Забезпечення працівників засобами індивідуального захисту

4.1. Кого забезпечувати засобами індивідуального захисту

Безоплатно видають спецодяг, спецвзуття та інші ЗІЗ, а також мийні та знешкоджувальні засоби тим працівникам, які зайняті на роботах ( ст. 163 КЗпП і ст. 8 Закону про охорону праці):

— зі шкідливими та небезпечними умовами праці;

— пов’язаних із забрудненням або несприятливими метеорологічними умовами;

— разових, пов’язаних з ліквідацією наслідків аварій, стихійного лиха тощо, не передбачених трудовим договором.

При цьому придбання, комплектування, видачу та утримання ЗІЗ роботодавець здійснює за свій рахунок і відповідно до нормативно-правових актів з ОП і колективного договору.

Основним нормативно-правовим актом, що визначає порядок видачі працівникам ЗІЗ, є Положення № 53.

Інформацію про те, в яких випадках і які категорії працівників згідно з цим Положенням мають право на безоплатне забезпечення ЗІЗ, представимо в табл. 4.1.

Таблиця 4.1. Категорії працівників, які мають право на безоплатне забезпечення ЗІЗ

Отже, ми розібралися з особами, безоплатне забезпечення яких спецодягом, спецвзуттям та іншими ЗІЗ є обов’язком роботодавця. Тепер час дізнатися про норми видачі таких ЗІЗ.

4.2. Норми видачі

Згідно з п. 1.4 Положення № 53 ЗІЗ видають особам, які працюють за професіями і на посадах, на яких таку видачу передбачено нормативно-правовими актами з питань ОП, відповідно до норм безоплатної видачі працівникам спеціального одягу, спеціального взуття та інших ЗІЗ (далі — Норми безоплатної видачі ЗІЗ).

Такі Норми встановлюють для роботодавця обов’язковий мінімум безоплатної видачі ЗІЗ з визначенням їх захисних властивостей і строків використання (носіння).

На сьогодні для багатьох галузей діють типові (галузеві) норми безоплатної видачі ЗІЗ.

Перелічимо основні з них (див. табл. 4.2).

Таблиця 4.2. Типові (галузеві) норми безоплатної видачі ЗІЗ

Зауважте: деякі із зазначених у табл. 4.2 нормативних документів затверджено ще в часи СРСР. Проте вони є діючими і на сьогодні згідно з постановою Верховної Ради України від 12.09.91 р. № 1545-ХІІ.

4.3. Порядок забезпечення засобами індивідуального захисту

При забезпеченні працівників ЗІЗ роботодавець повинен ураховувати вимоги, установлені Положенням № 53. Розглянемо їх.

1. ЗІЗ, що придбаваються, повинні мати позитивний висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи, сертифікат відповідності або свідоцтво про визнання відповідності, а також задовольняти вимогам Технічного регламенту засобів індивідуального захисту, затвердженого постановою КМУ від 27.08.2008 р. № 761 (п. 3.1 Положення № 53).

Зверніть увагу: не заборонено забезпечувати працівників спецодягом, спецвзуттям та іншими ЗІЗ, узятими в оренду в інших суб’єктів господарювання, дотримуючи при цьому норми п. 3.1 Положення № 53 (див. лист Держгірпромнагляду від 13.09.2010 р. № 1/02-3.1/6600).

2. При визначенні потреби в ЗІЗ роботодавець повинен передбачати спецодяг і спецвзуття окремо для чоловіків і жінок з урахуванням (п. 3.2 Положення № 53):

— їх моделі;

— найменування нормативних документів (ДСТУ, ГОСТ, ТУ тощо);

— призначення ЗІЗ за захисними властивостями;

— розміру і зросту, а для захисних касок і запобіжних поясів — типорозмірів.

3. Якщо на робочому місці на працівника впливають більше одного шкідливого та/або небезпечного виробничого фактора, йому необхідно використовувати одночасно декілька ЗІЗ (наприклад, захисну каску, лицьовий щиток або захисні окуляри, шумозахисні навушники). При цьому такі ЗІЗ мають бути сумісними і ефективними проти існуючої небезпеки (небезпек) (пп. 3.3 і 4.13 Положення № 53).

4. В окремих випадках з урахуванням особливостей виробництва роботодавець може замінювати одні ЗІЗ на інші за умови, що захисні властивості та умови праці для користувача не погіршаться (п. 3.4 Положення № 53). При цьому погоджувати таку заміну роботодавець повинен з профспілковою організацією підприємства або, в разі її відсутності, з уповноваженою найманими працівниками особою з питань ОП.

Так, замінити можна:

— комбінезон на костюм і навпаки;

— костюм на напівкомбінезон із сорочкою (блузою) або сарафан з блузою;

— костюм із сукна на костюм з вогнезахисним або кислотозахисним просоченням;

— костюм брезентовий на костюм з вогнезахисним або водовідштовхувальним просоченням;

— черевики (напівчоботи) шкіряні на чоботи гумові і навпаки;

— черевики (напівчоботи) чобітьми і навпаки;

— валянки на чоботи і навпаки.

5. Якщо окремі види ЗІЗ не зазначені в Нормах безоплатної видачі ЗІЗ, але передбачені іншими нормативно-правовими актами з ОП (правилами, інструкціями з ОП тощо), вони мають бути видані працівникам залежно від характеру та умов робіт, що виконуються (на строк носіння — до зношення).

