік створюваних забезпечень майбутніх витрат і платежів підприємство визначає в наказі про облікову політику. При цьому зверніть увагу: в загальному випадку обов’язковим є формування забезпечення на оплату відпусток. На це вказують п. 13 П(С)БО 11 та п. 7 П(С)БО 26. Про те, що наведені норми П(С)БО мають імперативний характер, неодноразово говорив і Мінфін (див. листи від 20.08.2009 р. № 31-34000-20-5/22614, від 21.03.2006 р. № 31-34000-20-16/5770 та від 09.06.2006 р. № 31-34000-20-25/12321).

Не створювати резерв відпусток (утім, як і всі інші забезпечення) можуть тільки суб’єкти мікропідприємництва (незалежно від системи оподаткування) та суб’єкти малого підприємництва* — платники єдиного податку групи 3 ( п. 8 розд. І П(С)БО 25).

* Хто належить до суб’єктів малого та мікропідприємництва, ви можете дізнатися на с. 43.

Створення забезпечень дозволяє рівномірно розподіляти можливі в майбутньому витрати між звітними періодами, а отже, формувати протягом року більш об’єктивні фінансові результати.

На кожну дату балансу залишок забезпечення переглядають і у разі потреби коригують (збільшують або зменшують) ( абзац перший п. 18 П(С)БО 11). Ця вимога пов’язана з можливими змінами, які могли відбутися протягом звітного періоду і на яких базувалися прийняті раніше облікові оцінки.

У разі відсутності ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов’язань сума такого забезпечення підлягає сторнуванню.

Для обліку формування та використання забезпечень призначений рахунок 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів». За кредитом цього рахунка відображають нарахування забезпечень, а за дебетом — їх використання.

При цьому пам’ятайте:

забезпечення використовують для відшкодування тільки тих витрат, для покриття яких вони були створені

Суми створених забезпечень визнають витратами. Винятком є забезпечення, що включаються до первісної вартості основних засобів відповідно до П(С)БО 7 (зокрема, забезпечення на рекультивацію порушених земель).

Про найпоширеніші види забезпечень — на оплату відпусток та на виконання гарантійних зобов’язань — поговоримо детальніше.

15.2. Резерв відпусток

Основна мета створення забезпечення на оплату відпусток працівників (резерву відпусток) — це поступове визнання (нарахування) зобов’язань підприємства перед працівниками з оплати відпусток пропорційно відпрацьованому часу. Унаслідок цього забезпечується рівномірне включення витрат на оплату відпусток до собівартості продукції та витрат діяльності. Як ми вже говорили, усі підприємства, крім суб’єктів мікропідприємництва та малих єдиноподатників групи 3, зобов’язані створювати такий резерв.

Розрахунок резерву

Механізм розрахунку резерву визначено абзацом другим п. 14 П(С)БО 11. Так, визначати суму забезпечення на оплату відпусток необхідно щомісячно як добуток фактично нарахованої працівникам заробітної плати та коефіцієнта резервування з урахуванням відповідної суми відрахувань на ЄСВ. У вигляді формули розрахунок має такий вигляд:

РВ = ЗП х Кр х КЄСВ,

де РВ — місячна сума відрахувань на створення резерву відпусток;

ЗП — сума фактично нарахованої заробітної плати за місяць;

Кр — коефіцієнт резервування;

КЄСВ — коефіцієнт, що збільшує резерв відпусток на суму ЄСВ.

У свою чергу, коефіцієнт резервування (Кр) обчислюють як відношення річної планової суми на оплату відпусток до загального планового фонду оплати праці:

Кр = Вп : ФОПп,

де Вп — річна планова сума на оплату відпусток;

ФОПп — загальний плановий фонд оплати праці (без урахування відпускних). Цей показник має враховувати усі виплати, що належать до ФОП, тобто основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати.

Зверніть увагу:

резервувати потрібно не тільки саму суму відпускних, а й суму ЄСВ, що припадає на відпускні

Коефіцієнт, що збільшує резерв відпусток на суму ЄСВ, можна розрахувати за такою формулою:

КЄСВ = 1 + СЄСВ : 100,

де СЄСВ — ставка ЄСВ у частині нарахувань, що діє в поточному році (з 2016 року — 22 %).

Показники Кр та КЄСВ розраховують один раз на рік і перераховують тільки в тому разі, коли протягом року на підприємстві переглядаються планові показники загальної річної суми на оплату відпусток або загального фонду оплати праці.

Запам’ятайте: забезпечення створюють для покриття витрат на оплату щорічних (основної та додаткових) відпусток, а також додаткових відпусток працівникам, які мають дітей. Для інших видів відпусток (навчальної, творчої, у зв’язку з усиновленням дитини тощо) резерв не формують. Чому? Спрогнозувати ймовірність настання таких відпусток практично неможливо, а отже, нереально розрахунково визначити суму забезпечення щодо них.

Порядок розрахунку резерву відпусток розглянемо на прикладі.

Приклад 15.1. На підприємстві працюють 7 осіб. Плановий фонд оплати праці працівників без урахування сум відпускних (ФОПп) на 2016 рік становить 350300,00 грн. Планується, що на оплату відпусток буде витрачено 24580,00 грн. У поточному місяці працівникам було нараховано заробітну плату у розмірі 31750,00 грн.

Щоб розрахувати резерв відпусток у поточному місяці, спершу потрібно визначити коефіцієнт резервування та коефіцієнт, що збільшує резерв відпусток на суму нарахованого ЄСВ.

Так, коефіцієнт резервування становитиме:

Кр = 24580,00 грн. : 350300,00 грн. = 0,0702.

Розрахуємо коефіцієнт, що збільшує резерв відпусток на суму нарахованого ЄСВ:

1 + 22 : 100 = 1,22.

Тепер можемо розрахувати суму, що резервується у звітному місяці на оплату відпусток. Робимо це так:

31750,00 грн. х 0,0702 х 1,22 = 2719,20 грн.

Отже, сума резерву відпусток, що підлягає нарахуванню в поточному місяці, становитиме 2719,20 грн.

Коригування резерву

Як ми вже зазначали, згідно з п. 18 П(С)БО 11 залишок забезпечення переглядають на кожну дату балансу та, у разі потреби, коригують (збільшують або зменшують). У той же час п.п. 8.2 Положення № 879 говорить про те, що такий перегляд, а простіше кажучи — інвентаризацію*, необхідно проводити один раз станом на кінець звітного року. На якому ж варіанті зупинитися?

* Детальніше про інвентаризацію забезпечень та резервів див. у спецвипуску «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 93, с. 66.

На нашу думку, переглядати залишок «відпуск­ного» резерву достатньо один раз на рік (на кінець звітного року). Хоча, якщо у вас є час та бажання, то інвентаризувати резерв можете раз на квартал (на кожну дату балансу).

Як же це зробити? Давайте розбиратися.

Залишок забезпечення на оплату відпусток, включаючи відрахування ЄСВ із цих сум, станом на кінець звітного року визначають за розрахунком, що базується на кількості днів не використаної працівниками підприємства щорічної відпустки та середньоденної оплати праці цих працівників (п.п. 8.2 Положення № 879). Причому середньоденна оплата праці визначається так само, як і для обчислення суми відпускних, тобто згідно з Порядком № 100. Отже, залишок суми резерву відпусток щодо кожного працівника визначаємо за допомогою формули:

РВзал = З : (К - С - Кпов) х Двідп х КЄСВ,

де РВзал — залишок суми резерву відпусток;

З — заробіток, нарахований у розрахунковому періоді;

К — загальна кількість календарних днів у розрахунковому періоді. Розрахунковим періодом, нагадаємо, є останні 12 календарних місяців перед наданням відпустки або менший фактично відпрацьований період (з 1-го по 1-ше число), якщо співробітник пропрацював менше року;

С — кількість святкових і неробочих днів згідно зі ст. 73 КЗпП, що припадають на розрахунковий період;

Кпов — кількість календарних днів, які працівник не відпрацював у розрахунковому періоді згідно з чинним законодавством або з інших поважних причин і протягом яких за ним не зберігався заробіток або зберігався частково;

Двідп — кількість невикористаних днів відпустки;

КЄСВ — коефіцієнт, що збільшує резерв відпусток на суму нарахованого ЄСВ (про нього ми говорили вище — див. с. 103).

Якщо після розрахунку показника РВзал щодо всіх працівників виявляється, що створеного раніше резерву недостатньо, потрібно здійснити його донарахування.

Якщо ж за результатами проведеної інвентаризації виявиться, що сума створеного резерву перевищує розрахований показник РВзал, доведеться провести сторнування надміру нарахованої суми. Адже, як приписує абзац перший п. 18 П(С)БО 11, у разі відсутності ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов’язань сума забезпечення підлягає сторнуванню.

Тут, до речі, є й альтернативний варіант дій. Пункт 5 П(С)БО 11 визначає, що суму раніше визнаного зобов’язання, яке на дату балансу не підлягає погашенню, необхідно включати до складу доходу звітного періоду. Оскільки забезпечення майбутніх витрат і платежів є зобов’язаннями, ця норма цілком до них застосовна. Який із двох варіантів обрати — сторнування чи включення до доходів — на розсуд підприємства.

