Пасажир повернув квиток: буде ПДВ чи ні?

міжнародні перевезення

Перш за все, зауважимо, що до квитка на міжнародний рейс підприємство абсолютно правомірно застосувало 0 % ПДВ. Адже міжнародні перевезення пасажирів, багажу та вантажів автомобільним, залізничним, морським, річковим і авіаційним транспортом обкладають ПДВ за нульовою ставкою ( п.п. «е» п. 185.1, п.п. «а» п.п. 195.1.3 ПКУ). Отже, у міжнародних автоперевезень, у тому числі пасажирських, — «нульовий» ПДВ.

Причому для застосування нульової ставки ПДВ важливо, щоб «міжнародність» перевезення підтверджував єдиний міжнародний перевізний документ. Для міжнародних пасажирських автоперевезень таким документом може бути квиток на міжнародний рейс (див. підкатегорію 101.09 БЗ).

І до речі, з моменту придбання цього квитка договір перевезення пасажира вважають укладеним ( ч. 2 ст. 910 ЦКУ). Його предмет — надання транспортних послуг. Тобто за договором перевезення пасажира одна сторона (перевізник) зобов’язується перевезти іншу сторону (пасажира) до пункту призначення, а пасажир, у свою чергу, зобов’язується сплатити плату за проїзд ( ч. 1 ст. 910 ЦКУ).

Утім, чого тільки не трапляється. Через певні обставини пасажир може передумати і скасувати поїздку. Ну що ж, тоді це

право пасажира: відмовитися від поїздки, повернути квиток та отримати назад повну або часткову (!) вартість квитка — залежно від строку його здачі

і відповідно до правил, установлених «транспортним» законодавством ( п. 6 ч. 1 ст. 911 ЦКУ).

У зв’язку з цим, наприклад, п. 136 Правил надання послуг пасажирського автомобільного транспорту, затверджених постановою КМУ від 18.02.97 р. № 176, передбачає, що при поверненні квитка на автобус пізніше ніж за дві години, але не пізніше ніж за 10 хвилин до відправлення автобуса, передбаченого розкладом руху, пасажиру повертається 80 % вартості проїзду.

А, наприклад, Конвенція про міжнародні автомобільні перевезення пасажирів і багажу від 09.10.97 р. (КАПП) це питання взагалі віддає на відкуп перевізнику. У її п. 32 встановлено: при поверненні квитка пізніше ніж за дві години, але не пізніше, ніж за 15 хвилин до відправлення автобуса, передбаченого розкладом руху, пасажиру повертається вартість квитка в розмірі, визначеному перевізником.

Загалом, чим «ближче» до відправлення автобуса повернено квиток, тим меншу суму за нього повертають пасажиру. Тому за квиток, повернений незадовго до відправлення автобуса, пасажиру повернуть не всю вартість квитка, а тільки частину. У зв’язку з цим детальніше розберемо всю ситуацію та з’ясуємо природу неповерненої різниці. Адже підприємство завагалося: чи обкладати цю суму ПДВ?

Немає постачання — немає об’єкта ПДВ

Перш за все, давайте пригадаємо, коли виникає необхідність нарахувати зобов’язання з ПДВ. Відомо, що об’єкт оподаткування виникає там, де з’являється постачання ( пп. 14.1.185, 14.1.191 ПКУ). Але

чи відбувається постачання в цьому випадку?

Після повернення квитка пасажиром можна говорити про те, що договір пасажира з перевізником розірвано. Транспортні послуги пасажиру так і не надано. І жодних інших послуг при цьому перевізник не надавав. І оскільки послуги перевезення «скасовуються», то зникає й об’єкт оподаткування ( п.п. «е» п. 185.1 ПКУ) — немає постачання. А без постачання, звісно, не може бути й об’єкта ПДВ (причому ні за якою ставкою: ні за нульовою, ні за основною, 20 %).

Ну і щоб зовсім уже заспокоїтися, зауважимо й такий момент. Оскільки в цій ситуації все повертається на свої місця (пасажир отримує гроші за послуги, які так і не надано), сюди ніяк не вийде приплести й умовне постачання (ну, скажімо, з тим, щоб нарахувати ПЗ згідно з п. 198.5 ПКУ). Адже цей пункт працює тоді, коли товари, послуги, необоротні активи призначаються для використання або починають використовуватися в «особливих» (!) операціях. Тобто важливе їх «особливе» використання/плановане використання (у неоподатковуваній/звільненій/негосподарській діяльності). Проте в нашому випадку нічого подібного не відбувається. Послуги перевезення в таких «особливих» операціях у перевізника жодним чином не візьмуть участі. Адже транспортні послуги пасажиру врешті-решт узагалі не поставляються! Отже, ані про реальне, ані про «віртуальне» (умовне) їх постачання говорити тут не доводиться. Загалом, приводів для нарахування умовних зобов’язань також немає.