До таких ЗІЗ, зокрема, належать (п. 3.5 Положення № 53):

— запобіжний пояс;

— діелектричні калоші та рукавиці;

— діелектричний гумовий килимок;

— захисні окуляри та щитки;

— респіратор;

— протигаз;

— захисний шолом;

— підшоломник;

— накомарник;

— каска;

— наплічники;

— налокітники;

— саморятівники;

— шумозахисні навушники;

— вкладки або шоломи;

— світлофільтри;

— віброзахисні рукавиці тощо.

6. Під час надходження ЗІЗ на підприємство роботодавець повинен забезпечити приймання та перевірку ЗІЗ на їх відповідність вимогам нормативних документів (ДСТУ, ГОСТ, ТУ). Для цього має бути створена комісія з представників адміністрації, профспілкової організації (у разі її відсутності до складу комісії включають уповноваженого з питань ОП).

Якщо виявлено невідповідність ЗІЗ вимогам нормативно-технічної документації, то неякісні ЗІЗ підлягають поверненню або заміні (пп. 3.6 і 3.7 Положення № 53).

Заборонено видавати замість ЗІЗ матеріали для їх виготовлення або грошові кошти для їх придбання

Така заборона міститься, зокрема, у ст. 164 КЗпП.

Водночас працівник у разі порушення встановленого нормами строку видачі ЗІЗ може придбати їх за власні кошти. У такому разі роботодавець зобов’язаний компенсувати працівнику витрати на придбання ЗІЗ відповідно до підтвердних документів ( ст. 164 КЗпП, ст. 8 Закону про охорону праці, п. 4.3 Положення № 53). При цьому працівник у звичайному порядку повинен оформити Звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, за формою, затвердженою наказом Мінфіну від 28.09.2015 р. № 841. Порядок компенсації понесених витрат на придбання ЗІЗ має бути прописано в колективному договорі.

Зауважте: п. 4.3 Положення № 53 зобов’язує роботодавців виплачувати компенсацію працівнику і в тому випадку, якщо в нього відсутні підтвердні документи на придбання ЗІЗ. У такій ситуації компенсацію витрат здійснюють за роздрібними цінами виробника або постачальника. Якщо витрати працівника на придбання ЗІЗ перевищують роздрібні ціни, компенсація різниці може бути виплачена, якщо це застережено в колективному договорі. Але пам’ятайте, що таке бездокументальне відшкодування з точки зору ПКУ розцінюватиметься як операція з придбання спецодягу у фізособи з відповідним оподаткуванням доходу працівника.

4.4. Використання засобів індивідуального захисту

Використання наданих роботодавцем ЗІЗ — безпосередній обов’язок працівника (п. 1.8 Положення № 53). При цьому працівники повинні використовувати ЗІЗ виключно за призначенням.

Роботодавець зі свого боку зобов’язаний подбати про створення зрозумілих для працівників інструкцій з експлуатації ЗІЗ (п. 1.9 Положення № 53). Їх вимоги необхідно включити до відповідних розділів обов’язкових для виконання працівниками документів (інструкцій з ОП, технологічних регламентів тощо).

Спеціальний одяг, спеціальне взуття та інші ЗІЗ, що видаються працівникам, повинні відповідати характеру та умовам їх застосування, захищати від існуючих небезпек, підходити працівнику за розміром і зростом (у разі необхідності — після відповідного регулювання) і не повинні самі призводити до збільшення ризику (п. 4.2 Положення № 53).

Давайте розберемося, які обов’язки працівники і роботодавці повинні виконувати у процесі експлуатації ЗІЗ.

Отже, роботодавець зобов’язаний:

— не допускати до роботи працівників без ЗІЗ, установлених Нормами безоплатної видачі ЗІЗ та іншими нормативно-правовими актами з ОП (п. 5.1 Положення № 53);

— не допускати до роботи працівників, якщо ЗІЗ знаходяться в забрудненому, несправному стані або з простроченими строками періодичних випробувань (п. 5.1 Положення № 53);

— у разі передчасного зносу ЗІЗ не з вини працівника замінити їх за свій рахунок (п. 4.3 Положення № 53);

— забезпечити відповідно до інструкції з експлуатації періодичне випробування і перевірку придатності ЗІЗ (протигазів, саморятівників, респіраторів, запобіжних поясів, електрозахисних засобів, касок, накомарників), а також своєчасну заміну їх деталей, вузлів або інших частин (фільтрів, скляних деталей), якщо їх захисні властивості погіршились або вони певний час не використовувалися. Після перевірки на ЗІЗ має бути нанесена відмітка (клеймо, штамп) про строки проведення наступного випробування (п. 5.7 Положення № 53);

— переконатися у використанні працівниками ЗІЗ відповідно до інструкції з їх експлуатації та у відсутності в цих засобах будь-яких змін, що можуть призвести до зниження їх захисних властивостей (п. 5.2 Положення № 53);

— регулярно проводити навчання працівників і перевірку знань щодо правил користування ЗІЗ згідно з інструкціями з їх експлуатації, способів їх регулювання (підгонки) за розміром, надягання, перевірки їх працездатності (п. 5.6 Положення № 53);

— забезпечити відповідні умови зберігання ЗІЗ згідно з інструкціями з їх експлуатації;

— за свій рахунок забезпечити належний догляд ЗІЗ, своєчасне очищення (хімочищення), прання, дезінфекцію, обезпилювання, дегазацію, дезактивацію, знешкодження та ремонт ЗІЗ за процедурами, визначеними інструкціями з їх експлуатації (п. 6.2 Положення № 53). При цьому мають бути збережені захисні властивості ЗІЗ.

