Нерухомість у фізособи купує один, а оплачує інший: що з ПДФО і ВЗ?

У нашого читача, який звернувся на «гарячу лінію», склалася така ситуація: підприємство «А» надумало придбати об’єкт нежитлової нерухомості (будівля складу) у фізичної особи — резидента (непідприємця). Проте для оптимізації розрахунків воно вирішило не самостійно розплатитися з продавцем, а перекласти цей обов’язок на третю особу — підприємство «Б», яке, у свою чергу, є боржником підприємства «А».

Схематично ця ситуація має такий вигляд (див. рис. на с. 16).

Хто при виплаті доходу фізособі повинен узяти на себе обов’язки її податкового агента в частині ПДФО та військового збору? Давайте розбиратися разом.

Почнемо з правових нюансів цієї операції.

Покладаємо виконання зобов’язання на третю особу

Боржник зобов’язаний виконати свій обов’язок, а кредитор — прийняти виконання особисто, якщо інше не встановлено договором або законом, не випливає із суті зобов’язання та звичаїв ділового обороту. Цю непорушну істину закріплено в ч. 1 ст. 527 ЦКУ*.

* Цивільний кодекс України.

Тобто умова належного виконання зобов’язання — його здійснення належним боржником належному кредитору. За загальним правилом боржник повинен особисто виконати зобов’язання перед кредитором.

У той же час ч. 1 ст. 528 ЦКУ та ч. 1 ст. 194 ГКУ** встановлюють: якщо з умов договору, вимог закону або із суті зобов’язання не випливає обов’язок боржника виконати зобов’язання особисто, виконання такого обов’язку він може покласти на іншу особу. Тоді кредитор зобов’язаний прийняти виконання, запропоноване замість боржника іншою особою — безпосереднім виконавцем.

** Господарський кодекс України.

Причому така третя особа не стає стороною в зобов’язанні, оскільки щодо кредитора вона виконує тільки фактичні дії, тобто є персоною факультативною (необов’язковою). Хоча, зрозуміло, про умови та зміст зобов’язання, яке належить виконати, ця особа має знати.

Інакше кажучи, той факт, що суму за договором кредитору перераховує третя особа, не призводить до заміни сторони в зобов’язанні.

Отже, суб’єктний склад правочину в цьому випадку не змінюється. Боржник не вибуває із зобов’язання, а так і залишається боржником.

Саме боржник відповідає перед кредитором за виконання зобов’язання так, якби виконував його сам особисто

І у разі невиконання або неналежного виконання третьою особою обов’язків боржника останньому все одно доведеться виконати ці обов’язки самому ( ч. 2 ст. 528 ЦКУ).

У нашій ситуації це має такий вигляд: для фізособи — продавця нерухомості особою, зобов’язаною розплатитися за купівлю, залишається підприємство «А». Проте, якщо третя особа (підприємство «Б») не виконує свої зобов’язання щодо перерахування коштів за об’єкт нерухомості в передбачений договором строк, заборгованість перед фізособою виникає саме у підприємства «А».

У момент покладання виконання зобов’язання перед кредитором на третю особу боржник стає зобов’язаним цій третій особі. Із цього випливає, що між боржником і третьою особою повинні існувати певні правові відносини (зустрічні зобов’язання).

Часто такий спосіб розрахунків використовують, коли третя особа має дебіторську заборгованість перед боржником, наприклад, за договором постачання, в якому така третя особа виступає покупцем тощо.

Якщо таких відносин у цій парі немає, доручення третій особі про виконання зобов’язання перед кредитором контролери можуть витлумачити як безповоротну фінансову допомогу (п.п. 14.1.257 ПКУ*) з відповідними податковими наслідками.

* Податковий кодекс України.

Щоб уникнути таких кривотлумачень, оформіть ваші зв’язки правильно.

Як оформити доручення про виконання зобов’язання

Як же саме має бути оформлено покладання виконання зобов’язання на третю особу? Про це ЦКУ умовчує.

На наш погляд, відповідну вказівку про те, що третя особа здійснить оплату не на рахунок боржника, а на рахунок кредитора боржника,

можна зафіксувати або одразу в договорі при його укладенні, або пізніше — у додатковій угоді

При цьому пам’ятайте, що додаткова угода має бути тієї ж форми, що й основний договір. Отже, якщо такий договір, наприклад, ви засвідчили нотаріально, то і з додатковою угодою до нього поспішіть до нотаріуса.

На практиці часто боржник надсилає на адресу третьої особи листа, в якому викладає відповідне доручення, якщо, звісно, в самому договорі умови про виконання зобов’язання третьою особою немає. У цьому листі він зазначає відомості про зобов’язання, виконання якого покладає на третю особу, а також підстави такого передання (наприклад, реквізити договору, з якого випливає заборгованість третьої особи).

Подібну вказівку можна вважати пропозицією внести зміни до раніше укладеного договору. Чому? Тому що тут змінюється така умова договору, як порядок виконання зобов’язання боржником.

А ще, щоб виконання зобов’язання боржника третьою особою не стало сюрпризом для кредитора, надішліть йому письмове повідомлення з детальною інформацією про те, яке саме зобов’язання перед ним виконується і якою особою. А то раптом він отриману суму виконавцю поверне, а боржникові пред’являтиме претензії через несплату боргу.

Домовтеся також з третьою особою, щоб вона повідомила вас про дату виконання покладеного на неї зобов’язання. Причому таке повідомлення можна оформити письмово. Навіщо потрібна така педантичність? Щоб не проґавити строк сплати ПДФО і ВЗ із доходу, виплаченого фізособі.

Заручатися ж згодою кредитора на отримання належної суми від третьої особи не потрібно. Прийняти виконання, запропоноване замість боржника іншою особою — безпосереднім виконавцем, він і так зобов’язаний ( ч. 1 ст. 528 ЦКУ та ч. 1 ст. 194 ГКУ).

До того ж кредитору, правду кажучи, однаково, хто саме виконає перед ним зобов’язання. Набагато важливіше для нього отримати належні грошенята в потрібній сумі. Тим більше, що боржник-то в нього залишається той самий і на додачу з’являється ще одна особа, яка забезпечує виконання. Тобто правове становище кредитора не погіршується.

Цікаво, який вигляд має ця ситуація з точки зору третьої особи? Адже, виконуючи зобов’язання замість боржника, вона діє від свого імені. Запитань у неї виникати не повинно.

Третій особі достатньо мати доказ того, що вона виконує зобов’язання належним чином і що її дії спрямовані на погашення боргу боржника

Таким доказом будуть відповідна умова в договорі (або додатковій угоді) та документ, що підтверджує перерахування потрібної суми на користь зазначеної в договорі (або додатковій угоді) особи.

Хоча, щоб контролери не знайшли приводу підкопатися, після здійснення платежу сторонам не завадить ще й підписати акт звіряння розрахунків.

Вимагати від боржника надати доказ того, що кредитор повідомлений про майбутнє виконання зобов’язання на його користь третьою особою, такій третій особі непотрібно.

Ну от, з юридичною стороною виконання зобов’язання третьою особою розібралися. Тепер переходимо до «ПДФОшно-ВЗного» питання.

Хто заплатить ПДФО і ВЗ?

ПДФО. Насамперед зауважимо, що будівля складу, придбана підприємством «А» у фізособи-резидента, не відноситься до «пільгових» об’єктів нерухомості з п. 172.1 ПКУ, тобто тих, доходи від продажу яких за певних умов* не обкладаються ПДФО.

* Детальніше про ці умови читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 23, с. 44.

Тому дохід продавця нерухомості — фізособи-резидента в цьому випадку підлягає обкладенню ПДФО за ставкою 5 % ( пп. 167.2 та 172.2 ПКУ).

При цьому базою оподаткування є договірна вартість об’єкта, що продається, але не нижча за його оціночну вартість ( п. 172.3 ПКУ).

Майте на увазі: ПДФО сплачують за рахунок доходу фізособи, або просто утримують з нього. Тому якщо ви заздалегідь обумовили з продавцем суму, яку він повинен отримати на руки, то перерахуйте нарахований дохід так, щоб після всіх утримань ваш візаві отримав бажану суму. Саме ця нарахована сума і повинна фігурувати в договорі купівлі-продажу нерухомості.

Тепер найважливіше! Запам’ятайте: податковим агентом фізособи — продавця нерухомості є підприємство-покупець ( п. 172.7 ПКУ), тобто у нашому випадку — підприємство «А». Адже дохід фізособі фактично виплачує воно, тільки не з рук в руки, а, так би мовити, через довірену особу.

Тому саме підприємство-покупець повинно нарахувати, утримати і сплатити (перерахувати) до бюджету ПДФО з доходу, отриманого фізособою від такого продажу

Коли ж це потрібно зробити за цієї ситуації? Якщо третя особа виплатить фізособі належну суму у безготівковій формі, то ПДФО ви повинні сплатити того ж дня — в день виплати доходу ( п.п. 168.1.2 ПКУ). А якщо гроші виплачуються з каси*, тоді сплатити ПДФО потрібно наступного дня після виплати (нарахування) доходу ( п.п. 168.1.4 ПКУ). Визначити конкретну дату виплати грошей фізособі вам допоможе повідомлення третьої особи про дату виконання покладеного на неї зобов’язання, про що ми говорили вище.

* З урахуванням 150-тисячного готівкового обмеження, встановленого п. 2.3 Положення «Про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 р. № 637, та п. 1 постанови Правління НБУ «Про встановлення граничної суми розрахунків готівкою» від 06.06.2013 р. № 210.

Сплатити ПДФО до бюджету підприємство-покупець має за своїм місцезнаходженням ( п.п. 168.4.4 ПКУ).

Інформацію про «продажний» дохід фізособи та утриманий з нього ПДФО воно відобразить у розділі I Податкового розрахунку за формою № 1ДФ з ознакою доходу «104».

Військовий збір. Крім ПДФО, підприємству-покупцеві, як податковому агенту, доведеться утримати з доходу фізособи від продажу нерухомості ще й 1,5 % ВЗ. Підстава — п.п. 1.5 і 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.

При утриманні ВЗ враховуйте усі ПДФО-правила, визначені ст. 172 ПКУ . Також на правила, встановлені для ПДФО, орієнтуйтеся під час сплати (перерахування) ВЗ ( п.п. 1.4 п. 161 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Суму «продажного» доходу не забудьте відобразити в розділі II форми № 1ДФ в загальній сумі доходів, що обкладаються ВЗ.

Цікаво, а як справи з ЄСВ? Не хвилюйтеся: дохід від продажу нерухомості не має жодного стосунку до фонду оплати праці і не є винагородою за виконані роботи (надані послуги) за цивільно-правовими договорами. Тому

ЄСВ із суми виплачуваного фізособі «продажного» доходу ви не справляєте

А тепер — ложка дьогтю до цієї бочки меду. Існує велика ймовірність, що банк третьої особи не пропустить платіж на користь фізособи без сплати ПДФО і ВЗ. Річ у тім, що банки приймають платіжні документи на виплату доходу тільки за умови одночасного надання розрахункового документа на перерахування ПДФО і ВЗ до бюджету. Це прямо зазначено в п.п. 168.1.2 ПКУ.

Як бути, якщо банк скаже «стоп»? Можна надати йому документи, що визначають порядок погашення зобов’язань перед кредитором-фізособою, та платіжні документи з відміткою банку підприємства-боржника про сплату ПДФО і ВЗ з «продажного» доходу. Якщо «фокус не вийде», третя особа може сплатити символічні суми ПДФО і ВЗ при виплаті доходу фізособі, а потім використовувати їх як переплату за ПДФО і ВЗ.

Проілюструємо усе сказане прикладом.

Приклад. Підприємство «А» вирішило придбати у фізичної особи — резидента (непідприємця) будівлю складу за 128342,24 грн. Припустимо, оціночна вартість об’єкта — 125000 грн.

Сума ПДФО становить 6417,11 грн. (128342,24 грн. х 5 % : 100 %).

Сума ВЗ — 1925,13 грн. (128342,24 грн. х 1,5 % : : 100 %).

Раніше підприємству «Б» було відвантажено товар на суму 120000 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 20000 грн.). Покупець за товар поки що не розплатився, тому підприємство «А» передоручило виконати свій обов’язок перед фізособою — продавцем нерухомості підприємству «Б».

Підприємство «А» в заздалегідь обумовлений день сплатило до бюджету суми ПДФО і ВЗ з «продажного» доходу, після чого підприємство «Б» виконало покладений на нього обов’язок, перерахувавши належну фізособі суму за вирахуванням ПДФО і ВЗ на її рахунок у банку.

У своєму обліку ці операції підприємство «А» відображає так, як показано на с. 19.

Покладаємо виконання зобов’язання на третю особу