І все ж таки бентежить те, що частина суми залишається перевізнику. А отже, важливо розібратися з правовою природою цих сум.

Утримувана перевізником сума — це штраф

У цій ситуації, як зазвичай це відбувається, усі складнощі породжує недомовленість законодавства. Адже переважну більшість профільних правил перевезень чітко не характеризують цю суму, ніяк її не іменують і не конкретизують, що це за різниця. І тільки в «авіаційних» Правилах повітряних перевезень пасажирів та багажу, затверджених наказом Мінінфраструктури від 30.11.2012 р. № 735 (див. п. 3 гл. 3 розд. ХIХ «Повернення коштів»), зустрічаємо: із сум, що повертають за квиток пасажиру, перевізником може утримуватися штраф. Так-так.

Вважаємо, що безповоротну суму перевізнику правильно тлумачити саме як штраф

Тобто розцінювати її як суму утримуваних з пасажира штрафних санкцій. Ну посудіть самі. Адже якщо квиток здано завчасно, то пасажиру повернуть його повну вартість. А ось якщо квиток здано «упритул» до відправлення автобуса, то пасажира покарають меншою компенсацією.

Причому відсоток утримуваної суми, як правило, тим більше, чим «ближче» до рейсу повертається квиток (тобто залежить від строку здавання квитка пасажиром: якщо пасажир з поверненням затягнув, розплатою стане менша сума компенсації). І до речі, сама «відсоткова» (!) розмірність утримань — ще одна ознака того, що це штраф. Адже за визначенням з ч. 2 ст. 549 ЦКУ штраф — це неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежним чином виконаного зобов’язання.

Таким чином, утримувані з пасажирів суми слід розглядати у площині штрафних санкцій. Тепер з приводу їх обкладення ПДВ.

Штрафні санкції — без ПДВ

Увагу в цьому випадку звернемо на абзац п’ятий п. 188.1 ПКУ. На додачу до попередніх чотирьох абзаців він застерігає, які суми включають, а які не включають до складу договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (тобто до бази ПДВ). Отже, до складу договірної (контрактної) вартості:

— уключаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг;

— не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три відсотки річних та інфляційних, отриманих платником у результаті невиконання або неналежного виконання договірних зобов’язань.

Утім, як уже зазначалося вище, постачання послуг у цьому випадку не відбувається. Тому безповоротну суму не можна вважати утримуваною перевізником «у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг» (тобто першою — «що включається» — до бази оподаткування позицією). А тут ми маємо справу із сумою штрафних санкцій (це друга — «що не включається» — до бази оподаткування позиція). При цьому п. 188.1 ПКУ встановлює, що

суми штрафних санкцій не обкладають ПДВ

Ну і для повноти картини, мабуть, трішки «штрафної» історії. У минулому було зламано немало списів довкола обкладення сум штрафних санкцій ПДВ. Податківці раніше вважали, що вони повинні обкладатися ПДВ, оскільки нібито вважаються компенсацією вартості товарів/послуг (див., наприклад, лист ДПСУ від 19.11.2011 р. № 6727/7/15-3417-26). Проте після появи УПК, затвердженої наказом ДПСУ від 06.07.2012 р. № 590, а тим більше після внесення Законом України від 24.10.2013 р. № 657-VII змін до п. 188.1 ПКУ, цю ситуацію остаточно врегулювали. Тепер ПКУ прямо передбачає: штрафи не обкладають ПДВ. Тож питання закрито.

Але повернемося до нашої ситуації. Повторимо: утримувана з пасажира сума є штрафною санкцією. Тому обкладати її ПДВ перевізник не повинен. І оскільки штрафи — не постачання, то цю суму перевізнику не потрібно відображати і в ПДВ-звітності (тобто не слід показувати в «неоподатковуваному» ряд. 5 декларації з ПДВ).

Утім, майте на увазі: у бухгалтерському обліку таку суму штрафних санкцій перевізнику слід уключить до доходів — до складу інших операційних доходів (Кт 715 «Отримані штрафи, пені, неустойки»). Отже, насправді вона обіцяє перевізнику не ПДВшні, а «дохідні» наслідки.

Приклад. За годину до міжнародного рейсу пасажир здав автобусний квиток вартістю 1000 грн. і отримав назад 80 % вартості квитка — 800 грн.

В обліку операції відобразяться записами, наведеними в таблиці:

Повернення квитка (з виплатою пасажиру 80 % вартості)

висновки

• Якщо пасажир повернув квиток, то договір пасажира з перевізником розірвано. Послуги перевезення не надаються, а отже, немає об’єкта ПДВ.
• Якщо пасажиру повертається частина вартості квитка, то різницю вважають сумою утримуваних з пасажира штрафних санкцій. При цьому суму штрафних санкцій не обкладають ПДВ.