(066) 87-010-10 Передзвоніть менi
Переводимо бухгалтерів в ОНЛАЙН!
Перейти до номеру
  • № 16
  • № 15
  • № 14
  • № 13
  • № 12
  • № 11
  • № 10
? За допомогою цієї функції ви зможете швидко перейти до номеру, що вас цікавить
У цьому номері :
 
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
9/24
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік
Лютий , 2016/№ 17

Наслідки несплати ПЗ і штрафу при самовиправленні

Платник надав податківцям уточнюючий розрахунок (УР) з донарахуванням занижених податкових зобов’язань (ПЗ) за декларацією попереднього звітного періоду, що виправляється, в якому були допущені помилки. Але при цьому суму донарахованих унаслідок виправлення помилки ПЗ і санкцій («самоштрафу», пені) своєчасно до бюджету не сплатив. У таку ситуацію через недогляд потрапив один наш читач. Розберемося, які наслідки чекають на нього.

Щоб легко орієнтуватися в питанні, нагадаємо двома словами про механізм самовиправлення. Після чого вже поговоримо про наслідки несплати і про можливі «бонуси» такого «безоплатного» самовиправлення.

Коротко про самовиправлення

Процес самовиправлення для платників регламентовано в основному в п. 50.1 Податкового кодексу України (далі — ПКУ). Згідно з цією нормою, коли платник самостійно виявляє помилки в поданих раніше деклараціях, він зобов’язаний подати УР до такої декларації (за формою, що діє на дату подання УР) або ж урахувати помилки в поточній декларації.

При цьому, у разі подання УР, якщо в ньому відображене занижене ПЗ, платник зобов’язаний сплатити, крім суми недоплати (цього заниженого ПЗ), ще й штраф у розмірі 3 % від такої недоплати. При відображенні суми недоплати в поточній декларації (за той період, протягом якого виявили помилку) штраф становитиме 5 %.

Тут зауважимо, що фіскали й раніше щодо ПДВ порушували цю норму ПКУ, не дозволяючи платникам виправляти помилки (у тому числі відображати «старі» недоплати) у поточній декларації з ПДВ і вимагаючи тільки подання УР. Тепер же вони це діло ще й узаконили, прописавши тільки такий шлях виправлення старих помилок у розд. IV нового Порядку заповнення та подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Мінфіну від 28.01.2016 р. № 21

Пунктом 120.2 ПКУ визначено, що при самостійному донарахуванні суми податкових зобов’язань інші штрафи, передбачені гл. 11 розд. ІІ ПКУ (у тому числі передбачені ст. 123, 126 і 127 ПКУ), не застосовуються.

Що ж до пені, то згідно з п. 129.9 ПКУ

пеня при самовиправленні не нараховується, якщо зміни до податкової звітності внесені протягом 90 календарних днів*, що настають за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов’язання

* Це «покращення» стало застосовуватися з 1 вересня 2015 року, до цього пеня нараховувалася в будь-якому разі — незалежно від строку внесення змін до звітності.

Мабуть, для цілей обчислення того, чи вписалися ви в ці 90 днів, слід орієнтуватися на дату подання податківцям УР (або декларації, що містить донараховане за «старі» періоди ПЗ).

Якщо ж ви в ці 90 днів не вкладаєтеся, то доведеться нараховувати пеню за правилами, установленими у ст. 129 ПКУ. Пеня нараховується з розрахунку 120 % за більшою з облікових ставок НБУ, що діяли: на робочий день, наступний за днем граничного строку сплати за декларацією за період, в якому було занижено ПЗ, або на день фактичної сплати зобов’язання ( п. 129.4 ПКУ).

Якщо не сплатили ПЗ та/або штраф

Отже, ви подали УР (або поточну декларацію з урахуванням минулих «гріхів»), але самодонараховані ПЗ та/або штраф (а можливо, й пеню) не сплатили. Або сплатили частково.

Що ж вам за це загрожує?

