За загальним правилом бухобліку (а він зараз голова і для податковоприбуткових цілей), отримавши в кишеню «безоплатну» суму грошових коштів, у підприємства наявний дохід ( п. 5 П(С)БО 15).
І, враховуючи класифікацію, надану в п. 7 П(С)БО 15, даровані гроші підлягають уключенню до складу інших доходів, не пов’язаних з операційною діяльністю підприємства (тобто мають потрапити на субрахунок 745 «Дохід від безоплатно отриманих активів» або 746 «Інші доходи»). Детальніше див. матеріал на с. 11 цього номера.
Але в нас особливий випадок — гроші, хоч і безоплатно, дає засновник. Зазирніть у визначення доходу:
— згідно з п. 3 НП(С)БО 1 — це збільшення активів або зменшення зобов’язань, що приводить до збільшення власного капіталу (крім його збільшення за рахунок внесків власників);
— згідно з п. 5 П(С)БО 15 дохід визнається при збільшенні активу або зменшенні зобов’язання, що зумовлює збільшення власного капіталу (крім збільшення капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
І в першому і в другому є застереження, загальна суть якого така:
збільшення власного капіталу за рахунок внесків учасників/власників підприємства не приводить до визнання доходу
Про які внески власників йдеться? Напевно це не тільки внесків власників до статутного капіталу (СК). Адже власники можуть робити ще й додаткові внески. Згідно з ч. 4 ст. 144 ЦКУ, якщо розмір чистих активів товариства з обмеженою відповідальністю стає менше СК, то потрібно або зменшувати СК, або приймати рішення про внесення додаткових внесків.
Ураховуючи цю норму, додаткові внески так само не повинні потрапляти до доходів.
Зверніть увагу! Додаткове вкладення капіталу (додаткові внески) не зачіпає СК. При цьому власник (засновник), фактично, жодних фактичних вигод від таких дій не має, оскільки частка його у статутному капіталі не збільшується. Отже, по суті, будь-які подаровані гроші засновника можна «підлаштувати» під додаткові внески.
Такий самий підхід передбачено і в МСБО. Так, п. 4.25 Концептуальної основи фінансової звітності передбачено, що збільшення власного капіталу, пов’язаного з внесками учасників, до доходу не потрапляє. По суті, це ж прописано і в п. 7 МСБО 18 «Дохід». У визначенні доходів і витрат є спеціальні застереження щодо виключення фінрезультатів операцій з власниками. Відповідні суми потрібно відображати у складі капіталу.
Для відображення таких внесків у складі додаткового капіталу передбачено окремий субрахунок 422 «Інший вкладений капітал». Згідно з Інструкцією № 291 на ньому обліковується інший вкладений засновниками підприємств (за винятком АТ) капітал, що перевищує статутний капітал, інші внески тощо без рішення про зміну розміру статутного капіталу.
Тому щоб обійтися без доходів, а облікувати безповоротне надходження грошей від засновника як додатковий внесок, підприємство-отримувач повинне оформити це належним чином.
Установлення розміру, форми та порядку внесення учасниками додаткових вкладів належить до компетенції зборів товариства ( п. «а» ст. 59 Закону про госптовариства). Отже, спершу потрібно зібрати збори учасників і зафіксувати необхідність такої передачі у протоколі загальних зборів (це якраз і підтвердить, що передаюча сторона — засновник/учасник, а не третя особа). Жодних договорів позики або дарування між засновником і підприємством-отримувачем бути і близько не повинно.
У такому разі і в податковому обліку все буде в порядку. Згідно з п.п. 134.1.1 ПКУ об’єкт обкладення податком на прибуток розраховується виходячи з величини фінрезультату до оподаткування, визначеного у фінзвітності підприємства згідно з П(С)БО або МСФЗ (з подальшим коригуванням на різниці або без нього). А оскільки отримані гроші від засновника у вигляді додаткового вкладу не підлягають визнанню як дохід у бухобліку, то й на об’єкт обкладення податком на прибуток не вплинуть.
Доказом того, що як засновник і підприємство-отримувач оформлять безповоротну фіндопомогу, так вона й відобразиться в обліку, слугує відповідь на подібне до нашого запитання про оподаткування отриманої від благодійного фонду (засновника підприємства) безповоротної фінансової допомоги (див. лист ГФСУ від 11.02.2016 р. № 2884/6/99-99-19-02-01-15).
Так-от, податківці розцінили ці гроші як благодійну допомогу, наполягаючи на тому, що вона неодмінно повинна осісти у складі доходів отримувача, і рекомендували показати її суму у формі № 2 «Звіт про фінансові результати» у додатковій статті «Дохід від благодійної допомоги» (код рядка 2241)* до статті «Інші доходи» (код рядка 2240).
* Чомусь податківці взяли стару форму № 2 (у новій формі додаткового ряд. 2241 немає).
Отже, ще раз повторимо, що будь-яке надходження безповоротних коштів від засновника слід оформити не як безповоротну фіндопомогу (або благодійний внесок), а як надходження додаткового капіталу.
Тоді вже напевно замість загальної проводки Дт 311 — Кт 746 має бути зроблена проводка: Дт 311— Кт 422 «Інший додатковий капітал».
Бухгалтерський облік додаткового внеску від засновника/власника (без зміни розміру СК)
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | Відображено зобов’язання засновника за додатковим внеском (на підставі протоколу) | 377 | 422 | 50000 |
| 2 | Отримано на поточний рахунок грошові кошти | 311 | 377 | 50000 |
Надалі додаткові внески можна буде використовувати, зокрема, при відображенні прибутку/убутку від операцій з інструментами власного капіталу ( п. 28 П(С)БО 13). Як варіант, спрямувати на покриття непокритих збитків, зробивши запис Дт 422 — Кт 442 «Непокриті збитки».
висновки
- Безпечніше безповоротну фіндопомогу від засновника одразу прописувати в договірних документах/рішеннях загальних зборів учасників як додатковий внесок.
- Тоді місце такої безповоротної фіндопомоги на субрахунку 422.
- Як шо цього не зробити, є ймовірність, що контролери визнають її безповоротною фіндопомогою зі включенням до доходу.
