З усього різноманіття видів тари й тарних матеріалів у нашому випадку ми маємо справу зі зворотною заставною тарою. На жаль, із запитання не зрозуміло, як за договором між контрагентами вирішується питання з правом власності на тару. Залишається воно за підприємством-постачальником чи переходить до покупця? Адже саме від цього залежатиме ПДВ-облік операцій із тарою. Розглянемо обидва варіанти.
Право власності не переходить. Якщо за договором постачання право власності на тару (з індивідуальними ознаками) від продавця до покупця не переходить, то в цьому разі п. 189.2 ПКУ взагалі не працює. Від оподаткування ПДВ отримання/повернення тари «рятує» той факт, що така операція не підпадає під визначення терміна «постачання» з п.п. 14.1.191 ПКУ. Це означає, що такі операції в принципі не є об’єктом для нарахування ПДВ-зобов’язань.
Право власності переходить. Це відбувається у тому разі, якщо зворотна тара визначена родовими ознаками. Правила оподаткування ПДВ операцій з такою тарою регулює п. 189.2 ПКУ. Тут зазначається, що до бази оподаткування ПДВ не включають вартість тари, яка згідно з договором (контрактом) визначена як зворотна (заставна). І тільки якщо у строк, що перевищує 12 календарних місяців з моменту надходження зворотної тари, вона не повернена постачальнику, вартість такої тари потрапить до бази оподаткування ПДВ отримувача.
Описаний у запитанні обмін тарою між постачальником і покупцем, який відбувається при кожному постачанні товарів, не що інше, як її повернення для цілей застосування п. 189.2 ПКУ. Посудіть самі.
При отриманні тари від постачальника ви оприбутковуєте її у себе на балансі записом Дт 284 «Тара під товарами» — Кт 685 «Розрахунки з іншими кредиторами». Надалі при отриманні наступної партії товарів ви повертаєте отриману раніше тару і списуєте її у себе з балансу зворотною проводкою Дт 685 — Кт 284. При цьому з кожним новим постачанням (обміном «нової» партії тари на «стару») відлік 12-місячного строку для цілей застосування п. 189.2 ПКУ починається спочатку.
Коли ж в описаній ситуації можуть виникнути ПДВ-зобов’язання у покупця?
По-перше, якщо ви з якоїсь причини припините закупівлю товарів у свого постачальника та у 12-місячний строк не повернете йому тару, що залишилася у вас з останньої закупівлі.
По-друге, якщо ви зі своїм покупцем окремо домовитеся про купівлю неповерненої тари. При цьому оплату може бути здійснено за рахунок суми, переданої раніше в заставу.
Як видно з формулювання п. 189.2 ПКУ, для ПДВ-обліку тари ключове значення має саме повернення/неповернення тари. І жодного слова в ньому немає про повернення заставної суми. Виходить, що перерахування та повернення заставної суми на ПДВ-зобов’язання жодним чином не впливають. Про це свого часу говорили і податківці в листі ДПАУ від 17.03.2011 р. № 7402/7/16-1517-15 (ср. ). Тож вимагати від постачальника повернення суми застави для ненарахування ПДВ в цьому випадку не потрібно.
Докладніше про порядок бухгалтерського і податкового обліку усіх видів тари читайте у спецвипуску «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 76, с. 88.