Граничний строк сплати. Перш ніж почати розмову про наслідки такої фінансової «витівки», визначимося з граничним строком сплати ПЗ і санкцій.

Десятиденний строк для сплати, передбачений п. 57.1 ПКУ, поширюється тільки на випадок, коли занижене ПЗ (також 5 % штраф, а можливо, й пеня) відображаються платником у поточній декларації.

А в ситуації, коли платник подає УР (для ПДВ, нагадаємо, це — єдиний варіант «самовиправлення»), згідно із зазначеним п. 50.1 ПКУ платник зобов’язаний суму недоплати і 3 % штраф сплатити «до подання такого уточнюючого розрахунку». З цього робимо висновок, що граничним строком сплати має вважатися дата подання УР податківцям. Це підтверджує й той факт, що нарахування ПЗ за УР в особовому рахунку фіскали проводять тією самою датою — згідно з п. 4 розд. III Порядку ведення органами Міністерства доходів і зборів України оперативного обліку податків…, затвердженого наказом Міндоходів від 05.12.2013 р. № 765.

Податковий борг. Чи стає не сплачена своєчасно до бюджету сума недоплати і штрафу (пені) податковим боргом платника? На наш погляд, стає.

Адже п.п. 14.1.175 ПКУ визначає, що податковий борг — це сума узгодженого грошового зобов’язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником у встановлений ПКУ строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов’язання. Подавши УР або декларацію (які були прийняті фіскалами), платник у цих документах фактично узгодив своє грошове зобов’язання (з урахуванням штрафу 3 або 5 %). А тому при несплаті в зазначений граничний строк (до подання УР) це грошове зобов’язання (уключаючи штраф) стає на загальних підставах податковим боргом.

Тільки згідно з п. 120.2 ПКУ. Отже, суми (ПЗ плюс штраф-пеня) за УР або поточною декларацією ви не сплатили. Тут, імовірно, «у гру» вступає п. 120.2 ПКУ. У ньому зазначено, що невиконання платником вимог, передбачених абзацами третім — п’ятим п. 50.1 ПКУ, про умови самостійного внесення змін до податкової звітності —

спричиняє за собою накладення штрафу у розмірі 5 % від суми самостійно нарахованого заниження податкового зобов’язання (недоплати)

Нагадаємо, що у третьому-п’ятому абзацах п. 50.1 ПКУ якраз ідеться:

— про подання УР з попередньою сплатою ПЗ і штрафу 3 %;

— про включення недоплати і штрафу 5 % до складу поточної декларації.

Виходячи з цього, під зазначений у п. 120.2 ПКУ штраф повинна підпадати наша ситуація — коли УР подали, а ПЗ та/або штраф повністю (або частково) не сплатили.

Отже, звертаємо увагу, що в разі подання УР і несплати в повній сумі ПЗ і штрафу (пеня — «поза грою») податківці можуть застосувати санкцію в розмірі 5 %. Тобто ця санкція — уже не «самоштраф», а штраф, що застосовується безпосередньо фіскалами, тому добровільно його сплачувати не слід. Нехай фіскали потурбуються і випишуть відповідне ППР.

При цьому, як ми вже зазначали, при самостійному донарахуванні суми ПЗ інші штрафи, передбачені гл. 11 розд. ІІ ПКУ, не застосовуються (див. абзац третій п. 120.2 ПКУ).

Тобто санкції (10 % і 20 %), передбачені за несвоєчасну сплату ПЗ у ст. 126 ПКУ, до такої («самовиправної») несплати за УР застосовуватися не повинні! Тим більше, не може тут застосовуватися і 25 % штраф з п. 123.1 ПКУ.

