Недержавне пенсійне страхування працівників

Досвід розвинених країн показує, що недержавне пенсійне забезпечення (далі — НПЗ) дозволяє громадянинові почуватися на схилі віку вільніше й упевненіше. Приємно, що багато українських роботодавців теж хочуть, щоб їх співробітники в літньому віці нічого не потребували, тому укладають зі страховими компаніями договори НПЗ.

Внески на НПЗ — дохід працівника

ПДФО. Порядок обкладення ПДФО внесків на НПЗ визначений у п.п. 164.2.16 ПКУ.

Так, на підставі п.п. «в» цього підпункту не включають в оподатковуваний дохід суми внесків, що сплачуються роботодавцем-резидентом за свій рахунок за договорами НПЗ платника податку при одночасному виконанні двох умов. Що за умови? Сума таких внесків не повинна перевищувати за кожен місяць, за який сплачується внесок:

1) 15 % зарплати, нарахованої працівникові цим роботодавцем протягом такого місяця. Зверніть увагу: для розрахунку 15 %-ї межі слід ураховувати всі виплати, які включаються в поняття «заробітна плата» для цілей ПКУ, у тому числі й лікарняні (п.п. 14.1.48 ПКУ)

та

2) 2,5 розміру мінзарплати, встановленою законом (у 2017 році ця величина складає 8000 грн.).

А якщо сума внеску перевищує обидві наведених вище умови або хоча б одну з них?

Тоді сума, що перевищує менший з двох обмежуючих показників, стане оподатковуваним доходом працівника

Причому в базу оподаткування вона повинна потрапити з урахуванням «натурального» коефіцієнта, передбаченого п. 164.5 ПКУ.

Пояснимо на прикладах, як це діє.

Приклад 1. Заробітна плата працівника (заступника головного бухгалтера) — 6000 грн. Сума внесків на НПЗ на місяць складає 800 грн.

У цьому випадку сума внесків не перевищує:

1) 15 % нарахованої заробітної плати (6000 грн. х х 15 % : 100 % = 900 грн.)

і

2) 2,5 розмірів мінзарплати (3200 грн. х 2,5 = = 8000 грн.).

Тобто обидві умови, встановлені п.п. 164.2.16 ПКУ, виконуються, тому вся перерахована сума внесків на НПЗ не підлягає обкладенню ПДФО.

Приклад 2. Припустимо, що при тій же сумі внесків на НПЗ (800 грн.) заробітна плата працівника складає 4500 грн.

Тут не виконується перша умова: сума внесків перевищує 15 % нарахованої заробітної плати (4500 грн. х 15 % : 100 % = 675 грн.). Це означає, що в оподатковуваний дохід працівника не потрапить тільки частина суми внесків на НПЗ у розмірі 675 грн. Сума, що перевищує менший обмежуючий показник (800 грн. - 675 грн. = 125 грн.), підлягає обкладенню ПДФО.

Приклад 3. Заробітна плата працівника — 12000 грн. Сума внесків на НПЗ на місяць складає 9000 грн.

У цьому випадку не виконуються обидві умови: сума внесків перевищує і 15 % заробітної плати (12000 грн. х 15 % : 100 % = 1800 грн.), і 2,5 розміру мінзарплати (8000 грн.).

А коли так, то під обкладення ПДФО потрапляє частина внеску в сумі, що перевищує менший (1800 грн.) з двох обмежуючих показників. Розрахуємо її:

9000 грн. - 1800 грн. = 7200 грн.

І не забуваємо про «натуральний» коефіцієнт.

Цікаво, як бути, якщо суму внесків за договорами НПЗ роботодавець сплачує авансом за весь рік і при цьому перерахована сума в місяці сплати перевищує обмеження, встановлене п.п. «в» п.п. 164.2.16 ПКУ?

Податківці вважають (див. лист ДФСУ від 15.02.2017 р. № 3127/6/99-99-13-02-03-15 і консультацію в підкатегорії 103.02 БЗ), що в цьому випадку не потрапить під оподаткування сума внесків за рік, що не перевищує 15 % нарахованої таким роботодавцем суми зарплати тільки того місяця, у якому перераховуються ці внески, але не більше 2,5 розмірів мінзарплати в розрахунку за місяць за сукупністю таких внесків.

У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ оподатковувані суми внесків на НПЗ відображайте з ознакою доходу «124», а неоподатковувані — з ознакою доходу «125».

ВЗ. Суми внесків на НПЗ, які потрапили в дохід фізособи, оподатковуваний ПДФО, обкладаються і ВЗ. Про це нагадують контролери в консультації в підкатегорії 132.02 БЗ.

Ось тільки окремий «натуральний» коефіцієнт для визначення суми ВЗ при виплаті негрошових доходів законодавством не передбачений.

У зв’язку із цим податківці вважають, що ВЗ слід утримувати з «чистої» суми негрошового доходу (див., зокрема, листи ДФСУ від 20.11.2015 р. № 24759/6/99-99-17-02-01-15 і від 08.06.2016 р. № 12626/6/99-99-13-02-03-15, а також консультацію в підкатегорії 103.25 БЗ).

ЄСВ. Із сум внесків на НПЗ, що сплачуються підприємством за договорами НПЗ за своїх працівників, ЄСВ не стягується. А все тому, що ці виплати відповідно до п. 3.5 Інструкції № 5 не включаються до фонду оплати праці. Із цим згодні і податківці (див. консультацію в підкатегорії 301.03 БЗ).

Облік у підприємства

Податок на прибуток. Об’єктом оподаткування на прибуток є фінансовий результат, обчислений за бухгалтерськими правилами (п.п. 134.1.1 ПКУ).

У бухобліку ж суми страхових внесків з НПЗ підприємство включає до складу інших витрат операційної діяльності і відображає їх на рахунку 94 «Інші витрати операційної діяльності».

Хоча не буде помилкою, якщо ви відобразите в обліку такі витрати залежно від того, у якому підрозділі працюють працівники — застраховані особи. Такого висновку можна дійти з П(С)БО 16.

Сумових обмежень, подібних тим, які встановлені п.п. «в» п.п. 164.2.16 ПКУ в ПДФО-цілях, у податковоприбутковому обліку немає.

А що якщо застрахований працівник звільняється? Як чинити із сумами, сплаченими за період, що залишилися до закінчення строку дії договору НПЗ, які підприємство раніше включило у свої бухвитрати? Усе просто: ст. 123¹ ПКУ в цьому випадку пропонує підприємству:

1) збільшити фінрезультат звітного періоду таких сплачених платежів;

2) нарахувати пеню в розмірі 120 % облікової ставки НБУ, що діяла на кінець звітного періоду, у якому розірваний договір.

Але здійснювати ці дії необхідно в тому випадку, якщо порушені вимоги договору НПЗ

Тобто, наприклад, при розірванні такого договору протягом перших 5 років, а також при порушенні інших умов, характерних для договору НПЗ, установлених п.п. 14.1.522 ПКУ.

Причому такий неприємний «коригувальний» обов’язок поширюється на всіх платників податку на прибуток, у тому числі й на малодохідників. Адже «малодохідність» звільняє тільки від розрахунку різниць, установлених розд. ІІІ ПКУ, а наша різниця встановлена розд. ІІ цього Кодексу.

Ви виконали всі ці приписи? Чудово! Живіть спокійно: штрафні санкції за заниження оподатковуваного прибутку вам не загрожують.

Не забудьте таке коригування фінрезультату відобразити в рядку 4.1.5 Додатка РІ до декларації з податку на прибуток.

Цікаво, як бути, якщо працівник звільняється, але договір НПЗ зі страховиком ви не розриваєте, а лише функції страхувальника за цим договором передаєте новому роботодавцеві працівника, що звільнився, на підставі тристороннього договору? Тут жодних коригувань фінрезультату.

ПДВ. Операції з надання послуг, пов’язаних з НПЗ, не є об’єктом обкладення ПДВ. На це вказує абзац другий п.п. 196.1.3 ПКУ.

Такі операції підприємство-страхувальник, якщо воно зареєстроване платником ПДВ, відображає в рядку 10.3 декларації з ПДВ.

Приклад 4. Заробітна плата працівника (заступника головного бухгалтера) — 4500 грн. Сума внесків на НПЗ на місяць складає 800 грн.

У цьому випадку сума внесків (800 грн.) перевищує 15 % нарахованої заробітної плати (4500 грн. х х 15 % : 100 % = 675 грн.), але не перевищує 2,5 розміру мінзарплати (8000 грн.).

У зв’язку із цим з-під оподаткування буде виведена тільки частина суми внесків на НПЗ у розмірі 675 грн. Сума перевищення в розмірі 125 грн. (800 грн. - - 675 грн.) підлягає обкладенню ПДФО і ВЗ.

Причому в базу обкладення ПДФО такий дохід повинен потрапити збільшеним на «натуральний» коефіцієнт:

125 грн. х 1,219512 = 152,44 грн.

Визначимо суми, які підлягають утриманню з оподатковуваного доходу:

— ПДФО — 27,44 грн. (152,44 грн. х 18 % : 100 %);

— ВЗ — 1,88 грн. (125 грн. х 1,5 % : 100 %).

Припустимо, що суму утриманого ВЗ працівник вносить у касу підприємства, а підприємство перераховує її до бюджету.

Хоча на підставі заяви працівника цю суму підприємство може утримувати з його зарплати.

Покажемо, як операція зі сплати внесків на НПЗ на користь застрахованої особи відображається в обліку підприємства (див. таблицю).

Облік внесків на НПЗ

З внесками на НПЗ розібралися. Далі ви дізнаєтеся, якими є справи з медичним страхуванням.

висновки

• Внески на НПЗ у ПДФО-цілях прийнятніше сплачувати щомісячно.
• Із сум внесків з НПЗ, що сплачуються підприємством за договорами НПЗ за своїх працівників, ЄСВ не стягується.
• Суми страхових внесків з НПЗ підприємство включає до складу інших витрат операційної діяльності.