Бухгалтерський облік

Створення резерву відпусток у бухгалтерському обліку відображають за кредитом субрахунку 471 «Забезпечення виплат відпусток». Який рахунок буде при цьому його дебетовим «напарником», залежить від місця роботи осіб, для оплати відпусток яких створюється резерв. Тобто витрати на створення резерву відпусток потрап­лять до дебету рахунків 23, 91, 92, 93 або 94.

Якщо підприємство використовує рахунки класу 8, нараховані за кредитом субрахунку 471 суми резерву відпусток спочатку показують за дебетом субрахунків:

814 «Оплата відпусток» — на суму резерву в частині витрат на оплату праці;

821 «Відрахування на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» — на суму резерву в частині ЄСВ.

І вже після цього з кредиту зазначених субрахунків нараховані суми резерву списують у дебет рахунків 23, 91, 92, 93 або 94.

Використання резерву відображають за дебетом субрахунку 471 в кореспонденції з кредитом таких субрахунків:

661 «Розрахунки за заробітною платою» — на суму нарахованих відпускних або компенсації за невикористану відпустку;

651 «За розрахунками із загальнообов’язкового державного соціального страхування» — на суму нарахованого на відпускні або компенсацію ЄСВ.

Використати більше резерву, ніж було нараховано, не можна

Тому, якщо відпускні з урахуванням нарахованого ЄСВ повністю покрити за рахунок створеного резерву не вдалося, суму перевищення включайте до витрат за допомогою запису: Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 661, 651.

Наведемо типові кореспонденції рахунків щодо формування та використання резерву відпусток у табл. 15.1.

Таблиця 15.1. Створення та використання резерву відпусток

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дт

Кт

Створення резерву на оплату відпусток

1

Нараховано резерв на оплату відпусток (у частині витрат на оплату праці):

— основним виробничим робітникам

814

471

23

814

— іншому виробничому персоналу

814

471

91

814

— адміністративному персоналу

814

471

92

814

— персоналу, зайнятому збутом

814

471

93

814

— персоналу, зайнятому дослідженнями та розробками

814

471

941

814

— персоналу, зайнятому обслуговуванням об’єктів соцкультпобуту

814

471

949

814

2

Сформовано забезпечення в частині ЄСВ, що нараховується на суми відпускних:

— основним виробничим робітникам

821

471

23

821

— іншому виробничому персоналу

821

471

91

821

— адміністративному персоналу

821

471

92

821

— персоналу, зайнятому збутом

821

471

93

821

— персоналу, зайнятому дослідженнями і розробками

821

471

941

821

— персоналу, зайнятому обслуговуванням об’єктів соцкультпобуту

821

471

949

821

Використання резерву на оплату відпусток

3

Нараховано за рахунок резерву відпусток:

— суми відпускних або компенсації за невикористану відпустку

471

661

— ЄСВ

471

651

Збільшення резерву відпусток за результатами інвентаризації

4

Донараховано резерв відпусток за результатами інвентаризації:

— у частині витрат на оплату відпусток

814

471

23, 91, 92, 93, 94

814

— у частині ЄСВ

821

471

23, 91, 92, 93, 94

821

Зменшення резерву відпусток за результатами інвентаризації

Варіант 1

5

У результаті проведення інвентаризації відображено у складі доходів надміру нараховану суму резерву відпусток

471

719

Варіант 2

6

Сторновано надміру нараховану протягом року суму резерву відпусток (методом «червоне сторно»):

— у частині витрат на оплату відпусток

814

471

23, 91, 92, 93, 94

814

— у частині ЄСВ

821

471

23, 91, 92, 93, 94

821

15.3. Забезпечення гарантійних зобов’язань

Договором або законом може бути встановлено строк, протягом якого продавець (виробник) гарантує якість товару (гарантійний строк). У період дії своїх гарантійних зобов’язань продавець (виробник) безкоштовно виконує гарантійні ремонти, гарантійне обслуговування або гарантійні заміни. Ці дії продавець (виробник) може виконувати самостійно або через уповноважену особу (сервісний центр).

З метою рівномірного віднесення витрат за гарантійними зобов’язаннями на витрати діяльності підприємство може сформувати відповідне забезпечення. Величина забезпечення визначається виходячи з рівня гарантійних замін, попереднього досвіду та прогнозних оцінок фахівців підприємства. Щомісячні відрахування на створення забезпечення, як правило, встановлюють у відсотках до вартості реалізованої продукції (товарів).

Облік коштів, зарезервованих для забезпечення майбутніх витрат на проведення гарантійних ремонтів проданої продукції (товарів), ведуть на субрахунку 473 «Забезпечення гарантійних зобов’язань».