Підтвердженням тому, що при несплаті податку та/або 3 % штрафу до подання УР штраф згідно з п. 120.2 ПКУ (5 %) «перебиває» штрафи за несвоєчасну сплату зі ст. 126 ПКУ (і, тим більше, штраф з п. 123.1 ПКУ), є не тільки судова практика*, але навіть і консультації фіскалів у БЗ. Наприклад, у категорії 138.01 БЗ фіскали, відповідаючи на запитання про вид застосовуваних санкцій у ситуації, коли платник подав УР з «самодонарахуванням», але без попередньої сплати суми недоплати і штрафу (3 %), говорять тільки про 5 % санкції з п. 120.2 ПКУ.

* Див., наприклад, рішення Харківського апеляційного адмінсуду від 17.06.2014 р. у справі № 820/6244/14.

Тому, імовірно, штрафи фіскалів повинні обмежитися тільки цими 5 %. Причому, звертаємо увагу, що цей штраф повинен «крутитися» тільки на суму нарахованого платником заниження ПЗ. Тобто на відображений в УР штраф 3 % сума цього 5 % штрафу накручуватися «зверху» не повинна.

Крім того, виникає запитання:

чи повинен згодом — після застосування до нього фіскалами зазначеного 5 % штрафу — платник, крім погашення недоплати у вигляді ПЗ за таким УР, сплачувати ще й суму штрафу в розмірі 3 %, про який ідеться в п.п. «а» п. 50.1?

На нашу думку, повинен. Адже, подавши УР, платник узгодив не тільки недоплачену суму «старого» ПЗ, а й суму 3 % штрафу, які вже напевно були рознесені фіскалами в його особовий рахунок та у зв’язку з несплатою стали податковим боргом. Зазначати ж про те, що факт застосування фіскалами 5 % штрафу ніби «анулює» обов’язок платника сплатити 3 % «самоштраф», буде досить сміливо.

По-перше, ці два штрафи застосовуються за різні порушення — першим платник ніби «сам себе січе» за те, що не сплатив ПЗ своєчасно, а другим платника карають фіскали за невиконання зазначених вище умов самовиправлення з п. 50.1 ПКУ.

По-друге, нормативами ніде не передбачено скасування 3 % (5 %) «самоштрафу» в разі застосування до платника штрафу з п. 120.2 ПКУ. Адже цей пункт, як ми вже зазначали, скасовує застосування до платника інших штрафів, передбачених гл. 11 розд. ІІ ПКУ, а «самоштрафи» передбачені у гл. 2 розд. ІІ ПКУ ( п. 50.1).

Тому, якщо ви до подання УР не збираєтеся сплачувати ПЗ, то краще в УР 3 % штраф не зазначати. Хоча не виключено, що фіскали відмовлять у прийнятті такого УР, оскільки донараховане ПЗ має обов’язково «йти в комплекті» з 3 % штрафом.

Водночас, як видно з практики, фіскали можуть приймати УР і без «самоштрафів», — див., наприклад, у рішенні Дніпропетровського апеляційного адмінсуду від 12.09.2013 р. у справі № 811/878/13-а** (ср. 025069200). Між, іншим, у цьому і ще в деяких схожих рішеннях платники, які застосовували з ПДВ «спецсільгоспрежим», відсуджували своє право самовиправлятися без застосування 3 % (5 %) штрафу в тих випадках, коли сума недоплати з ПДВ перераховувалася не до бюджету, а на спецрахунок…***

** До речі, ВАСУ рішенням від 03.06.2014 р. № К/800/28610/14 відмовив податківцям у розгляді їх касаційної скарги у цій справі, визнавши висновки судів «нижчого рівня» правомірними.

*** Див. на ту саму тему рішення Житомирського апеляційного адмінсуду від 24.10.2012 р. у справі № 2а/1770/3187/2012, постанову Чернігівського окружного адмінсуду від 10.09.2013 р. у справі № 825/3263/13-а.

Загалом, якщо ви в разі подання податківцям «неоплаченого» УР з самодонарахованим ПЗ не хочете сплатити згодом 3 % + 5 % = 8 % штрафу, спробуйте не зазначати в УР штраф у розмірі 3 %. Вважаємо, якщо фіскали, а точніше, їх програма прийме у вас такий УР, то потім вони не зможуть вимагати від вас сплати ще і 3 % штрафу (донарахувати вам цей штраф)****.

**** А, можливо, платникам з річним обсягом до 20 млн грн. — з урахуванням діючого до кінця 2016 року правила про списання штрафів у разі сплати донарахованого фіскалами ПЗ без оскарження ( п. 35 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ) — узагалі немає сенсу до кінця року самовиправлятися?..

Хоча відомі випадки на практиці, коли при поданні УР без 3 % штрафу фіскали намагалися стріляти «дуплет»: донараховували платнику 3 % штраф і застосовували — 5 % штраф за п. 120.2 ПКУ. Проте в судах такі їх спроби зазнали фіаско (див., наприклад, зазначене вище рішення Дніпропетровського апеляційного адмінсуду).

Отже, в нашій ситуації фіскали, швидше за все, застосують до суми недоплати ПЗ за УР штраф 5 % (згідно з п. 120.2 ПКУ) і згодом — якщо ви самі не сплатите податковий борг — зможуть стягнути з вас саму суму недоплати плюс «самоштраф» 3 %, а також 5 % штраф. І ще, можливо, пеню.

Про пеню. Тут ми розділимо «несплатні» УР-ситуації на 2 варіанти.

1. До «90 днів». Якщо подали УР до закінчення зазначених у п. 129.9 ПКУ 90 днів. Тобто — без нарахування пені. У такій ситуації «стара» пеня заднім числом (від строку сплати за декларацією за період, в якому занизили ПЗ) уже не може бути нарахована.

Причому незалежно від того, відбулася запізніла оплата за УР протягом цих 90 днів чи ні

Проте, тут постає цікаве запитання — «свіжа» пеня (тобто — з дати виникнення боргу за УР) повинна почати обчислюватися у разі несплати за УР протягом 90 днів з моменту його подання (відштовхуючись від п.п. «а» п.п. 129.1.1 ПКУ)? Або ж одразу — при виникненні податкового боргу?

При нефіскальному (першому) варіанті, якщо податковий борг буде погашений до закінчення 90 днів з дати подання УР, пеня взагалі не буде нарахована.

Ще одне запитання: хто повинен нараховувати цю «свіжу» пеню: фіскали чи сам платник? На нашу думку, ПКУ не зобов’язує платника в таких випадках це робити. Адже це вже буде податковий борг, що виник у зв’язку з несплатою сум за УР. Тому не варто відбирати у фіскалів їх хліб — нехай рахують самі. Але при цьому їм не зашкодить нагадати про 90 днів з п.п. «а» п.п. 129.1.1 ПКУ (якщо тільки з дати подання УР вони ще не минули).

2. Після «90 днів». Якщо виправляєтеся після закінчення зазначених 90 днів, то пеня у вас «на роду написана» і вам доведеться її нарахувати*. А ось коли несплачена за УР сума стане податковим боргом — починаючи з дня подання УР по день фактичної сплати зобов’язань за УР — пеню вам нарахують самі фіскали.

* Фіскали здавна вважають, що п.п. 129.1.2 ПКУ при самовиправленні зобов’язує платників самих нараховувати пеню. Хоча, на наш погляд, ці норми не настільки однозначні. До речі, у формі ПДВшного УР відсутнє місце для зазначення пені, так що при самовиправленні за ПДВ вам в особовому рахунку пеню не нарахують (і її «самонарахування» можна тихенько проігнорувати).

Причому, починаючи з дати подання «неоплаченого» УР пеня, імовірно, повинна нараховуватися й на суму 3 % штрафу (якщо ви зазначили його в УР), оскільки сума такого штрафу теж стане податковим боргом.

А ось пеня на пеню не нараховується (див. п. 129.4 ПКУ), хоча податковий борг може включати й пеню.

Корисні властивості несплати

А чи можна отримати якусь користь від несплати нарахованих за УР сум?

