Виправляємо помилки в декларації з прибутку

Способи виправлення помилок

Порядок виправлення помилок, допущених при складанні податкової звітності, врегульований ст. 50 ПКУ. Згідно з п. 50.1 ПКУ у разі, якщо в наступних податкових періодах платник самостійно виявляє помилки, які містить раніше подана податкова декларація, він зобов’язаний внести в неї відповідні зміни. Яким чином? Розпочнемо з найбільш простого і «безболісного» способу виправлення помилок у вже поданій декларації з прибутку зі статусом «Звітна».

Перший спосіб — платник може подати податкову декларацію зі статусом «Звітна нова». Щоправда, скористатися цим способом виправлення можна, тільки якщо помилка виявлена і виправляється (!) до закінчення граничного строку подання такої декларації (абз. шостий п. 50.1 ПКУ).

Що для цього потрібно? Просто заповнити ту ж декларацію і додатки до неї, але вже правильно, і, звичайно ж, встигнути відправити її до закінчення граничного строку декларування. Наприклад, помилкову річну декларацію з прибутку, подану 26.02.2018 р., можна було виправити, подавши «Звітну нову» не пізніше 01.03.2018 р.

Згідно з п. 4 глави 4 розділи. IV Порядку № 422 подана раніше декларація «Звітна» стає недіючою і набуває ознаки стану обробки «Історія представлення».

Особливості цього способу виправлення: (1) зобов’язання за такою новою декларацією (вже правильні) сплачуються у звичайні строки, передбачені для декларації (протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку подання декларації); (2) штрафні санкції не нараховуються.

Другий спосіб — надати уточнюючий розрахунок до помилкової податкової декларації за формою, що діє на дату подання уточнюючого розрахунку (детальніше про порядок виправлення через уточнюючий розрахунок див. на с. 18).

Третій спосіб — відобразити відповідні уточнені показники у складі податкової декларації за той звітний період, протягом якого такі помилки були виявлені (детальніше див. на с. 22). Цей спосіб не передбачає відображення уточнюючих показників у складі поточних. Вони вказуються окремо в додатку ВП.

Помилилися в ідентифікаторі форми (здали декларацію з прибутку за рік на квартальному бланку замість річного). Податківці в консультації з БЗ 102.25 говорять про необхідність виправити таку помилку і подати в контролюючий орган декларацію з правильним ідентифікатором форми. Зробивши це до закінчення граничного строку подання декларації, штрафні санкції, передбачені п. 120.1 ПКУ, до платника податків не застосовуються.

Вважаємо, що це не помилка! У цьому випадку не можна стверджувати, що обов’язок подати декларацію платником не виконаний. Насправді, він виконаний. Ідентифікатор форми абсолютно не обов’язковий реквізит декларації (не відображають його і в самій формі декларації). Це тільки деяка особливість її «сортування» при поданні в податкову. І його невідповідність не можна розцінювати як неподання декларації. Тож «перехід» на потрібний ідентифікатор повинен відбуватися без штрафів.

Тут платникові можливо доведеться подати декларацію з потрібним ідентифікатором (для квартальних платників — це J0100116, а для річних — J0108104) зі статусом «Звітна». Чому саме з таким статусом? Тому, що з правильним ідентифікатором форма подається вперше. А в разі прострочування строків її подання обов’язково наполягати на незастосуванні штрафів. А колишню (з помилковим ідентифікатором) — обнулити через «Звітну нову».

Ну а тепер повернемося до стандартного самовиправлення (другий і третій спосіб).

Строки виправлення

Перш ніж виправляти помилку, слід перевірити, вписується декларація, що виправляється вами, у строки давності чи ні.

Для виправлення помилок у податковому обліку встановлений строк давності: 1095 днів, наступних за останнім днем граничного строку надання помилкової декларації (п. 50.1 ПКУ, ст. 102 ПКУ). Виправити помилку можна в межах 1095 днів. Більш старі помилки виправляти не можна.

З якої дати відраховувати строк у 1095 днів? Усе дуже просто. Якщо декларація з помилкою була подана вчасно (без прострочення), то 1095-денний строк починає перебігати з дати, наступної за граничним днем для подання декларації. Так, наприклад, якщо помилкова декларація з прибутку за 2015 рік була подана 25.02.2016 р., то строк давності для її виправлення все одно почне відраховуватися з 02.03.2016 р.

Якщо декларація з помилкою була подана пізніше за граничний строк (з порушенням), то в такому разі строк слід відраховувати з дати, наступної за днем її фактичного надання (п. 102.1 ПКУ). Так, наприклад, якщо декларація з податку на прибуток за 2015 рік була подана 05.03.2016 р., то строк для виправлення помилок у цій декларації почне відраховуватися з 05.03.2016 р. (див. табл. 1).

Таблиця 1. Декларації з податку на прибуток, які ще можна встигнути виправити

Коли потрібно нарахувати самоштраф і як його порахувати?

Не всі помилки штрафонебезпечні. Так, якщо помилка не призвела до заниження податкових зобов’язань — штрафи платникові не загрожують.

А ось якщо заниження відбулося (про що свідчить збільшення значень рядків 19, 22, 25 у декларації, що виправляється), то за таку помилку доведеться заплатити. Нарахувати штраф платник повинен самостійно (пп. 50.1 і 54.1 ПКУ).

Розмір штрафу залежатиме від того, який спосіб виправлення обрав платник:

— через уточнюючу декларацію — штраф складе 3 % суми недоплати. При цьому і сума штрафу, і сума недоплати мають бути сплачені платником до подання уточнень (абз. 4 п. 50.1 ПКУ);

— у складі поточної декларації (через додаток ВП) — штраф складе 5 % суми недоплати. При цьому і сума недоплати, і розмір штрафу збільшують загальну суму податкового зобов’язання поточного періоду (абз. 5 п. 50.1 ПКУ).

Увага! Штрафу не буде взагалі, якщо платник устигне виправитися через «Звітну нову». Розглянемо ще низку ситуацій, коли потрібно платити штраф, а коли штрафу не буде.

Строк сплати за помилковою декою ще не настав. У разі якщо уточнення подані після граничного строку подання декларації, але до закінчення граничного строку сплати зобов’язань за «помилковий» період, сплатити вказані штрафи доведеться (див. БЗ 138.01). Але ось якщо результат виправлення помилки — завищення податкових зобов’язань у декларації, то встигнувши подати УД до граничних строків сплати за помилковою декларацією, заплатити задекларовані податкові зобов’язання вийде в меншій сумі, тобто з урахуванням УД.

Якщо є переплата. Не допоможе уникнути нарахування самоштрафу і сума переплати, що висить в ІКП. Єдине, у такій ситуації платник може не платити нарахувань за УД «живими грошима». Нараховані податкові зобов’язання (у тому числі й самоштраф) в автоматичному режимі погашаються за рахунок наявної переплати (див. БЗ 135.04).

Якщо завищений збиток. Штрафи, передбачені п. 50.1 ПКУ, застосовуються тільки при виправленні помилок, що занизили раніше задекларовані податкові зобов’язання — суми податку, яку платник повинен сплатити до відповідного бюджету (п.п. 14.1.156 ПКУ). При від’ємному значенні об’єкта оподаткування (збитку) податку немає. Тож за помилки, які призвели до завищення збитку, штрафи застосовувати не повинні.

Щоправда, податківці вимагали нараховувати штраф і пеню, якщо в декларації ряд. 19 має від’ємне значення (за рахунок збитку минулого періоду), і це від’ємне значення за підсумками виправлення зменшується (див. БЗ 102.23.02, що діє до 01.01.2018 р.).

По суті, за формулою з ряд. 26 УД або додатка ВП (ряд. 19 — ряд. 19 уточнюючої декларації) фактично виходимо на недоплату. Проте в такій ситуації самоштрафу і пені бути не повинно, адже відбувається не збільшення податкових зобов’язань, а зменшення від’ємного значення. Тож самоштрафні ряд. 30 і 28 залишаємо порожніми.

Хоча іноді збільшення суми збитку все ж може призвести до необхідності сплатити штраф: якщо в «післяпомилкових» звітних періодах був задекларований податок до сплати і в результаті завищеного раніше збитку його сума виявилася заниженою. Але уважно: відбулося таке заниження не в «помилковому» періоді, а в наступному. Тому саме при виправленні такого наступного періоду і нараховуємо штраф.

Заниження податку в одному кварталі і завищення в іншому в межах року. Тут важливо пам’ятати, що: запізнившись у бухобліку з відображенням доходів/витрат періоду у I кварталі, згортати їх, орієнтуючись на фінзвітність наступного періоду, для цілей розрахунку податку на прибуток не можна. Адже податок на прибуток має бути розрахований/сплачений саме за результатами певного звітного періоду.

Тож необліковані/надмірно обліковані доходи/витрати в межах поданої вже фінзвітності (що стали причиною помилки в ряд. 02 декларації) неодмінно слід відкоригувати, тобто виправити саме за результатами помилкового кварталу. І якщо в першому кварталі виходить прибуток, а за півріччям /трьома кварталами і роком збиток, то донарахувати за I квартал суму недоплати потрібно (детальніше див. на с. 28 цього номера).

А ось фінзвітність у межах року не правиться. Але помилку, що виправляється, все-таки краще пояснити, подавши додаткове пояснення згідно з п.п. 46.4 ПКУ.

Увага: при самостійному донарахуванні податкових зобов’язань інші штрафи, передбачені гл. 11 розд. II ПКУ, не застосовуються (п. 120.2 ПКУ).

Хоча податківці за ситуації, коли платник надав уточнюючу декларацію, проте не сплатив донараховану в ньому суму недоплати і штраф у розмірі 3 %, і контролюючий орган нараховує штраф у розмірі 5 % від суми недоплати і пеню, (!) загрожують платникові ще і штрафом, передбаченим ст. 126 ПКУ, — після сплати суми заниженого податкового зобов’язання (див. БЗ 138.01, «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 15, с. 3).

Проте ми вважаємо, що норма п. 120.2 ПКУ «залізно» звільняє платника від сплати штрафів «за невчасність», передбачених у ст. 126 ПКУ (ср. ).

Як правильно розрахувати суму самоштрафу, на який рядок декларації з ВП або уточнюючої декларації слід орієнтуватися і в якому рядку відобразити сам штраф, див. у табл. 2.

Таблиця 2. Рядки декларації з ВП/уточнюючої декларації при розрахунку штрафу

Звільнення від «самоштрафів»

Нагадаємо, платники податку на прибуток звільнені від нарахованих за підсумками 2015 року штрафних санкцій за порушення порядку розрахунку податку на прибуток, правильності заповнення декларації і повноту його сплати (п. 31 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Тому якщо при самовиправленні декларацій з податку на прибуток 2015 року (їх ще можна виправити) платник виявить недоплату, то самоштрафувати себе (3 або 5 % штрафом) йому не доведеться. Із цим згодні й податківці (див. БЗ 102.25).

Проте, як пояснюють податківці, суму донарахованого податку і пеню сплатити все-таки прийдетья.

Чи нараховувати пеню

Згідно з п. 50.1 ПКУ платник зобов’язаний при поданні УД сплатити тільки недоплату і самоштраф, а при виправленні в поточній декларації — відобразити недоплату і самоштраф у декларації. Про самонарахування та сплату платником пені там немає жодного слова!

Але податківці традиційно покладали «тягар» з розрахунку пені при самовиправленнях на плечі платників. Та і форма декларації з податку на прибуток містить місце для неї: залежно від виду заниженого зобов’язання для пені виділили ряд. 29 і 33 декларації з додатком ВП/уточнюючої декларації.

Незважаючи на це, все ж вважаємо, що зараз, при новій редакції ст. 129 ПКУ, платник може в цьому питанні не слухати фіскалів і самостійно не розраховувати пеню при самовиправленні, а залишити її розрахунок для податківців (детальніше про це див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 28, с. 33; № 49, с. 5).

Тим же з платників, хто при самовиправленні все-таки вирішить самостійно нарахувати і пеню, нагадаємо: (1) нараховують її лише після спливу 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов’язання; (2) навіть якщо в зазначений строк не вклалися, пеню слід нараховувати лише з 91-го календарного дня; (3) пеня нараховується за кожен день прострочення з розрахунку 100 % річних облікової ставки НБУ, що діє на кожен такий день; (4) розраховуючи пеню при виправленні за допомогою поточної декларації з додатком ВП, доведеться спрогнозувати, коли сплачуватиметься недоплата.

«Уточненка» під час перевірки

Під час проведення документальних планових і позапланових перевірок подавати уточнюючі розрахунки до поданих раніше податковим деклараціям за звітний період з податку/збору, що перевіряється, платник не має права (п. 50.2 ПКУ).

Увага: тут ідеться тільки про документальні (планові та позапланові) перевірки! А ось на камеральні перевірки вказані обмеження не поширюються. Це підтверджують і податківці (див. БЗ 135.02).

Нагадаємо також: право на проведення планової документальної перевірки надається тільки в разі, якщо платникові не пізніше ніж за 10 календарних днів до початку вручена під розпис або відправлена рекомендованим листом з повідомленням про вручення копія наказу про проведення документальної планової перевірки і письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки (абз. 2 п. 77.4 ПКУ).

Тобто про проведення планової документальної перевірки платник дізнається заздалегідь, отримавши повідомлення про перевірку. І може ще встигнути уточнитися (за необхідності) до її початку. Так вважають і податківці (див. БЗ 135.02).