Сплата податку третьою особою

Згідно з п. 38.2 ПКУ сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, — податковим агентом, або представником платника податку. Та оскільки тривіальний варіант «безпосередньої сплати» вас не цікавить, одразу ставимо на ньому крапку.

Стосовно ж «сторонніх» осіб п. 38.2 ПКУ категоричний: сплачувати податок за платника має право не абихто, а тільки податковий агент або представник платника податку.

Податкових агентів — які, наприклад, стягують/перераховують до бюджету той же ПДФО або ВЗ за його фактичних платників, — одразу відставимо убік, оскільки обговорюється зовсім інша ситуація.

Тут же зазначимо, що така особливість сплати до бюджету ПДВ, як списання його суми казначейством з електронного рахунка конкретного платника в СЕА ПДВ, мабуть, стане перешкодою для сплати цього податку третьою особою (повз банківський рахунок платника ПДВ). Адже якщо якась третя особа спробує поповнити електронний рахунок платника ПДВ у СЕА ПДВ, то за формальними ознаками таку транзакцію ніяк не вийде назвати «сплатою податку».

А от із так званими представниками платників податків (крім, мабуть, ПДВ) розберемося детальніше. Хоча давно зрозуміло: тлумачити безглузде (у цьому випадку ПКУ) — справа невдячна… ☹

Податкове представництво

Якщо стисло, то представник платника податків — це особа, яка «на підставі закону або довіреності» здійснює представництво законних інтересів і ведення справ платника податків, «пов’язаних із сплатою податків» (п. 19.2 ПКУ). Причому здійснює на правах, аналогічних платницьким (п. 19.3 ПКУ). Розтяжне поняття «пов’язаних…», очевидно, включає й такі обов’язки в межах ведення відповідних справ платника податків, як, наприклад, подання податкових декларацій від його імені.

Давайте ж придивимося уважніше до представника платника податків, що діє на підставі довіреності останнього.

Зрозуміло, як представництво, так і довіреність — це терміни цивільного законодавства. Тому далі підемо шляхом, який підказав Мін’юст у листі від 31.03.2011 р. № 176-0-2-11-20 (на тему, близьку обговорюваній).

Дивіться. Згідно з ч. 1 ст. 237 ЦКУ представництвом є правовідношення, в якому одна сторона (представник) зобов’язана або має право вчинити правочин від імені другої сторони, яку вона представляє. Узагалі-то, ч. 3 ст. 237 ЦКУ встановлює, що представництво може виникати за найрізноманітнішими підставами, такими як: договір, закон, акт органу юрособи тощо. У нашому випадку в п. 19.2 ПКУ згадується тільки довіреність.

При цьому, щоб уникнути недомовок, одразу ж зазначимо, що обговорювані дії представника платника податків підпадають під поняття правочину згідно з ч. 1 ст. 202 ЦКУ.

Згідно з ч. 3 ст. 244 ЦКУ довіреність — це письмовий документ, що видається однією особою іншій для представництва інтересів першої перед третіми особами. Кажучи просто, у нашому випадку — це документ, що підтверджує податківцям право представника платника податків здійснювати відповідні дії від імені останнього. Право!

Але у процитованій вище ч. 1 ст. 237 ЦКУ йдеться не тільки про право, а й про обов’язок представника. Адже абсолютно зрозуміло, що одна юрособа — податковий представник — не стане діяти на користь іншої особи — платника податків — безоплатно. Довіреність сама по собі зобов’язати його робити відповідні дії не може. А що може? Відповідь: той самий договір, що зазначений як підстава представництва в ч. 3 ст. 237 ЦКУ. Причому, оскільки обидві сторони є юрособами, такий договір (правочин) має бути укладено в письмовій формі (п. 1 ч. 1 ст. 208 ЦКУ). І тоді отримуємо «складушечку»: адже згідно з ч. 1 ст. 244 ЦКУ

Представництво, яке ґрунтується на договорі, може здійснюватися за довіреністю

Більше того, такий договір повинен мати всі істотні ознаки договору доручення (ст. 1000 ЦКУ), за яким одна сторона (повірений — це представник платника податків) зобов’язується здійснити від імені і за рахунок іншої сторони (довірителя — а це сам платник податків) певні юридичні дії. І зокрема, таку юридичну дію, як сплата від імені іншої сторони (і за її рахунок!) цих самих податків.

Одразу ж робимо акцент на словах — «за рахунок іншої сторони». У цьому випадку: за рахунок платника податків як довірителя за договором. Інакше кажучи, представник платить податки не «за» платника податків, а «від імені» і «за рахунок» останнього. І різниця тут не синтаксична, а економічна: до бюджетів та/або фондів сплачуються як би не «власні» гроші представника, а «транзитні» — платника податків. Навіть якщо представник спершу здійснює перерахування за рахунок своїх оборотних коштів (унаслідок чого в нього в обліку виникає дебіторська заборгованість платника), а вже потім платник податків погашає таку дебіторку.

Тут же зауважимо, що у ролі фізособи, яка сплатила податок підприємства, може виступити директор (ну або засновник) цього самого підприємства.Зрозуміло, також на підставі відповідного договору доручення. А як звіт про виконання доручення (ст. 1006 ЦКУ) подати відповідний авансовий звіт з доданням квитанції банку як підтвердного документа.

Гроші до бюджету ретельно «не нюхають»

Зауважимо, що із сплатою податків третьою особою податківці прямо погоджуються в 135.04 БЗ. При цьому не звертайте уваги, що в запитанні як причина сплати одним суб’єктом (або навіть фізособою) податку за іншого суб’єкта звучить відсутність коштів на розрахунковому рахунку останнього. У відповіді про це жодного слова, і це правильно. Подібної умови законодавство не висуває.

Біда тут в іншому. І не тільки «тут» — оскільки помилкове твердження податківців з цієї старої консультації перекочувало у свіжий лист ДФСУ від 24.05.2017 р. 343/6/99-99-17-01-15/ІПК. Дивіться: прямо визнаючи право представника платника податків сплатити за останнього його грошове зобов’язання або податковий борг, податківці, анітрохи не вагаючись, стверджують, що сума сплаченого грошового зобов’язання або податкового боргу платника вважається його оподатковуваним доходом. Але так буде тільки в тому випадку, якщо з договору сторін випливає, що сплата податку представником має безоплатний характер. Ну, або вона здійснюється не за рахунок довірителя. Або після закінчення строку позовної давності довіритель не відшкодує податковому представникові суми, що належали тому.

В усіх інших випадках про виникнення доходу у довірителя (платника податків) говорити не доводиться. До речі, з наведених наприкінці статті проводок чітко видно, що доходами тут і не пахне.

Як заплатити і як відобразити

Також зрозуміло, що, як правило, усі ці питання виникають саме тоді, коли у платника податків або тривіально немає грошей на самостійну сплату своїх податків, або через виникнення податкового боргу він потрапив під процедуру податкової застави — з відповідними труднощами перерахування коштів зі свого поточного рахунка.

Так, замінити боржника в зобов’язанні шляхом оформлення відповідного договору («Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 92, с. 15) у такій ситуації у третьої особи не вийде, оскільки податківці прямо тицятимуть пальцем у п. 87.7 ПКУ. Зате в п. 87.3 ПКУ як джерело погашення саме податкового боргу платника податків подібне погашення (сплата) представником останнього не заборонене. І це відповідає духу п. 87.1 ПКУ, що дозволяє погашення податкового боргу за рахунок не тільки власних, а й позикових коштів.

І нехай за наявності тимчасового розриву між моментом сплати грошового зобов’язання (податкового боргу) представником платника податків і моментом компенсації цих сум представнику з боку платника це скидається на позику (ст. 1046 ЦКУ)… Але тоді під аналогічну підозру потрапляв би будь-який посередницький договір, за яким компенсація витрат повіреного на користь довірителя «спізнюється» щодо платежу, здійсненого повіреним на користь довірителя за рахунок власних оборотних коштів. Головне — ця сплата податку (платіж податкового представника) не безоплатна. Адже потім при нагоді платник податків відшкодує такі суми своєму представнику. До речі, і самі «представницькі» послуги за відповідним договором доручення між представником і платником податків — теж не безоплатні. Це важливо…

На завершення зауважимо, що оформляючи платіжне доручення на сплату податку платника, його представник має орієнтуватися на приклад 2 заповнення поля «Призначення платежу», наведений у п. 3 Порядку, затвердженого наказом Мінфіну від 24.07.2015 р. № 666.

Не забудьте вказати також реквізити договору доручення. Це попередить можливі запитання вашого обслуговуючого банку.

Так, а що стосується відображення в обліку, то проводки див. у таблиці.

Як облікувати суму податку, сплачену третьою особою

висновки

• Сплатити податки (крім ПДВ) від імені і за рахунок підприємства має право третя особа (як юридична, так і фізична) на підставі договору доручення. Така особа вважається представником платника податків.
• Представник платника податків діє на підставі його довіреності.
• Представник платника податків має право сплатити податки за останнього незалежно від його фінансового стану.