У якійсь мірі так.

По-перше, можна спробувати «безкоштовно» самовиправитися, коли немає грошей і нависла загроза перевірки.

По-друге, безперечною користю є отримання, крім штрафу 3 %, за несплату за УР штрафу 5 %, а не 10 % (або 20 %).

У зв’язку з чим за відсутності коштів, можливо, варто взяти та «зшаманити» таким чином: штучно занизити ПЗ звітного періоду, звівши його до мінімуму або до нуля (мінуса). А в наступному періоді «виявити» помилку і подати УР, не сплативши його з тієї ж самої причини (відсутність коштів). У результаті можна за такі «витівки» відбутися 5 %, а не 10/20 % штрафом. Головне, щоб фіскали не встигли до подання УР самі виявити помилку, інакше — штраф 25 % і пеня…

По-третє, можна спробувати зарахувати за заявою переплату з податку/збору в рахунок сплати зобов’язань за УР (при цьому не обов’язково, щоб переплата була за тим самим податком/збором — п. 43.4 ПКУ).

Щодо ПДВ зараз набагато легше за заявою спрямувати зайві грошові кошти з електронного СЕА-рахунку в рахунок сплати зобов’язань з «ПДВшного» УР, що стали податковим боргом, чим повернути собі такі кошти на поточний рахунок.

До речі, за ПДВ можна також спробувати зарахувати суми від’ємного значення (у частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 2001.3 ПКУ) у рахунок сплати зобов’язань за УР, які, як ми вже зазначали, без попередньої їх сплати одразу стануть податковим боргом.

А погасити податковий борг у такий спосіб прямо дозволяє п.п. «а» п. 204 ПКУ

Отже, за наявності від’ємного значення платник може виконати такий залік у межах суми, що зазначається у «віконці» у рядку 19.1 нової форми декларації з ПДВ. А сама сума від’ємного значення, що спрямовується у погашення податкового боргу за УР, відобразиться в рядку 20.1 декларації.

Крім того, за наявності підтверджених невідшкодованих сум бюджетного відшкодування можна «проплатити» борг за УР шляхом зменшення таких сум. Про те, що така можливість на практиці існує, свідчить лист ДФСУ від 14.01.2016 р. № 550/6/99-99-19-03-02-15 (наш коментар до нього читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 13, с. 5).

Безумовно, не факт, що такі речі зможуть безперешкодно проходити на практиці. Фіскали вигадають мільйон причин, щоб зідрати з вас до бюджету живі гроші. Але — спиток — не збиток, адже відчиняють тому, хто стукає…

висновки

  • Несплата платником самостійно нарахованого заниження податкового зобов’язання (недоплати) і штрафу 3 % за УР тягне за собою тільки накладення штрафу в розмірі 5 % від суми зазначеного ПЗ. Причому — без застосування штрафів (10 і 20 %) за ст. 126 ПКУ та інших штрафів, передбачених в гл. 11 розд. II ПКУ.
  • Крім зазначеного 5 % штрафу фіскалів, платнику доведеться сплатити і «самоштраф» 3 % за УР. Утім, якщо ви не збираєтеся сплачувати за УР, спробуйте його подати без зазначення штрафу 3 %.
  • Якщо подали УР до закінчення зазначених у п. 129.9 ПКУ 90 днів, то «стара» пеня заднім числом (від строку сплати за декларацією за період, в якому занизили ПЗ) уже не може бути нарахована. Причому, незалежно від того, відбулася запізніла оплата за УР протягом цих 90 днів чи ні.
  • Ідучи усвідомлено на штраф 5 % (плюс «самоштраф» 3 %), можна спробувати «безкоштовно» самовиправитися через УР, коли немає грошей і нависла загроза перевірки, або коли є бажання «сплатити» УР за рахунок переплат за іншими податками чи від’ємним значенням ПДВ.
податкові зобов’язання, самовиправлення, штраф додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті