У загальному випадку виникнення права на податковий кредит (ПК) у покупця залежить від того, своєчасно (в межах строку, встановленого абз. чотирнадцятим п. 201.10 ПКУ) або несвоєчасно зареєстрована податкова накладна (ПН):
— за своєчасно зареєстрованими ПН право на ПК виникає в періоді складання ПН;
— за ПН, зареєстрованими з порушенням установленого строку, право на ПК виникає в періоді їх реєстрації (п. 198.6 ПКУ).
Це загальне правило діє й у разі, коли причиною несвоєчасної реєстрації ПН є блокування такої ПН при реєстрації
Аналогічно пояснюють ситуацію і податківців (див. лист ДФСУ від 07.09.17 р. № 1860/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 79, с. 5, консультацію у БЗ 101.13).
При цьому податківці не проти того, що ПК за розблокованою ПН може бути відкладений на 365 календарних днів з дати її виписки. І цілком правильно зазначають, що саме перебіг 365-денного строку (а не строку з абз. чотирнадцятого п. 201.10 ПКУ!) уривається на період блокування ПН і поновлюється, починаючи з дати відновлення її реєстрації (п. 198.6 ПКУ).
Тож покупцеві слід орієнтуватися саме на дату реєстрації розблокованої ПН. Відразу скажемо, для цілей збільшення ПК датою реєстрації розблокованих ПН/РК не може вважатися дата їх подання на реєстрацію (блокування).
Дати, у які повинні реєструватися розблоковані ПН/РК, прямо обумовлені в п.п. 201.16.4 ПКУ і залежать від того, ким буде прийнято рішення про розблокування та реєстрацію такої ПН.
Розблокування ПН/РК за рішенням ДФСУ. У п.п. 201.16.4 ПКУ чітко вказано, що заблокована ПН реєструється в день прийняття рішення ДФСУ про реєстрацію ПН у ЄРПН.
Так, якщо рішення про розблокування ПН комісія ДФС прийме до спливу граничних строків реєстрації, встановлених у п. 201.10 ПКУ, то показати ПК покупець має право ще в періоді складання ПН. Так, наприклад, ПН, складену 05.10.2017 р., подали на реєстрацію в цей же день. Податківці призупинили її реєстрацію, і тільки, припустимо, 28.10.2017 р. прийнято рішення про розблокування, і цього ж дня вона була зареєстрована у ЄРПН. Оскільки дата реєстрації ПН не вийшла за межі допустимого строку (31.10.2017 р.), отже, покупець має право показати ПК у декларації за жовтень 2017 року. При цьому, звичайно ж, може відкласти його період у 365 днів з дати складання ПН (дні блокування не беруться до уваги).
Якщо рішення про розблокування ПН комісія ДФС приймає після закінчення граничного строку реєстрації такої ПН (скажемо, 01.11.2017 р.), то ПК доведеться відображати вже в періоді реєстрації (розблокування) такої ПН (у декларації за листопад 2017 року).
Розблокування ПН/РК за рішенням суду. У п.п. 201.16.4 ПКУ чітко вказано, що заблоковану ПН реєструють датою набрання законної чинності рішенням суду про реєстрацію ПН у ЄРПН.
Водночас суд може зобов’язати зареєструвати заблоковану ПН і на конкретну дату*. На дату такої реєстрації і слід орієнтуватися покупцеві при відображенні ПК. Нормативне обґрунтування цьому надає п. 20 Порядку № 1246, де згадуються дві дати реєстрації ПН/РК у ЄРПН: дата рішення суду і дата, вказана в судовому рішенні.
* Див., наприклад, постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 14.09.2017 р. у справі № 825/1354/17 за посиланням: http://reyestr.court.gov.ua/Review/68850336.
