Теми статей
Обрати теми

Кредит-нота від нерезидента

Ольховик Ольга, податковий експерт
Кредит-нота — документ, за допомогою якого регулюються розрахункові відносини із закордонними контрагентами. Сфера його застосування дуже широка. Але найбільш розповсюджений варіант — коли за допомогою кредит-ноти оформляють знижку на товари, отримані від нерезидента. Причому надається така знижка нерідко вже після оприбутковування, а інколи й після продажу закордонного товару. З тим, які облікові, митні та податкові наслідки чекають підприємство, яке отримало таку кредит-ноту, розберемося в цій статті.

Перш за все нагадаємо, що кредит-нота є тільки повідомленням, отриманим від нерезидента, про те, що договірна вартість товару зменшена. А підставою для такого повідомлення виступає сам договір або додаткова угода до нього. У них і має бути передбачена можливість та умови надання такої знижки, а також порядок її оформлення за допомогою кредит-ноти.

Крім того, якщо отримана від нерезидента кредит-нота не містить обов’язкових реквізитів первинного документа, передбачених ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-XIV, необхідно додатково оформити документ, що містить такі реквізити. Він і буде документальною підставою для відображення наданої знижки в обліку (наприклад, бухгалтерська довідка або акт про встановлення нової ціни).

Бухгалтерський облік кредит-ноти

Порядок відображення в обліку знижки на товар, отриманої після його оприбутковування, національними стандартами не визначено. А ось згідно з п. 11 МСБО 2 «Запаси» торговельні знижки віднімають від витрат, пов’язаних з придбанням товару. Тому, якщо товар перебуває на складі, на дату отримання кредит-ноти слід відкоригувати його первісну вартість, що буде відображено проводкою: Дт 281 — Кт 632 (методом сторно).

Якщо ж товар уже реалізований, то проводки можуть бути різні залежно від періоду його реалізації. Так, якщо кредит-нота отримана в тому самому календарному році, в якому відбулася реалізація, необхідно відкоригувати собівартість реалізації товару: Дт 902 — Кт 632 (методом сторно). Якщо ж знижка надана в наступному після реалізації товару році, її слід відобразити проводкою: Дт 632 — Кт 719.

Відображаючи знижку в обліку, необхідно врахувати, що

інвалютна заборгованість на дату отримання кредит-ноти в сумі наданої знижки трансформується в немонетарну статтю

Адже в цій частині її погашення грошовими коштами не відбувається.

Тому, в разі, якщо до дати отримання кредит-ноти валютна заборгованість підлягала перерахунку, тобто на неї раніше вже були нараховані курсові різниці (наприклад, на дату балансу, або на дату часткового її погашення*), то такі нараховані на суму знижки курсові різниці тепер мають бути відкориговані.

* Тільки в разі, якщо згідно з обліковою політикою на дату здійснення господарської операції перерахунку підлягає вся стаття.

Покажемо зазначене на прикладі.

Приклад. 12.11.2015 р. підприємство оприбутковувало імпортні товари вартістю $250000 (курс НБУ — 22,756907 грн./$). 20.01.2016 р. отримано кредит-ноту на суму $50000 (курс НБУ — 24,844282 грн./$). При цьому станом на 20.01.2016 р. підприємство уже реалізувало товари зазначеної партії на суму 2503259,80 грн. (у тому числі 1137845,40 грн. у 2015 році). Курс НБУ на 31.12.2015 р. — 24,000667 грн./$.

Для того, щоб правильно розподілити суму наданої знижки, слід визначити частку реалізованого товару (у тому числі у 2015 році) у загальній вартості цієї партії. При цьому, для спрощення прикладу, вважатимемо, що жодні інші витрати, крім вартості за контрактом, підприємство до собівартості товару не включало.

Частка нереалізованих товарів: (5689226,80 грн. - - 2503259,80 грн.) : 5689226,80 грн. = 0,56.

Частка реалізованих у 2016 р. товарів: (2503259,80 грн. - 1137845,40 грн.) : 5689226,80 грн. = = 0,24.

Частка реалізованих у 2015 р. товарів: 1137845,40 грн. : 5689226,80 грн. = 0,20.

Облік кредит-ноти, отриманої від нерезидента

№ з/п

Дата

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, ($/грн.)

Дт

Кт

1

12.11.2015

Оприбутковано товари ($250000 х х 22,756907 грн./$ = 5689226,80 грн.)

281

632

$250000

5689226,80

2

31.12.2015

Відображено курсову різницю на дату балансу (24,000667 грн./$ - 22,756907 грн./$) х $250000

945

632

310940

3

Відображено суму наданої знижки:

3.1

20.01.2016

Відкориговано вартість нереалізованих товарів ($50000 х 0,56 х 22,756907 грн./$) методом сторно

281

632

$28000

637193,40

3.2

20.01.2016

Відкориговано собівартість реалізованих у 2016 році товарів ($50000 х 0,24 х 22,756907 грн./$) методом сторно

902

632

$12000

273082,88

3.3

20.01.2016

Відображено суму знижки, що припадає на реалізовані у 2015 році товари ($50000 х х 0,20 х 22,756907 грн./$)

632

719

$10000

227569,07

4

Відображено курсові різниці, якщо згідно з обліковою політикою, на дату господарської операції

а)

курсові різниці розраховуються в межах суми господарської операції і перерахунок заборгованості за цією статтею на кінець дня не проводиться:

4.1

20.01.2016

Відкориговано раніше нараховану курсову різницю* (24,000667 грн./$ - 22,756907 грн./$) х 50000

632

719

62188

б)

курсові різниці розраховуються за всією статтею (або в межах суми господарської операції і на кінець дня проводиться перерахунок залишку заборгованості за цією статтею):

4.1

20.01.2016

Відкориговано раніше нараховану курсову різницю* (24,000667 грн./$ - - 22,756907 грн./$) х $50000

632

719

62188

4.2

20.01.2016

Відображено курсову різницю на суму заборгованості, що залишилася (24,844282 грн./$ - 24,000667 грн./ $) х $200000

945

632

168723

* Якби знижка була надана в тому ж році, що й нарахована курсова різниця, яка підлягає коригуванню, проводка була б така: Дт 945 — Кт 632 (методом сторно).

Податково-митні наслідки

Одразу зазначимо такий нюанс: якщо до дати отримання кредит-ноти товари були реалізовані за ціною нижче, ніж їх первісна договірна вартість, і підприємство на виконання вимог п. 188.1 ПКУ* донарахувало податкові зобов’язання з ПДВ на різницю між ціною реалізації та договірною вартістю, то при зменшенні договірної вартості є всі підстави відкоригувати такі раніше донараховані ПЗ. Причому можливість проведення такого коригування не обмежена жодними строками, адже про виправлення помилок у цьому випадку не йдеться. Провести коригування слід на дату отримання кредит-ноти.

* Податковий кодекс України.

Крім того, якщо контрактна вартість товару зменшена, виникає резонне запитання: а чи може бути відкоригована і митна вартість цього товару? Адже в разі, якщо митна вартість буде зменшена, усі митні платежі, сплачені при ввезенні товару, також будуть перераховані.

Згідно з п. 1 ст. 269 МКУ* за письмовим зверненням декларанта або уповноваженої ним особи і з дозволу контролюючого органу інформація, зазначена в митній декларації, може бути змінена. Після закінчення процедури митного оформлення таке право зберігається за декларантом протягом трьох років з дня закінчення митного оформлення ( п. 2 ст. 269 МКУ).

* Митний кодекс України.

Порядок унесення змін до митних декларацій визначається Кабміном ( п. 7 ст. 269 МКУ). Так,

для внесення змін декларант (або уповноважена ним особа) має подати митному органу заяву разом із засвідченими в установленому порядку копіями документів, що підтверджують необхідність унесення таких змін

Про це йдеться в абзаці другому п. 33 Положення № 450**. При отриманні знижки такими документами можуть бути додаткова угода про зміну ціни, оновлена специфікація, кредит-нота.

** Положення про митні декларації, затверджене постановою КМУ від 21.05.2012 р. № 450.

Якщо митний орган прийме рішення про внесення змін до митної декларації, він оформить до неї аркуш коригування за формою згідно з додатком 4 до Положення № 450 (див. п. 37 цього Положення).

Оформлення аркуша коригування здійснюють у порядку, затвердженому Мінфіном ( абзац четвертий п. 37 Положення № 450). Так, згідно з п. 12 Порядку № 1145*** у розділі II аркуша коригування відображають розрахунок сум митних платежів з урахуванням нових даних, а до розділу III вносять фактичні дані про доплату (повернення) митних платежів, штрафні санкції (у разі їх наявності), зокрема зазначають: код виду платежу, дату, суму, підстави для повернення або доплати. Такий аркуш коригування має бути оформлено митним органом протягом 10 робочих днів з дня надходження до митного органу інформації про доплату (повернення) сум митних платежів або реєстрації заяви декларанта (уповноваженої особи) в митному органі ( п. 3 Порядку № 1145).

*** Порядок оформлення аркуша коригування, затверджений наказом Мінфіну від 06.11.2012 р. № 1145.

Водночас, митний орган може відмовити у внесенні змін до митної декларації, але в такому разі він зобов’язаний невідкладно, у письмовому або в електронному вигляді повідомити декларанту про причини та обставини такої відмови ( п. 1 ст. 269 МКУ).

Однією з причин відмови в цьому випадку може бути метод, за допомогою якого була визначена митна вартість при первісному декларуванні. Так, якщо вона була визначена одним із другорядних методів, передбачених п. 1 ст. 57 МКУ (ср. ), передивлятися її в разі отримання кредит-ноти митний орган навряд чи стане. А ось якщо митна вартість визначалася основним методом — виходячи з договірної вартості, для її перегляду є всі підстави.

Та варто зазначити, що позиція податківців з цього питання не така оптимістична. У своєму листі від 15.10.2015 р. № 21843/6/99-99-19-03-02-15 вони заявили, що вносити зміни до митних декларацій на підставі документів, які були створені після здійснення митного оформлення товарів, при отриманні від постачальника-нерезидента кредит-ноти підстав немає.

Вважаємо, що такий підхід податківців занадто категоричний і законодавчо не обґрунтований, адже можливість коригування митної вартості передбачена МКУ.

Що ж до долі податкового кредиту з ПДВ, сплаченого при ввезенні товару, то вона безпосередньо залежатиме від «митного» результату.

Так, якщо контролюючий орган прийме рішення про перерахунок митної вартості, а відповідно і митних платежів, сплачених при ввезенні товарів, сума ввізного ПДВ також буде зменшена. Податковий кредит у такому разі підлягає зменшенню в періоді оформлення аркуша коригування. Адже згідно з п. 201.12 ПКУ документом, що підтверджує право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі ввезення товарів на митну територію України, є митна декларація, оформлена згідно із законодавством. А оформлений митним органом аркуш коригування є невід’ємною частиною відповідної митної декларації ( абзац п’ятий п. 37 Положення № 450). Тому

обов’язок відкоригувати податковий кредит виникає тільки в періоді оформлення аркуша коригування незалежно від дати фактичного повернення з бюджету сум переплаченого ПДВ

Лист ДФСУ від 27.03.2015 р. № 6423/6/99-99-19-03-02-15 містить аналогічний висновок.

Реєстраційний ліміт, розрахований за формулою згідно з п. 2001.3 ПКУ, також буде зменшено на суму поверненого платнику ПДВ у періоді оформлення аркуша коригування.

До речі, відобразити таке коригування слід у рядку 11.1 поточної декларації з ПДВ зі знаком «мінус» (див. листи ДФСУ від 28.12.2015 р. № 27875/6/99-99-19-03-02-15, від 22.12.2015 р. № 27404/6/99-99-19-03-02-15 з поправкою на чинну форму декларації). Хоча харківські податківці рекомендують у цьому випадку подавати уточнюючий розрахунок до податкової декларації того періоду, в якому до податкового кредиту було включено суму ПДВ за відкоригованою митною декларацією (див. лист ГУ ДФС у Харківській обл. від 25.09.2015 р. № 3147/10/20-40-15-01-15). Проте, на наш погляд, такий підхід законодавчо не обґрунтований, адже уточнюючий розрахунок слід подавати в разі виправлення помилок, які в цьому випадку допущені не були.

Якщо ж платник податків не звернувся до контролюючого органу із заявою про необхідність перерахувати митну вартість або контролюючий орган відмовив платнику в її перегляді, суми ПДВ, сплаченого при ввезенні товарів на митну територію України, залишаться незмінними. Відповідні суми податкового кредиту в такому разі коригуванню також не підлягають.

Що стосується податку на прибуток — до різниць між бухгалтерським фінансовим результатом та об’єктом обкладення податком на прибуток факт отримання кредит-ноти не призводить.

висновки

  • Кредит-нота є повідомленням про те, що вартість товару зменшена, а підставою для такого повідомлення є договір або додаткова угода, в яких і має бути передбачена можливість надання знижки.
  • Інвалютна заборгованість на дату отримання кредит-ноти в сумі наданої знижки трансформується в немонетарну статтю, а тому курсові різниці, нараховані на суму такої знижки, підлягають коригуванню.
  • Якщо митна вартість при ввезенні товарів визначалася виходячи з договірної вартості цих товарів, то при зміні договірної вартості є підстави і для відповідного коригування їх митної вартості.
  • Для зміни митної вартості декларант (або уповноважена ним особа) подає митному органу заяву і додає до неї засвідчені в установленому порядку копії документів, що підтверджують підстави для внесення змін.
  • У разі, якщо митна вартість і сума митних платежів перераховані, податковий кредит з ПДВ, сплаченого при ввезенні товару, має бути відкоригований у періоді отримання від митного органу аркуша коригування.
  • Якщо митна вартість і митні платежі не відкориговані, для коригування відповідних сум податкового кредиту з ПДВ підстав немає.
App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі