Зобов’язання підприємства виконує третя особа

Почнемо вже традиційно — з правових аспектів ситуації.

Правові особливості

Підстави для того, аби перекласти виконання свого зобов’язання перед кредитором на плечі іншої особи, знаходимо у ст. 528 ЦКУ.

Згідно зі ст. 528 ЦКУ виконання зобов’язання може бути покладено боржником на іншу особу. У тому випадку, якщо з умов договору, вимог законодавства або суті зобов’язання не випливає обов’язок боржника виконати зобов’язання особисто.

Причому: якщо віддати право виконання зобов’язань третій особі можна, то кредитор зобов’язаний прийняти виконання зобов’язань від третьої особи як належне виконання зобов’язань боржником (див. також постанову ВСУ від 24.06.2015 р. у справі № 6-88цс15)*.

* http://reyestr.court.gov.ua/Review/46301679.

Ясна річ, аби покласти виконання зобов’язань на третю особу, потрібна згода цієї особи. А от про згоду кредитора нічого не сказано. Відтак, він може висувати заперечення проти виконання зобов’язання третьою особою тільки тоді, коли це прямо суперечить умовам договору і законодавства.

Зверніть увагу: виконання зобов’язань третьою особою не означає, що боржник більше не має стосунку до зазначеної операції. Це випливає із ч. 2 ст. 528 ЦКУ, де сказано, що у разі невиконання або неналежного виконання зобов’язання боржника іншою особою це зобов’язання боржник повинен виконати сам.

Тож виконання зобов’язань третьою особою не слід плутати з переведенням боргу ( ст. 520 ЦКУ). У випадку переведення боргу для первісного боржника зобов’язання по суті припиняється**. А от у випадку виконання зобов’язання третьою особою, вона лише виконує певні дії, але боржником не стає. Тому, якщо третя особа не виконає зобов’язання, то виконувати його доведеться боржнику.

** Докладно про це читайте у «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 50, с. 34.

Тож у разі виконання зобов’язання третьою особою згідно зі ст. 528 ЦКУ боржник залишається боржником, а третя особа боржником не стає

Фактично у випадку із виконанням зобов’язання третьою особою відбувається фінансування боржника цією особою. Безумовно, згодом витрати, понесені третьою особою, можуть бути компенсовані, але формально такого обов’язку у боржника немає. Тож перекладення боргу може означати як своєрідне «кредитування» боржника, так і безповоротне його фінансування.

Тут слід пам’ятати ще таке: третя особа, яка виконує зобов’язання боржника, діє від свого імені. Тож потрібно чітко врегулювати, що, наприклад, перераховуючи гроші кредитору, вона виконує саме зобов’язання боржника, а не вступає в «особисті» відносини з кредитором. Третя особа має чітко зазначити, у тому числі і в платіжних документах, за що вона платить. Аби кредитор не подумав, що йому зайшли «ліві» гроші, а податківці не класифікували їх як безповоротну фіндопомогу.

Тож найважливіше — правильне врегулювання взаємовідносин божника із третьою особою. Тут можливо чимало варіантів. Наприклад, підприємство-боржник має заборгованість перед кредитором за отримані і не оплачені товари. Воно укладає із третьою особою угоду, аби вона погасила цю заборгованість перед кредитором. Натомість боржник розрахується з третьою особою згодом (див. рис. ).

У прикладі, зображеному на рисунку вище, боржник має зобов’язання (отримані і не оплачені товари) перед кредитором. Коли третя особа погасить його заборгованість, у нього виникне також зобов’язання перед третьою особою, яка профінансувала його на суму погашеної заборгованості. Цю заборгованість перед третьою особою боржник буде погашати грошима. Оцей момент у договорі між боржником і третьою особою слід чітко визначити.

А от із кредитором третя особа взагалі нічого не повинна укладати. Достатньо заявити, що вона виконує зобов’язання, і виконати їх у строк та на умовах, визначених основним договором. Для кредитора не має значення, що оплата надходить не від боржника. А от третя особа має чітко зазначити у платіжних документах, які зобов’язання вона погашає.

Облік перекладення боргу

У межах теми сьогоднішнього номера нас перш за все цікавить боржник. У нього облік перекладення боргу, як правило, відбувається шляхом заліку заборгованостей. Наприклад, у ситуації, наведеній на рисунку, боржник має кредиторську заборгованість за отриманими і неоплаченими товарами (Дт 281 — Кт 631). На дату погашення заборгованості третьою особою перед кредитором боржник просто зробить залік заборгованостей (Дт 631 — Кт 685). На ту суму, на яку третя особа погасила його заборгованість перед кредитором. А згодом рахунок кредиторської заборгованості закриється за рахунок перерахованої третій особі компенсації.

У податковоприбутковому обліку та обставина, що заборгованість погашає інша особа, на фінрезультат боржника ніяк не вплине.

А що з ПДВ-обліком? При отриманні товарів від кредитора боржник отримав від нього податкову накладну. Чи потрібно тепер кредитору складати нову податкову накладну у зв’язку з тим, що товари оплачує не сам боржник, а інша особа?

Податківці відповідають на це запитання негативно. Вони зауважують:

незалежно від того, що згідно з умовами договору виконання зобов’язання щодо оплати за товари/послуги покладено на іншу особу, податкова накладна складається на покупця (отримувача) товарів/послуг

Така відповідь міститься у консультації із БЗ, підкатегорія 101.17 (див. с. 45 сьогоднішнього номера). Додамо від себе, що така відповідь є цілком логічною. Бо ж саме найменування отримувача товарів (робіт, послуг) зазначено у договорі на постачання товарів і саме він буде використовувати їх в оподатковуваних операціях. А отже — саме він повинен мати право на податковий кредит за товарами, які оплачує нехай і третя особа.

А якщо третя особа погашає заборгованість боржника перед кредитором авансом — ще до того, як боржник отримав товари від кредитора? За логікою, податкову накладну кредитору все одно треба складати на отримувача, адже він є покупцем за договором. А ось з моментом складання є питання — формально тут не виконуються умови п.п. «а» п. 187.1 ПКУ, бо гроші надходять не від покупця, а від третьої особи. Але, на наш погляд, якщо першою подією була оплата, податкові зобов’язання у кредитора виникатимуть на дату, коли йому зайшли кошти. І не важливо від кого — від покупця чи від третьої особи. Головне, що за товари — є постачання, отже є і ПДВ.

А от боржнику у цьому випадку радимо відображати податковий кредит лише після того, як він отримає товари, які так поспішила оплатити третя особа. Бо ж з його рахунку кошти не списувались, тому поспішати з податковим кредитом на дату оплати не варто. А ще краще — взагалі уникати ситуацій, коли третя особа платить за вас ще до того, як ви отримали товари.

Здається, усе зрозуміло. Тож закріпимо нашу теорію практичним прикладом.

Приклад. Підприємство А отримало від підприємства С товари на суму 7200 грн. (у тому числі ПДВ — 1200 грн.). Підприємство А вирішило домовитися з підприємством В про те, що підприємство В погасить заборгованість за отримані підприємством А товари. Натомість підприємство А згодом перерахує підприємству В компенсацію у сумі тих самих 7200 грн.

Відобразимо зазначені операції в обліку підприємства А (у контексті нашої статті — підприємства-боржника, за якого виконують зобов’язання).

Виконання зобов’язання третьою особою

Отже, нічого страшного у виконанні своїх зобов’язань через третю особу немає. Головне, знову ж таки — оформити це так, аби «комар носа не підточив».

висновки

• Перекладення боргу — це форма виконання зобов’язань із залученням третьої особи. На відміну від переведення боргу, при перекладенні боргу боржник не перестає бути стороною договору (боржником) і повинен сам виконати зобов’язання, якщо третя особа з цим не справиться.
• Облік перекладення боргу, як правило, відбувається шляхом взаємозаліку. При цьому вирішальну роль для обліку має характер відносин між боржником і третьою особою.
• Навіть якщо за отримані боржником товари (роботи, послуги) сплачує третя особа, податкова накладна за постачанням цих товарів (робіт, послуг) має бути складена на боржника.