Повернення авансу з «наваром»: як облікувати і «вершки», і «корінці»

«Валютні» особливості повернення авансу

Обмеження за строками повернення передоплати. Як відомо, у разі імпорту з передоплатою резиденти повинні виконувати вимоги ст. 2 Закону № 185 й відстежувати, щоб імпортні товари були ввезені протягом 180 днів з моменту передоплати. А ось перевищення цього строку загрожує підприємству-імпортерові «покаранням» у вигляді ЗЕД-пені.

Для чого ми це згадали? Річ у тому, що в нашому випадку, коли контрагенти після передоплати розривають ЗЕД-договір, постачання товарів (надання послуг) не буде зовсім. Для нас другою подією, яка дозволить зняти операцію з валютного банківського контролю, буде повернення нерезидентом усієї суми передоплати*. Такий висновок випливає з положень п.п. «ґ» п. 1.9, пп. 1.10 і 3.5 Інструкції № 136. Тому будьте уважні і

* Сума авансу, яка повернена нерезидентом у зв’язку з невиконанням сторонами своїх зобов’язань, може бути зменшена на суму комісійної винагороди, яку утримали банки-нерезиденти, якщо його оплата резидентом передбачена умовами ЗЕД-договору і підтверджена банківським документом (підтвердження не потрібне, якщо винагорода передбачена ЗЕД-договором і кожен платіж не перевищує 50 євро).

Сплата до бюджету додатної різниці при поверненні купленої на МВРУ валюти. Специфічний бюджетний платіж із суб’єктів ЗЕД передбачений п. 7 розд. III Положення про порядок та умови торгівлі іноземною валютою, затвердженого постановою Правління НБУ від 10.08.2005 р. № 281. Тут говориться про те, що позитивна курсова різниця, яка може виникнути при продажу поверненої на розподільчий рахунок підприємства іноземної валюти, направляється до бюджету.

Розраховують цю різницю, на наш погляд, виходячи з курсів МВРУ, за яким валюту спочатку купили, а потім продали на «міжбанку». Чіткі строки її сплати не встановлені, але п. 7 Положення наполягає на щоквартальному перерахуванні. Схоже, що позитивні різниці повинні потрапляти до бюджету не пізніше за останній робочий день того кварталу, в якому була продана невикористана інвалюта, що повернулася.

Дуже важливо! У п. 7 розд. ІІІ Положення № 281 йдеться про додатну курсову різницю тільки від тієї інвалюти, яка була придбана резидентом на МВРУ. Якщо резидентові повернена його власна інвалюта (не куплена на МВРУ), то описані нами вимоги не поширюються (її продаж не обов’язковий і додатну курсову різницю до бюджету з неї не сплачують). Про всі підводні камені нарахування і сплати цієї різниці читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 98, с. 24.

Тепер давайте розглянемо, як в обліку відображається звичайне повернення передоплати, а вже потім перейдемо до найцікавішого — обліку отриманого від нерезидента «надлишку» валюти.

Облік повернення авансу

Бухгалтерський облік. Перерахування передоплати за товари/послуги, як ви знаєте, не впливає на витрати підприємства. При цьому дебіторська заборгованість нерезидента, що виникла, є товарною (має бути погашена товарами), а отже, курсові різниці за нею ми не рахуємо.

У момент розірвання ЗЕД-договору із закордонним контрагентом статус такої заборгованості тут же міняється: з товарної вона перетворюється на грошову (адже нерезидент поверне вам аванс уже грошима). Тому із цієї дати за дебіторською ЗЕД-заборгованістю ми вже нараховуємо курсові різниці за правилами пп. 7— 8 П(С)БО 21. При цьому визначати різниці потрібно на дати:

— безпосередньо розірвання ЗЕД-договору;

— балансу, тобто на останній день звітного кварталу;

— повернення авансу (погашення заборгованості).

На подробицях розрахунку різниць вчергове зупинятися не будемо, а просто нагадаємо:

— додатну курсову різницю (виникає при зростанні курсу НБУ) включають до бухдоходів й обліковують за Кт 714 «Дохід від операційної курсової різниці»;

— від’ємну курсову різницю (виникає, коли курс НБУ знижується) показують у складі витрат за Дт 945 «Втрати від операційної курсової різниці».

Податок на прибуток. У податковоприбутковому обліку володарють правила бухгалтерського обліку, на них і орієнтуватимемося при розрахунку податку на прибуток. Тобто всі витрати (доходи), понесені (отримані) у зв’язку з придбанням (продажем) валюти, всі курсові різниці, розраховані за валютною заборгованістю й інвалютою потрапляють до складу бухгалтерських витрат (доходів), а отже, збільшують або зменшують об’єкт оподаткування. А ось перерахування авансу і його повернення на доходи/витрати і, відповідно, податковий облік підприємства не впливають.

ПДВ. У тому випадку коли йдеться про перерахування і повернення авансу за товари, потрібно згадати, що правило першої події при імпорті товарів не діє (пп. 187.8 і 187.11 ПКУ, абзац четвертий п. 198.2 ПКУ). Відповідно,

ПДВ-зобов’язання з вартості «нерезидентних» послуг* нараховують за загальним правилом першої події (абзац третій п. 187.8 ПКУ). Тому при поверненні передоплати за ненадані послуги, відображені раніше ПЗ і ПК з ПДВ, доведеться відкоригувати (п. 192.1 ПКУ). Причина — після розірвання ЗЕД-договору підстав для їх відображення не буде (відсутній факт надання послуг / виконання робіт).

* Зауважте, що об’єктом оподаткування ПДВ на підставі п.п. «б» п. 185.1 ПКУ є «нерезидентні» послуги, місце постачання яких розташоване на митній території України. .

Отже, при поверненні нерезидентом авансу за ЗЕД-послуги покупець-резидент повинен оформити «зменшуючий» розрахунок коригування (РК) до ПН, виписаної при перерахуванні авансу, і зареєструвати його в ЄРПН. Після цього одержувач послуг одночасно коригує свої ПЗ і ПК. Суми коригування, звісно ж, показують у декларації з ПДВ. У результаті в рядках 6 і 13 декларації за період, у якому складений РК, одночасно зазначають підсумкове значення обсягів послуг, одержаних від нерезидента на території України, з урахуванням коригування (зі знаком «+» або «-»). А в додатку Д1 відображають тільки обсяги коригування «нерезидентних» послуг (див. лист ДФСУ від 06.06.2017 р. № 492/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, категорія 101.15 БЗ).

Облік «надлишку» валюти

У нашому випадку підприємство-нерезидент не вимагає повернення передоплати, а отже, отриманий від нього валютний «вершок» в облікових цілях не що інше як безповоротна фінансова допомога. Звідси й наступні правила обліку.

Бухгалтерський облік. Одержану в подарунок від нерезидента суму включають до складу доходів і обліковують на субрахунку 718 «Дохід від безоплатно одержаних оборотних активів».

Податок на прибуток. У податковоприбутковому обліку безповоротна фінансова допомога збільшує фінансовий результат до оподаткування за бухгалтерськими правилами.

ПДВ. У ПДВ-обліку, як ви добре знаєте, об’єктом оподаткування є операції постачання. А ось при даруванні грошових коштів об’єкт для нарахування ПДВ-зобов’язань відсутній.

Приклад. Підприємство за ЗЕД-договором перерахувало продавцеві-нерезиденту передоплату за товари в сумі $10000.

Однак постачання товарів так і не відбулося: ЗЕД-договір був розірваний і нерезидент-продавець повернув підприємству передоплату. При цьому в результаті помилки, допущеної нерезидентом, остаточно повернено не $10000, а €10000. Повернення коштів продавець не вимагає, а зайва сума визнана безповоротною фінансовою допомогою.

Офіційний курс НБУ на дату:

— перерахування авансу нерезиденту — 26,3 грн./$ (тут і далі — курс умовний);

— розірвання ЗЕД-договору — 26,4 грн./$;

— повернення авансу від нерезидента на розподільчий рахунок — 26,2 грн./$ і 32,2 грн./€.

Перерахування і повернення передоплати від нерезидента