І з податків бувають борги...

Що таке «податковий борг»?

Згідно з п.п. 14.1.175 ПКУ податковий борг — це сума узгодженого грошового зобов’язання, не сплаченого платником податків у встановлений ПКУ строк, і непогашеної пені, нарахованої в порядку, встановленому в цьому Кодексі.

Звідси такі висновки. По-перше,

Що означає «узгоджене податкове зобов’язання»? Підстави для узгодження різні:

а) подана декларація або уточнюючий розрахунок (п. 54.1 ПКУ);

б) закінчення адміністративної процедури оскарження рішення податківців про донарахування (п. 56.17 ПКУ);

в) набрання чинності рішенням суду щодо «неправильного» ППР (п. 56.18 ПКУ).

З пунктом «в» нашого списку й узгодженням ситуація, на перший погляд, достатньо спірна. З одного боку, ПКУ надає платникові податків шанс оскаржити ППР протягом 1095 днів. А подання позову до суду означає, що зобов’язання не можна вважати узгодженим до моменту набрання чинності відповідним рішенням суду. Водночас п. 56.17 ПКУ зазначає, що податкове зобов’язання вважається узгодженим після процедури адміністративного оскарження (тобто всередині системи фіскальних органів).

І з точки зору податківців, після закінчення 10 днів зобов’язання автоматично вважається узгодженим. ПКУ у разі подання позову на 11-й день не передбачає процедури «розузгодження». У результаті вимальовується така картина. Уклалися з поданням позову в 10 днів? Зобов’язання вважатиметься узгодженим тільки з моменту набрання чинності судовим рішенням. Рішення не на вашу користь? Податковий борг виникне на 11-й день після набрання чинності «нехорошим» судовим рішенням. Не встигли подати позов або адмінскаргу в 10-денний строк? Зобов’язання вважається узгодженим і на 11-й день виникає податковий борг.

При нормальному ж розвитку подій (пункт «а» нашого списку) відлік «узгодженості» стартує від дати, наступної за граничним строком сплати податку до відповідного бюджету (п. 54.1 ПКУ). Відповідно саме з цієї миті і виникає податковий борг.

Приклад. ТОВ «Ромашка» (3 група платників єдиного податку) подало декларацію платника єдиного податку 30.04.2018 р., але податок сплатило тільки 25.05.2018 р. Чи виник податковий борг і «відколи»?

У цьому випадку податковий борг виникає 19.05.2018 р.

Чому? Єдиний податок сплачується протягом 10 календарних днів після граничного строку подання податкової декларації за квартал (п. 295.3 ПКУ). Граничний строк подання податкової декларації за квартал у випадку з групою 3 — 10.05.2018 р. А ось граничний строк сплати податкового зобов’язання — 18.05.2018 р.

По-друге, поняття «податковий борг» охоплює як суми податкових зобов’язань, так і штрафні санкції, а також пеню. При цьому сюди потрапляють і «алкогольні», і «готівкові», і «РРОшні» санкції, а також ЗЕД-пеня. Доходимо такого висновку тому, що в п.п. 14.1.175 ПКУ використовується термін «грошові зобов’язання». А під грошовими зобов’язаннями ПКУ розуміє (п.п. 14.1.39 ПКУ):

— податкове зобов’язання;

— штрафну (фінансову) санкцію, яка стягується з платника податків у зв’язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

— санкції за порушення законодавства у сфері ЗЕД.

Отже, податковий борг виник. Що далі?

Податкова застава

Щойно в платника податків виникає борг, у рахунок його забезпечення майно платника податків, що «заборговував», потрапляє в податкову заставу.

Право податкової застави виникає в разі (п. 89.1 ПКУ):

— несплати у встановлені ПКУ строки сум грошового зобов’язання, самостійно визначеного контролюючим органом, — з дня виникнення податкового боргу;

— несплати у встановлені ПКУ строки сум податкового зобов’язання, самостійно визначеного платником податків у декларації, — з дня, наступного за останнім днем зазначеного строку (тобто, по суті, також щойно виникає податковий борг);

— якщо сума розстроченого/відстроченого грошового зобов’язання або податкового боргу становить 1 млн грн. і більше, — з дня укладання договору про розстрочення/відстрочення грошових зобов’язань.

Майно звільняється від податкової застави з дня:

— отримання податківцями підтвердження повного погашення суми податкового боргу у встановленому законодавством порядку;

— визнання податкового боргу безнадійним (див. детальніше на с. 22);

— набрання законної сили відповідним рішенням суду про припинення податкової застави в межах процедур за «банкрутним» законодавством;

— отримання платником податків рішення відповідного органу про визнання протиправним та/або скасування раніше прийнятих рішень щодо нарахування суми грошового зобов’язання або його частини (пені та штрафних санкцій) унаслідок адміністративного або судового оскарження.

Право податкової застави не потребує письмового оформлення.

Врахуйте також, що акт опису складається саме податковим керівником. Це посадова особа податкового органу, яка призначається наказом керівника податкової за місцем реєстрації конкретного платника податків — боржника (пп. 1 і 2 розд. II Порядку № 529).

Відмова платника податків від підписання акта опису «податково-заставного» майна не проблема для фіскалів. У такому разі опис проводиться в присутності не менше 2 понятих (п. 89.3 ПКУ). Ваші «багатства» в акті — отже, під податковою заставою.

Опис майна в податкову заставу здійснюється на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу. Таке рішення обов’язково пред’являється платникові-боржнику (п. 89.3 ПКУ).

Відповідно до п. 89.2 ПКУ податкова застава не застосовується, якщо сума боргу становить 60 нмдг* (1020 грн.) і менше.

Платник податків може користуватися майном у податковій заставі, якщо інше не передбачене законом.

Ви можете відчужувати «податково-заставне» майно, але тільки за згодою контролюючого органу, а також якщо «дозволяючий» орган не надав згоди (незгоди) на відчуження протягом 10 днів з моменту отримання звернення.

Якщо в заставі тільки готова продукція, товари і товарні запаси, то платник податків може відчужувати таке майно і без згоди податківців. Проте тільки в тому випадку, коли: (1) товари відчужуватимуться за цінами не менше за звичайні; (2) кошти, отримані від відчуження, будуть направлені в повному обсязі в рахунок виплати зарплати, ЄСВ та/або погашення податкового боргу.

Якщо «податково-заставне» майно відчужується або передається в оренду (лізинг), то знову ж таки за згодою фіскалів боржник зобов’язаний замінити його іншим майном такої ж або більшої вартості. Зменшення вартості «замінника» допускається тільки за згодою податкового органу і за умови часткового погашення податкового боргу.

Відсутність «нажитого непосильною працею» в підприємства ситуацію не рятує. У такому разі під податкову заставу потрапить майно, яке буде отримано в майбутньому. Платник податків зобов’язаний звернутися в податковий орган з проханням включити придбане «добро» в опис. Податківці можуть задовольнити прохання, а можуть і відмовити.

Врахуйте, якщо ви порушите правила, про які ми сказали вище, то вам світить фінансова санкція в розмірі доходу, отриманого від незаконного відчуження «податково-заставного» майна (ст. 124 ПКУ).

Крім того, в цьому випадку порушення порядку відчуження є підставою для накладення арешту на таке майно. До нього ми зараз якраз і перейдемо.

Арешт майна

Суть арешту майна в тому, що платникові податків забороняють здійснювати певні дії з ним.

Ступінь обмежень залежить від типу арешту. Останній може бути:

а) повним. Платникові податків забороняється розпоряджатися або користуватися своїм майном. При цьому ризик, пов’язаний з утратою його функціональних або споживчих властивостей, покладається на орган-«обмежувач» ☺;

б) умовним. Будь-яка операція із заарештованим майном потребує згоди керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу.

Такий дозвіл може видаватися тільки в разі, коли за висновком податкового керівника здійснення конкретної операції не призведе до збільшення податкового боргу або до зменшення вірогідності його погашення.

Підстави для застосування арешту до майна містяться в п. 94.2 ПКУ. Наприклад, платник податків порушує правила відчуження «податково-заставного» майна або не допускає податкового керівника до складання акта опису.

Арешт може застосовуватися як до майна (у тому числі товарів, які виробляються, зберігаються, переміщуються або реалізуються з порушенням митного законодавства), так і до грошових коштів (у тому числі тих, які перебувають на банківських рахунках боржника).

При цьому арешт накладається за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу. Але його обґрунтованість перевіряється судом протягом 96 годин.

Тобто контролюючий орган після прийняття рішення про арешт подає відповідну заяву до суду.

Зверніть увагу: 96-годинний строк* за загальним правилом не продовжується!

* Зазначений нами строк не включає добові години, які припадають на вихідні та святкові дні.

Арешт на грошові кошти може застосовуватися тільки на підставі рішення суду. Звільнення з-під арешту банк або інша фінустанова теж здійснює за рішенням суду.

Рішення про застосування арешту направляється (п. 94.6 ПКУ):

— платникові податків з вимогою тимчасово зупинити відчуження свого майна;

— іншим особам, у володінні, розпорядженні або користуванні яких перебуває майном такого платника податків, з вимогою зупинити його відчуження.

Зауважте, майно, яке потрапляє під арешт, також описується.

Опис проводиться в присутності посадових осіб боржника або їх представників, а також понятих.

Якщо посадові особи або представники відсутні, то опис проводиться в присутності понятих.

Понятими не можуть бути працівники контролюючих або правоохоронних органів, а також інші особи, участь яких як понятих обмежується Законом № 1404.

Виходячи з положень ст. 22 Закону № 1404, понятими не можуть бути особи, що мають особисту зацікавленість у здійсненні арешту, пов’язані між собою або з учасниками процедури арешту родинними зв’язками, а також підлеглі учасників процедури арешту.

Арешт припиняється, якщо:

— протягом 96 годин «підтверджуюче» судове рішення так і не з’являється;

— податковий борг погашений;

— платник податків ліквідований (у тому числі через процедуру банкрутства);

— рішення про застосування арешту скасоване контролюючим органом або судом;

— суд прийняв рішення про припинення арешту тощо.

Повний перелік див. у п. 94.19 ПКУ.

Штрафи, пеня та інше

Звісно, податковий борг тягне за собою відповідальність. Вона може бути фінансовою (за ПКУ), адміністративною (за КпАП) і кримінальною (за ККУ).

При цьому притягнення до одного виду відповідальності не виключає застосування санкцій за іншим видом відповідальності. Таким чином, до штрафу і пені на підприємство за ПКУ може додатися штраф на посадових осіб за КпАП.

Наприклад, прострочення сплати узгодженого грошового зобов’язання тягне за собою штраф у таких розмірах (п. 126.1 ПКУ):

— при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати грошового зобов’язання, — 10 % погашеної суми податкового боргу;

— при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов’язання, — 20 % погашеної суми податкового боргу.

Зверніть увагу: строк давності для застосування штрафів — 1095 днів (ст. 114 ПКУ).

Штрафні санкції, зазвичай, сплачуються на підставі ППР.

Як нараховується пеня? Відповідь знайдете в таблиці нижче.

Порядок нарахування пені

Адміністративну відповідальність проілюструємо на прикладі неперерахування до бюджету ПДФО при виплаті фізособі доходів. У такому разі ч. 1 ст. 163⁴ КпАП передбачає попередження або застосування штрафу до посадових осіб підприємств і ФОП у розмірі від 2 (34 грн.) до 3 (51 грн.) нмдг.

У цьому випадку складають протокол податківці (ст. 255 КпАП), а розглядають справи і накладають штрафні санкції суди (ст. 221 КпАП). На наш погляд, притягнути до відповідальності за ст. 163⁴ КпАП можна протягом 3 місяців з моменту виявлення правопорушення, оскільки воно триваюче*.

* Хоча іноді суди вважають інакше. Див. постанови Сихівського районного суду м. Львова від 16.02.2018 р. у справі № 464/7804/17, Тульчинського районного суду Вінницької обл. від 22.02.2018 р. у справі № 148/158/18, Синельниківського міськрайонного суду Дніпропетровської обл. від 10.05.2018 р. у справі № 191/739/18.

Тут нагадаємо загальні правила про строки давності притягнення до адміністративної відповідальності. Для «звичайних» порушень — 2 місяці з дня здійснення правопорушення. Для триваючих — 2 місяці з моменту його виявлення. Якщо справу щодо адмінпорушення розглядає суд, то строки інші. Зокрема, 3 місяці з моменту здійснення — для «звичайних» порушень, 3 місяці з моменту виявлення — для триваючих правопорушень (ч. 1 і 2 ст. 38 КпАП).

Ну і наостанок — кримінальна відповідальність, наприклад, за ст. 212 ККУ (ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів))**.

** Див. детальніше про особливості застосування ст. 212 ККУ в «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 28, с. 3.

Спеціально для «єдинників» груп 1 — 3 ще один, «бонусний» ☹ варіант негативних наслідків. Якщо податківці виявляють наявність податкового боргу на кожне перше число місяця протягом 2 послідовних кварталів, то платник «злітає» з єдиного податку. При цьому знову зареєструватися він зможе тільки після 4 послідовних кварталів з моменту прийняття відповідного рішення податківцями (абзац перший п. 299.11, п.п. 8 п.п. 298.2.3 ПКУ).

Стягнення

Стягуватися податковий борг може шляхом реалізації майна, що перебуває в податковій заставі або за рахунок грошових коштів, які перебувають на рахунках платника податків — боржника.

Списання коштів з банківських рахунків, стягнення готівки і «розпродаж» майна проводяться тільки за рішенням суду (п. 95.3 ПКУ). Готівка стягується в порядку, передбаченому постановою КМУ від 29.12.2010 р. № 1244 (ср. ).

Також податківці мають право вимагати від боржника переведення права вимоги за дебіторською заборгованістю. У такому разі укладається відповідний договір. Вимагати укладення подібного договору податківці можуть і через суд.

Вирішуватися питання про стягнення податкового боргу будуть у системі адміністративних судів.

Заява фіскалів розглядається за їх участю та за участю платника-боржника.

Розстрочення і відстрочення погашення податкового боргу

Розстрочення грошових зобов’язань (податкове зобов’язання + штрафи + пеня) — це сплата такого зобов’язання рівними частинами з місяця, наступного за місяцем, у якому було прийнято рішення про надання такого розстрочення.

Відстрочення — сплата зобов’язання рівними частинами, починаючи з будь-якого місяця, визначеного контролюючим органом, але не пізніше 12 календарних місяців з дня виникнення такого зобов’язання або податкового боргу, або одноразово.

При цьому як розстрочення, так і відстрочення надається під відсотки. До того ж їх розмір «нічогенький» — 120 % річної облікової ставки НБУ, що діє на день прийняття контролюючим органом рішення про розстрочення (відстрочення) (п. 100.1 ПКУ). Пеня за період розстрочення (відстрочення) не нараховується.

Підстави для розстрочення і відстрочення (як і перелік документів, що підтверджують такі підстави) передбачені постановою КМУ від 27.12.2010 р. № 1235. І розстрочення, і відстрочення надаються на підставі договору між контролюючим органом і платником податків.

Строки розстрочення (відстрочення) можуть переноситися за рішенням контролюючого органу. У такому разі до договору вносяться зміни.

Рішення про розстрочення загальнодержавних податків та зборів приймає керівник (його заступник або уповноважена особа).

З приводу місцевих податків і зборів рішення знову ж приймає керівник (його заступник або уповноважена особа), але воно затверджується фінансовим органом місцевого органу виконавчої влади, до бюджету якого зараховуються такі місцеві податки та збори.

Підстави для розірвання договору про розстрочення (відстрочення) за ініціативою контролюючого органу і за ініціативою платника податків передбачені п. 100.12 ПКУ.

Ну, ось і все. З ключовими моментами податкового боргу розібралися. Сподіваємося, що ці знання на практиці вам застосовувати не доведеться.