Видача працівникам ЗІЗ після таких процедур у непридатному стані або з втратою захисних властивостей заборонена (п. 6.6 Положення № 53)

Якщо роботодавець не організував своєчасне хімочищення або прання спецодягу, він зобов’язаний видати змінні ЗІЗ або відшкодувати працівнику фактичні витрати на хімочищення або прання згідно з підтвердними документами (п. 6.3 Положення № 53).

Зверніть увагу: ЗІЗ, як правило, призначені для особистого користування. Але бувають випадки, коли чергові ЗІЗ використовує декілька працівників. Тоді перед кожним застосуванням таких ЗІЗ необхідно проводити відповідні санітарно-гігієнічні заходи. Такі заходи включають очищення (хімочищення), прання, обезпилювання, дегазацію, дезактивацію, дезінфекцію тощо (п. 6.1 Положення № 53);

— організувати на підприємстві належний облік і контроль за видачею в установлені строки ЗІЗ працівникам (п. 4.7 Положення № 53).

У свою чергу, працівники при використанні ЗІЗ зобов’язані (п. 5.3 Положення № 53):

— дбайливо ставитися до виданих їм ЗІЗ, застосовувати їх за призначенням згідно з інструкціями з експлуатації;

— повідомляти роботодавця про будь-які недоліки при використанні ЗІЗ за призначенням.

Строк використання ЗІЗ не повинен перевищувати строку придатності, визначеного документами виробника (інструкціями з експлуатації, паспортами тощо)

При цьому відлік строку використання ЗІЗ розпочинається з дня їх фактичної видачі працівникам (п. 5.4 Положення № 53).

А як вчинити із ЗІЗ, що повернені працівником до закінчення строків їх придатності (наприклад, при звільненні)? Усе залежить від того, в якому стані перебувають такі ЗІЗ. Так, якщо повернені ЗІЗ:

— придатні для використання — їх очищають, ремонтують і надалі використовують за призначенням;

— не придатні для використання — їх списують у встановленому законодавством порядку.

Хочете видати ЗІЗ, що перебували в експлуатації, іншим працівникам? Тоді врахуйте, що зробити це можна тільки після прання, хімчистки, дезінфекції та ремонту таких ЗІЗ (п. 4.5 Положення № 53).

Строк використання ЗІЗ, що були в користуванні, залежно від ступеня їх зношеності встановлює роботодавець за погодженням з профспілковою організацією підприємства (при її відсутності — з уповноваженим трудовим колективом з питань ОП), що має бути обумовлено в колективному договорі. Такий строк повинен ураховувати характер небезпеки, тривалість перебування працівника під її дією, характеристику робочого місця працівника і не може перевищувати строків використання відповідних ЗІЗ, що видаються в індивідуальне користування згідно з Нормами безоплатної видачі ЗІЗ.

Чергові ЗІЗ необхідно утримувати у призначеному для зберігання приміщенні в належному гігієнічному стані. Їх видають під відповідальність керівників робіт або керівників змін.

Строки використання чергових ЗІЗ у кожному конкретному випадку залежно від характеру та умов роботи встановлює роботодавець за погодженням із профспілковою організацією підприємства (у разі її відсутності — з уповноваженою найманими працівниками особою з питань ОП). При цьому зауважте: строки використання чергових ЗІЗ мають бути не менше строків використання відповідних ЗІЗ, що видаються в індивідуальне користування згідно з Нормами безоплатної видачі ЗІЗ (п. 4.6 Положення № 53).

Теплий спецодяг і спецвзуття (костюми і штани на утепленій прокладці, куртки для захисту від понижених температур, кожухи, кожушки, валянки, шапки-вушанки тощо) видають працівникам з настанням холодної пори року. Порядок їх зберігання у теплу пору року визначає роботодавець з урахуванням інструкції з їх експлуатації. Час користування теплим спецодягом і спецвзуттям у межах сезону встановлює роботодавець спільно з профспілками (або уповноваженою найманими працівниками особою з питань ОП) з урахуванням місцевих виробничих і кліматичних умов, що має бути встановлено в колективному договорі (п. 4.8 Положення № 53).

Здавання на зберігання закріплених за ними ЗІЗ працівники здійснюють за поіменним списком працівників, яким вони були видані

Після зберігання теплий спецодяг і спецвзуття мають бути в належному стані повернені тим працівникам, від яких вони були прийняті на зберігання (п. 4.9 Положення № 53).

Пам’ятайте: узяті на зберігання теплий спецодяг і спецвзуття, що були у використанні, мають бути продезінфіковані, ретельно очищені від забруднень і пилу, висушені та відремонтовані. Під час зберігання вони підлягають періодичному огляду один раз на 3 місяці (п. 4.16 Положення № 53).

Умови зберігання ЗІЗ, що надійшли на підприємство, визначені п. 4.15 Положення № 53.

В окремих випадках там, де за умовами роботи встановлений Положенням № 53 порядок зберігання спецодягу, спецвзуття та інших ЗІЗ не може бути застосований (на лісозаготівлях, геологорозвідувальних роботах тощо), вони можуть залишатися в неробочий час у працівників. Це повинно бути обумовлено в колективному договорі або у правилах внутрішнього трудового розпорядку підприємства (п. 4.17 Положення № 53).

ЗІЗ, що видаються працівникам, є власністю підприємства і обліковуються як інвентар. У зв’язку з цим працівники зобов’язані повернути видані їм ЗІЗ (п. 4.1 Положення № 53):

— при звільненні з роботи;

— при переведенні на тому самому підприємстві на іншу роботу або інше робоче місце;

— у зв’язку із зміною виду робіт;

— при введенні нових технологій;

— при введенні нових або заміні наявних засобів праці;

— в інших випадках, коли використання виданих ЗІЗ не є необхідним;

— після закінчення строків їх використання замість одержуваних ними нових ЗІЗ (у тому числі при достроковому зносі).

Видачу працівникам і повернення ними ЗІЗ відображають в Особистій картці обліку спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту, форму якого наведено в додатку 1 до Положення № 53 (п. 4.10 Положення № 53).

4.5. Наднормативне забезпечення засобами індивідуального захисту

Раніше ми вам розповіли про те, що щодо видачі ЗІЗ законодавством встановлено певні норми (див. підрозділ 4.2 на с. 33). Проте підприємства не завжди в них «вписуються». Так, у деяких випадках фактичні умови праці змушують роботодавця видавати працівникам ЗІЗ у додатковому обсязі, тобто понад установлені Норми безоплатної видачі ЗІЗ. Як бути в такому випадку? Давайте дивитися.

За загальним правилом роботодавець може видавати працівнику визначені ЗІЗ у додатковому обсязі до встановлених норм, якщо фактичні умови праці цього працівника вимагають застосування ЗІЗ у таких підвищених обсягах (ч. 4 ст. 8 Закону про охорону праці і розд. VII Положення № 53). Але при цьому він повинен дотриматися певних процедурних нюансів. Розглянемо їх.

Так, роботодавець заздалегідь проводить атестацію робочих місць за умовами праці* або інструментальне дослідження значень (рівнів, концентрацій) шкідливих та/або небезпечних факторів виробничого середовища, яких не можна уникнути, за допомогою організаційних, технічних, технологічних та інших заходів або засобів колективного захисту (п. 7.5 Положення № 53).

* Про проведення атестації робочих місць див. у розділі 3 на с. 25.

Крім того, йому потрібно розробити План заходів з ОП, що включається до колективного договору (п. 7.2 Положення № 53). Складає його роботодавець за участі профспілкової організації (у разі її відсутності — уповноваженої найманими працівниками особи з ОП). Мета цього заходу — забезпечити найвищий можливий рівень захисту працівників від передбачуваних небезпек шляхом забезпечення додатковими ЗІЗ з урахуванням специфіки виробництва, технологічних процесів, змін в умовах праці тощо.

При визначенні потреби в додатковій видачі ЗІЗ роботодавцю слід керуватися:

— Орієнтовним переліком небезпек, за яких використовуються ЗІЗ (додаток 2 до Положення № 53), — допоможе визначити небезпечні фактори, що існують на робочому місці: фізичні, хімічні, біологічні і психофізіологічні;

— Орієнтовним переліком робіт, які вимагають застосування відповідних ЗІЗ (додаток 3 до Положення № 53), — для полегшення вибору ЗІЗ на кожному робочому місці залежно від умов праці.

Результати вивчення небезпек на робочому місці відображають у Таблиці врахування небезпек щодо обґрунтування використання ЗІЗ (додаток 4 до Положення № 53)

Крім умов праці, додаткову видачу ЗІЗ можуть спричинити й інші фактори. Найпоширеніші випадки, що вимагають видачі ЗІЗ понад установлені Норми безоплатної видачі ЗІЗ, наведемо в табл. 4.3 на с. 42.

Таблиця 4.3. Випадки, що вимагають наднормативної видачі ЗІЗ

4.6. Облік засобів індивідуального захисту

Бухгалтерський облік

ЗІЗ можуть мати різну вартість і різні строки корисного використання. Від цього залежатиме їх подальший облік. Так, виходячи зі строку експлуатації ЗІЗ відносять або до оборотних, або до необоротних активів. У свою чергу, «необоротні» ЗІЗ залежно від вартості обліковують або у складі основних засобів (далі — ОЗ), або у складі малоцінних необоротних матеріальних активів (далі — МНМА). Детальніше див. у табл. 4.4 на с. 43.

Таблиця 4.4. Бухгалтерський облік ЗІЗ

Податковий облік

Податок на прибуток. Що стосується малодохідних підприємств*, які добровільно не розраховують різниці, передбачені розд. ІІІ ПКУ, то їм з податковоприбутковим обліком морочитися не доведеться. Адже, нагадаємо, об’єкт обкладення податком на прибуток вони визначають на підставі бухгалтерського фінрезультату до оподаткування без жодних обов’язкових коригувань. Отже, їх орієнтир — виключно бухгалтерський облік.

* Які підприємства вважаються малодохідними, див. на с. 30.

А от високодохідні підприємства приречені на коригування бухгалтерського фінрезультату до оподаткування на різниці, визначені розд. ІІІ ПКУ, зокрема, на різниці, що виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів. А це означає, що високодохідникам у податковоприбуткових цілях доведеться розділяти ЗІЗ за тим самим принципом, що і в бухобліку (див. вище). Те саме стосується і підприємств-малодохідників, які добровільно прийняли рішення про коригування фінансового результату на різниці.

«Оборотні» ЗІЗ (незалежно від вартості). Нагадаємо: у бухобліку ЗІЗ з очікуваним строком корисного використання не більше одного року обліковують у складі запасів. При цьому якісь різниці за оборотними активами в ПКУ не передбачені. А отже, усі підприємства незалежно від рівня їх прибутковості в цьому випадку повністю орієнтуються на бухгалтерський облік.

«Необоротні» ЗІЗ вартістю понад 6000 грн.** Випадок, безумовно, рідкісний, але можливий. У податковому обліку такі ЗІЗ уключають до складу основних засобів групи 9 «Інші основні засоби» ( п.п. 138.3.3 ПКУ). Це означає, що підприємства-високодохідники повинні організувати окремий податковий і бухгалтерський облік таких ЗІЗ і окремо розраховувати їх податкову та бухгалтерську амортизацію. Для визначення об’єкта оподаткування підприємство збільшує бухгалтерський фінрезультат на суму бухгалтерської амортизації і тут же зменшує його на суму податкової амортизації. Виходить, що на об’єкт оподаткування високодохідника вплине тільки амортизація, визначена за правилами ПКУ.

** Нагадаємо, що саме такий вартісний критерій для розмежування ОЗ і МНМА встановлено для цілей податкового обліку п.п. 14.1.138 ПКУ.

Податкову амортизацію нараховують щомісячно протягом установленого підприємством строку корисного використання об’єкта, який для групи 9 ОЗ має бути не менше 12 років. А от бухгалтерську амортизацію розраховують виходячи зі строку корисного використання, установленого підприємством при зарахуванні ЗІЗ на баланс.

Крім того, різниці доведеться розраховувати і в разі ліквідації ЗІЗ, що розглядаються.

Так, п. 138.1 ПКУ передбачає обов’язок високодохідників і малодохідників-добровольців при списанні об’єкта ОЗ збільшувати бухфінрезультат на суму бухгалтерської залишкової вартості об’єкта, що ліквідується, а п. 138.2 ПКУ приписує зменшувати фінрезультат на суму податкової залишкової вартості об’єкта ОЗ, що ліквідується.

«Необоротні» ЗІЗ вартістю не більше 6000 грн. У податковому обліку, як і в бухгалтерському, такі ЗІЗ відносять до МНМА. При цьому листи ДФСУ від 05.02.2016 р. № 2457/6/99-99-19-02-02-15, від 18.07.2016 р. № 15389/6/99-99-15-02-02-15 і від 19.01.2017 р. № 1000/6/99-99-15-02-02-15 вказують на те, що

амортизаційну різницю за такими активами розраховувати не потрібно

А отже, курс необхідно тримати виключно на бухгалтерський облік.

ПДВ. Суму «вхідного» ПДВ, сплаченого у складі вартості ЗІЗ, підприємство за наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної відносить до складу податкового кредиту з ПДВ на підставі п. 198.1 ПКУ. Нагадаємо, що право на податковий кредит виникає за правилом першої події: на дату отримання ЗІЗ або на дату їх оплати.

Видача працівникам ЗІЗ не вважається постачанням (право власності на ЗІЗ залишається за роботодавцем і до працівника не переходить), а тому така операція не супроводжується нарахуванням податкових зобов’язань з ПДВ. На це вказують і податківці в листі ДФСУ від 08.12.2015 р. № 26675/10/28-10-06-11 і в консультації з категорії 101.06 БЗ*. Причому цей висновок справедливий щодо як нормативних, так і наднормативних обсягів видачі ЗІЗ.

* База знань, розміщена на офіційному сайті ДФСУ: zir.sfs.gov.ua.

Не оподатковується ПДВ і операція зі списання повністю зношеного спецодягу.

Важливо! При видачі працівникам ЗІЗ понад установлені норми необхідно донарахувати «компенсуючі» зобов’язання з ПДВ на підставі п.п. «г» п. 198.5 ПКУ. Це пов’язано з тим, що наднормативна видача працівникам ЗІЗ для цілей ПДВ-обліку розцінюється як їх негосподарське використання. При цьому, на нашу думку, зазначене не стосується видачі ЗІЗ у додаткових обсягах за Положенням № 53.

Зауважимо також, що суми ПДВ, нараховані (сплачені) у зв’язку зі здійсненням витрат на утримання ЗІЗ (зокрема, на прання, хімчистку, ремонт), потраплять до податкового кредиту з ПДВ на загальних підставах.

ПДФО. Згідно з п.п. 165.1.9 ПКУ вартість спеціального одягу, спеціального взуття та інших ЗІЗ, якими роботодавець забезпечує платника податку згідно із Законом про охорону праці, не включають до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу працівника. Порядок забезпечення, перелік і граничні строки використання спеціального одягу, спеціального взуття та інших ЗІЗ установлюють КМУ та/або галузеві норми безоплатної видачі ЗІЗ.

Таким чином, не включати вартість безоплатно виданих ЗІЗ до складу оподатковуваного доходу працівників і не оподатковувати їх ПДФО можна в разі дотримання таких умов:

1) ЗІЗ видає підприємство-роботодавець своєму працівнику;

2) видача ЗІЗ обумовлена вимогами Закону про охорону праці;

3) ЗІЗ видають за типовими і галузевими нормами відповідно до вимог Положення № 53.

Тобто

вартість ЗІЗ у межах норм ПДФО не оподатковують

Підтверджують це й податківці в листах ДФСУ від 27.02.2012 р. № 3000/6/17-1115, від 08.12.2015 р. № 26675/10/28-10-06-11, а також у консультації, розміщеній у категорії 103.04 БЗ.

Крім того, на наш погляд, не є базою оподаткування ПДФО вартість ЗІЗ, що видаються в додаткових обсягах у випадках, передбачених Положенням № 53.

Також не утримують ПДФО із суми компенсації витрат працівників на придбання ЗІЗ, якщо встановлені строки їх видачі порушено і працівник був змушений придбати спецодяг, спецвзуття та інші ЗІЗ за власні кошти. Проте врахуйте: для неоподаткування ПДФО такі витрати мають бути документально підтверджені.

Якась з умов, перелічених у п.п. 165.1.9 ПКУ, не виконується? Тоді вартість ЗІЗ уключайте до сукупного оподатковуваного доходу працівника і оподатковуйте ПДФО за ставкою 18 %.

Причому зауважте: оскільки в цьому випадку має місце негрошова форма надання доходу, базу оподаткування необхідно розраховувати із застосуванням «натурального» коефіцієнта, установленого п. 164.5 ПКУ. При ставці податку 18 % величина коефіцієнта становить 1,219512.

У формі № 1ДФ вартість ЗІЗ, не оподатковувану ПДФО, показують з ознакою доходу «136». А от інформацію про вартість ЗІЗ, безоплатно наданих з порушенням вимог п.п. 165.1.9 ПКУ, і про утриману з неї суму податку відображають як додаткове благо з ознакою доходу «126».

ВЗ. Військовий збір у цьому випадку не відстає від ПДФО. Нагадаємо, що п.п. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ звільняє від обкладення ВЗ доходи, які згідно з розд. IV ПКУ не включаються до загального оподатковуваного доходу фізосіб, крім окремих виняткових випадків. При цьому вартість безоплатно отриманих працівниками від роботодавця ЗІЗ до таких винятків не потрапляє.

Отже, вартість ЗІЗ, виданих з дотриманням вимог Закону про охорону праці і відповідно до Положення № 53, не включають до оподатковуваного доходу працівника, а отже, ВЗ з неї не утримують. А ось при наднормативній видачі ЗІЗ її вартість доведеться обкласти ВЗ за ставкою 1,5 %.

ЄСВ. Нагадаємо: до бази нарахування ЄСВ уключають, зокрема, суми нарахованої заробітної плати за видами виплат, що складаються з основної та додаткової заробітної плати, інших заохочувальних і компенсаційних виплат, у тому числі в натуральній формі, що визначаються згідно із Законом про оплату праці.

При цьому п. 3.19 Інструкції № 5 прямо вказує на те, що вартість виданого працівникам відповідно до чинних норм спецодягу, спецвзуття та інших ЗІЗ не належить до фонду оплати праці. Отже,

вартість ЗІЗ у межах установлених норм не є об’єктом для нарахування ЄСВ

Також не є базою нарахування ЄСВ сума компенсації, що виплачується працівнику в тому випадку, коли він був вимушений придбати ЗІЗ за власні кошти.

Розглянемо приклад.

Приклад 4.1. Будівельне підприємство придбало і видало працівникам у межах норм:

1) 8 брюк бавовняних на утепленій підкладці. Вартість одних брюк — 360 грн. (у тому числі ПДВ — 60 грн.). Нормативний строк носіння брюк — 36 місяців;

2) комплект спецодягу арматурника вартістю 1500 грн. (у тому числі ПДВ — 250 грн.), у тому числі:

— костюм брезентовий вартістю 960 грн. (у тому числі ПДВ — 160 грн.);

— черевики шкіряні — 450 грн. (у тому числі ПДВ — 75 грн.);

— каска — 90 грн. (у тому числі ПДВ — 15 грн.).

Строк носіння костюма та черевиків — 12 місяців, а каски — до зносу (на підприємстві встановлено строк служби 1 рік).

Амортизацію МНМА підприємство нараховує в розмірі 100 % вартості в першому місяці їх використання.

Покажемо відображення вищезазначених операцій в обліку (див. табл. 4.5 на с. 47).

Таблиця 4.5. Облік придбання і видачі ЗІЗ

4.7. Оподаткування ЗІЗ, не повернених працівником при звільненні

На підприємстві може виникнути ситуація, коли працівник, який отримав ЗІЗ, звільняється до закінчення строку їх використання і при цьому не повертає їх підприємству. Як це вплине на податковий облік такого роботодавця? Дізнайтеся прямо зараз.

Податковий облік у такій ситуації залежатиме від того, компенсує працівник вартість неповернених ЗІЗ чи ні. Розглянемо обидва варіанти розвитку подій.

Якщо працівник компенсує вартість неповернених ЗІЗ

Податок на прибуток. Високодохідники і малодохідники-добровольці в такій ситуації повинні враховувати норми пп. 138.1 і 138.2 ПКУ, якщо неповернені ЗІЗ належать до ОЗ. Річ у тім, що компенсація працівником вартості неповернених ЗІЗ у цілях обкладення податком на прибуток буде прирівняна до їх продажу. А зазначені пункти ПКУ вимагають у разі здійснення такої операції фінансовий результат до оподаткування:

— збільшувати на суму залишкової вартості такого об’єкта, розрахованої за бухгалтерськими правилами;

— зменшувати на суму залишкової вартості об’єкта, розрахованої за правилами податкового обліку.

В усьому іншому потрібно орієнтуватися на бухгалтерський облік.

ПДВ. Як вчинити в такій ситуації з ПДВ, фіскали роз’яснюють у своїй консультації, наведеній у категорії 101.06 БЗ. Так, на їх думку, при компенсації працівником вартості неповернених їм ЗІЗ необхідно нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з бази оподаткування, визначеної ст. 188 ПКУ. При цьому базу оподаткування згідно з п. 188.1 цього Кодексу визначають виходячи з договірної вартості, але не нижче за ціну придбання товарів/послуг і балансової (залишкової) вартості необоротних активів за даними бухобліку на початок періоду, в якому здійснюється операція.

Водночас, на наш погляд, такий варіант підходить тільки для ситуації, коли роботодавець і працівник домовилися про реалізацію останньому ЗІЗ.

А якщо такої домовленості немає? У цьому випадку, на нашу думку, питання з ПДВ повинне вирішуватися точно так, як і при звичайній ліквідації необоротних активів або списанні непридатних до використання оборотних активів.

Тобто якщо йдеться про «необоротні» ЗІЗ, що обліковуються у складі ОЗ, при їх списанні потрібно керуватися правилами п. 189.9 ПКУ. Згідно з цією нормою ліквідація за самостійним рішенням платника податків для цілей ПДВ прирівнюється до постачання. Базу оподаткування визначають виходячи зі звичайних цін, але не нижче за балансову вартість на момент ліквідації.

Водночас п. 189.9 ПКУ передбачає виключення із загального правила нарахування «ліквідаційного» ПДВ. Так, для ненарахування податкових зобов’язань підприємству слід надати до органу ДФСУ Акт на списання основних засобів (форма № ОЗ-3) та інші документи, які підтверджують той факт, що ліквідація об’єкта ОЗ здійснюється без згоди підприємства, а внаслідок неповернення ЗІЗ працівником (наприклад, таким документом може бути акт спеціальної комісії, створеної на підприємстві).

Що стосується «компенсуючих» податкових зобов’язань на підставі п.п. «г» п. 198.5 ПКУ, то вони у випадках, передбачених п. 189.9 ПКУ, не нараховуються.

При списанні «необоротних» ЗІЗ, що обліковуються у складі МНМА, п. 189.9 ПКУ не застосовується, оскільки він стосується тільки основних засобів

Проте в разі «дострокового списання» МНМА податківці можуть вимагати нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ на підставі п.п. «г» п. 198.5 ПКУ (див. категорію 101.02 БЗ)*. Нагадаємо, що ПДВ-зобов’язання в такому випадку нараховують виходячи з балансової (залишкової) вартості необоротних активів, що склалася на початок періоду здійснення операції ( п. 189.1 ПКУ). Отже, при достроковому списанні МНМА, які амортизують методом «50 % / 50 %,, безпечніше буде ПДВ-зобов’язання все ж таки нарахувати. Набагато вигідніше, коли МНМА амортизуємо методом «100 %» — у них залишкова вартість дорівнює нулю.

* Ми проти такого підходу. Зазначені активи після введення в експлуатацію вже взяли участь у госпдіяльності, а отже, жодних підстав «карати» підприємство додатковими податковими зобов’язаннями в такому разі немає.

Ну і нарешті, при списанні «оборотних» ЗІЗ також не виключено варіант, що податківці захочуть побачити «компенсуючі» податкові зобов’язання з п. 198.5 ПКУ виходячи з вартості придбання. І хоча, на наш погляд, такий підхід не відповідає вимогам законодавства (ЗІЗ уже взяли участь у госпдіяльності підприємства — вони вже списані на витрати за фактом видачі працівникам), рішення «нараховувати» чи «не нараховувати» залишається за вами.

ПДФО, ВЗ і ЄСВ. При відшкодуванні працівником вартості неповернених їм ЗІЗ жодного доходу в нього не виникне, а отже, й об’єкта оподаткування ПДФО і ВЗ не буде. Щодо ПДФО це зазначають і фіскали у своєму роз’ясненні, наведеному в категорії 103.04 БЗ. Об’єкта нарахування ЄСВ у цьому випадку також немає.

Якщо працівник не компенсує вартість неповернених ЗІЗ

Податок на прибуток. Неповернені ЗІЗ, вартість яких роботодавець «прощає» працівнику, по суті, є безоплатно переданими.

Жодних податкових різниць з безоплатної передачі оборотних активів і МНМА фізичним особам розд. ІІІ ПКУ не передбачає. А отже, як малодохідники, так і високодохідники при визначенні об’єкта обкладення податком на прибуток орієнтуватимуться виключно на бухгалтерський фінрезультат.

Що стосується ЗІЗ, уключених до складу ОЗ, то тут діють ті самі правила, що й при їх реалізації, адже безоплатна передача підпадає під податкове визначення продажу ( п.п. 14.1.202 ПКУ). У зв’язку з цим високодохідники і малодохідники-добровольці повинні розрахувати податкові різниці на підставі абзацу четвертого п. 138.1 і абзацу третього п. 138.2 ПКУ. Тобто слід збільшити фінрезультат на залишкову вартість ЗІЗ, визначену за бухгалтерськими правилами, і зменшити на залишкову вартість, розраховану згідно з ПКУ. Аналогічний висновок виходить з листа ДФСУ від 04.03.2016 р. № 4911/6/99-99-19-02-02-15.

ПДВ. У цій ситуації нарахування податкових зобов’язань з ПДВ не уникнути. Це пов’язано з тим, що тут має місце безоплатна передача ЗІЗ працівнику, яка відповідно до п. 185.1 і п.п. 14.1.191 ПКУ потрапляє до об’єкта оподаткування ПДВ. Базу оподаткування в цьому випадку визначають відповідно до п. 188.1 зазначеного Кодексу.

Тобто податкові зобов’язання слід нараховувати виходячи з:

— ціни придбання — якщо ЗІЗ віднесені до складу МШП;

— балансової (залишкової) вартості за даними бухобліку на початок періоду, в якому здійснюється операція, — якщо ЗІЗ визначені як необоротні активи (ОЗ або МНМА).

Крім того, у цьому випадку податківці, швидше за все, також говоритимуть про те, що ЗІЗ використані в негосподарських цілях. І тут виникає ризик додаткового нарахування «компенсуючих» податкових зобов’язань на підставі п.п. «г» п. 198.5 ПКУ (див. с. 48).

Причому, якщо торік фіскали викладали ліберальну думку про ненарахування подвійних податкових зобов’язань при безоплатних передачах (див., наприклад, листи ДФСУ від 05.09.2016 р. № 19171/6/99-99-15-03-02-15 і від 13.09.2016 р. № 19830/6/99-95-42-01-15), то цього року з’явився лист ДФСУ від 12.01.2017 р. № 408/6/99-99-15-03-02-15, де знову згадувалося про нарахування податкових зобов’язань на підставі і п. 185.1, і п. 198.5 ПКУ*. Тому краще підстрахуватися індивідуальною податковою консультацією. Отримати нефіскальну відповідь допоможе посилання на консультацію в категорії 101.05 БЗ.

* Детальніше про ПДВ-облік безоплатних передач див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 22, с. 8.

ПДФО і ВЗ. Вартість неповернених ЗІЗ слід розглядати як додаткове благо, отримане від роботодавця. А такий дохід відповідно до п.п. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ підлягає оподаткуванню ПДФО. При цьому врахуйте:

оскільки такий дохід має негрошову форму, необхідно застосувати «натуральний» коефіцієнт

Нагадаємо: при ставці ПДФО 18 % величина такого коефіцієнта становить 1,219512.

На той факт, що вартість неповернених ЗІЗ, за якими не закінчився строк використання, збільшує оподатковуваний дохід працівників, вказують і податківці (див. консультацію в категорії 103.02 БЗ, а також лист Міндоходів від 18.09.2013 р. № 11298/6/99-99-17-02-01-15).

У формі № 1ДФ такий дохід відображають з ознакою доходу «126».

Уникнути оподаткування може допомогти п.п. 165.1.55 ПКУ. Відповідно до цього підпункту сума заборгованості, списаної кредитором за його самостійним рішенням до закінчення строку позовної давності, у розмірі, що не перевищує 25 % мінзарплати (з розрахунку на рік), установленої на 1 січня звітного податкового року (у 2017 році — 800 грн.), не включається до оподатковуваного доходу фізособи-боржника.

І тільки те, що вище за цю величину, є оподатковуваним доходом працівника. ПДФО з нього фізособа зобов’язана сплатити самостійно за підсумками річного декларування.

Проте врахуйте: для застосування цієї пільги роботодавець повинен письмово повідомити працівника про списання заборгованості ( п.п. «д» п.п. 164.2.17 ПКУ) і включити суму анульованого боргу до Податкового розрахунку за формою № 1ДФ.

У розділі I зазначеного розрахунку суму прощеного боргу (його частину) відображають таким чином (див. роз’яснення в категорії 103.25 БЗ):

— не оподатковувану на підставі п.п. 165.1.55 ПКУ — з ознакою доходу «127»;

— ту, що увійшла до складу оподатковуваного доходу у вигляді додаткового блага — з ознакою доходу «126». При цьому кредитор (роботодавець), який виконав повідомні вимоги п.п. «д» п.п. 164.2.17 ПКУ, у графах 4а і 4 проставить нулі, а той, що не виконав їх, — суми утриманого та сплаченого ПДФО.

У такому самому порядку вартість неповернених працівником ЗІЗ обкладають і ВЗ ( пп. 1.2 і 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Тобто вартість ЗІЗ, що не включається до оподатковуваного доходу, не обкладають ВЗ. Якщо ж вартість неповернених ЗІЗ обкладається ПДФО, то з неї утримують і ВЗ.

ЄСВ. Якщо роботодавець приймає рішення про прощення боргу за неповернені працівником ЗІЗ до звільнення останнього, існує ймовірність того, що податківці наполягатимуть на включенні таких сум до бази оподаткування ЄСВ (див., зокрема, «Вісник Міністерства доходів і зборів України», 2014, № 21, с. 39).

Дійсно, у Переліку № 1170 серед доходів, на які не нараховується ЄСВ, вартість неповернених ЗІЗ не зазначена. Але це не єдиний критерій.

Як ми зазначали раніше, база оподаткування ЄСВ уключає, зокрема, суму нарахованої заробітної плати за видами виплат, що складаються з основної та додаткової заробітної плати, інших заохочувальних і компенсаційних виплат, у тому числі в натуральній формі, що визначаються згідно із Законом України «Про оплату праці» від 24.03.95 р. № 108/95-ВР. Тому зазирнемо до розд. 2 Інструкції № 5, що встановлює складові фонду оплати праці.

У п.п. 2.2.11 Інструкції № 5 згадується формений одяг і обмундирування, що залишаються в особистому постійному користуванні працівників. Однак про спецодяг, спецвзуття та інші ЗІЗ там немає жодного слова. А отже, вони не включаються до складу виплат, що формують фонд оплати праці підприємства, і не повинні обкладатися ЄСВ.

Але щоб питання з ЄСВ не виникало взагалі, радимо «прощати» вартість неповернених ЗІЗ уже після звільнення працівника. Оскільки така особа на цей момент не буде працівником підприємства (а отже, і застрахованою особою), то й нараховувати ЄСВ не доведеться.

висновки

• Працівників, зайнятих на роботах, пов’язаних із забрудненням або несприятливими метеорологічними умовами, із шкідливими та небезпечними умовами праці, а також на разових роботах, пов’язаних з ліквідацією наслідків аварій і стихійного лиха, роботодавці забезпечують ЗІЗ.
• Обов’язковий мінімум безоплатної видачі ЗІЗ із визначенням їх захисних властивостей і строків використання (носіння) установлюють Норми безоплатної видачі ЗІЗ.
• При забезпеченні працівників ЗІЗ роботодавець повинен ураховувати вимоги Положення № 53.
• Залежно від вартості ЗІЗ і строку їх корисного використання вони обліковуються або як МШП, або як МНМА, або як ОЗ.