За кредитом цього субрахунку відображають суму нарахованих забезпечень. У свою чергу, за дебетом показують використання зарезервованих коштів на:

— матеріали та запчастини, використані для виконання гарантійних ремонтів;

— заробітну плату працівників, зайнятих гарантійним ремонтом (обслуговуванням), та суму нарахованого на неї ЄСВ;

— оплату послуг, наданих сервісними центрами, тощо.

Про те, як відображати забезпечення на виконання гарантійних зобов’язань виробничим підприємствам, можна дізнатися з Методрекомендацій № 373. Пункт 182 цього документа приписує включати нараховані суми забезпечення до виробничої собівартості продукції. При цьому роблять проводку: Дт 23, 91 — Кт 473.

Якщо коштів, зарезервованих для виконання гарантійних зобов’язань, не вистачило, суму перевищення списують у дебет рахунка 24 «Брак у виробництві»

Такий порядок обліку передбачає п. 405 Методрекомендацій № 373.

Торговельні підприємства суми забезпечень на виконання гарантійних зобов’язань включають до складу витрат на збут, тобто відображають проводкою: Дт 93 — Кт 473.

Якщо ви застосовуєте рахунки класу 8, то суми забезпечення спершу показуйте за дебетом рахунка 84 «Інші операційні витрати», а вже потім списуйте на відповідні рахунки обліку витрат кореспонденцією Дт 91, 24 або 93 — Кт 84.

Зауважте: у разі, коли резерв не створювався, і торговельні, і виробничі підприємства усі фактичні витрати на гарантійний ремонт та гарантійне обслуговування включають до витрат на збут ( п. 19 П(С)БО 16, п. 405 Методрекомендацій № 373).

Облік операцій щодо формування забезпечення на виконання гарантійних зобов’язань та використання його коштів розглянемо в табл. 15.2.

Таблиця 15.2. Облік резерву забезпечення гарантійних зобов’язань

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дт

Кт

Створення забезпечення гарантійних зобов’язань торговельним підприємством

1

Сформовано забезпечення на виконання гарантійних зобов’язань торговельним підприємством

84

473

93

84

2

Відображено витрати на проведення гарантійного ремонту за рахунок зарезервованих коштів:

— у частині вартості витрачених запасних частин, матеріалів, МШП тощо

473

20, 22

— у частині заробітної плати працівників, зайнятих гарантійним ремонтом

661

— у частині ЄСВ на заробітну плату працівників, зайнятих гарантійним ремонтом

651

— у частині вартості робіт, послуг сторонніх організацій

631, 685

3

Відображено витрати на проведення гарантійного ремонту, що перевищують суму нарахованого забезпечення:

— у частині вартості використаних запасних частин, матеріалів, МШП тощо

80

20, 22

93

80

— у частині витрат на оплату праці працівників, зайнятих виконанням гарантійного ремонту

81

661

93

81

— у частині ЄСВ на заробітну плату працівників, зайнятих гарантійним ремонтом

821

651

93

821

— у частині вартості робіт, послуг сторонніх організацій

84

631, 685

93

84

4

Включено до складу доходів надміру нараховану суму забезпечення

473

719*

* Замість відображення доходів надміру нараховану суму забезпечення можна сторнувати записом Дт 93 — Кт 473 методом «червоне сторно».

Створення забезпечення гарантійних зобов’язань виробничим підприємством

1

Створено забезпечення на виконання гарантійних зобов’язань виробничим підприємством

84

473

23, 91

84

2

Списано фактичні витрати на гарантійний ремонт за рахунок забезпечення гарантійних зобов’язань

473

20, 22, 661, 651, 631, 685

3

Виконано гарантійний ремонт у розмірі, що перевищує суму створеного забезпечення гарантійних зобов’язань

80

20, 22

81

661

821

651

84

631, 685

24

80, 81, 821, 84

4

Списано фактичні витрати на гарантійний ремонт, якщо забезпечення гарантійних зобов’язань не створювалося

80

20, 22

81

661

821

651

84

631, 685

93

80, 81, 821, 84

висновки

  • Забезпечення використовують для відшкодування тільки тих витрат, для покриття яких їх було створено.

  • На кожну дату балансу залишок забезпечення переглядають і у разі потреби коригують (збільшують або зменшують).

  • Суми створених забезпечень визнають витратами, за винятком забезпечення, що включається до первісної вартості основних засобів відповідно до П(С)БО 7.

  • Резерв відпусток зобов’язані створювати всі підприємства, крім суб’єктів мікропідприємництва та малих єдиноподатників групи 3.

  • Облік забезпечень гарантійних зобов’язань ведуть на субрахунку 473.

майбутні витрати, платежі додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті