Дав гарантію? Створи резерв!

Відразу уточнимо: резерв на виконання гарантійних зобов’язань (з ремонту, обслуговування, заміни бракованого товару/продукції) потрібно створювати незалежно від того, чим передбачена гарантія — договором чи законом. Статус документа, що зобов’язує, тут жодної ролі не відіграє. Але створюють гарантійне забезпечення (як і будь-яке інше) тільки тоді, коли відповідне зобов’язання вже виникло. Тобто після продажу гарантійного товару/продукції, передачі гарантійних робіт.

Бухгалтерський облік

Для обліку сум гарантійного забезпечення Інструкцією № 291 передбачений субрахунок 473 «Забезпечення гарантійних зобов’язань». За кредитом цього субрахунку відображають формування забезпечення і його коригування в бік збільшення на дату балансу. А за дебетом — використання забезпечення на покриття гарантійних витрат, а також коригування забезпечення в бік зменшення/сторнування.

Суму сформованого гарантійного забезпечення відображають за дебетом рахунка 93 «Витрати на збут». Адже витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування належать до витрат на збут (п. 19 П(С)БО 16). А отже, і витрати на формування гарантійного забезпечення, за рахунок якого такі витрати покриваються, теж повинні належати до збутових витрат. Тобто при формуванні резерву роблять проводку: Дт 93 — Кт 473. Щоправда, таким чином гарантійні забезпечення відображають тільки торговельні підприємства. А ось для промисловців і будівельників діє особливий порядок їх відображення.

Промислові підприємства в цьому питанні орієнтуються на Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені наказом Мінпромполітики від 09.07.2007 р. № 373 (далі — Методрекомендації № 373). У них передбачені два варіанти обліку гарантійного забезпечення:

— включати його безпосередньо до виробничої собівартості продукції згідно з п. 14 П(С)БО 16 (п. 182 Методрекомендацій № 373): Дт 23 — Кт 473;

— включати до складу загальновиробничих витрат (далі — ЗВВ) (п.п. «б» п.п. 17 п. 394 Методрекомендацій № 373): Дт 91 — Кт 473. До речі, такі ЗВВ є змінними і в повній сумі включаються до виробничої собівартості. Тобто при розподілі ЗВВ забезпечення в повній сумі потрапить на рахунок 23: Дт 23 — Кт 91.

Будівельні організації враховують вимоги Методичних рекомендацій з формування собівартості будівельно-монтажних робіт, затверджених наказом Мінрегіонбуду від 31.12.2010 р. № 573 (далі — Методрекомендації № 573). У п.п. 4 п. 4 додатка 2 до них вимагається відносити витрати на формування гарантійного забезпечення до ЗВВ. Тобто будівельні підприємства формують гарантійне забезпечення проводкою Дт 91 — Кт 473.

Підприємства (незалежно від виду здійснюваної ними діяльності), що застосовують рахунки класу 8, суми забезпечення спочатку показують за дебетом рахунка 84 «Інші операційні витрати», а вже потім списують: Дт 23, 91, 93 — Кт 84.

Облік понесених гарантійних витрат підприємства ведуть таким чином:

— у межах суми забезпечення: Дт 473 — Кт 20, 22 (вартість ТМЦ, використаних на гарантійні ремонти), Дт 473 — Кт 631, 685 (розрахунки із сервісною організацією, іншими контрагентами, залученими до виконання гарантійних зобов’язань), Дт 473 — Кт 651, 661 (зарплата і ЄСВ на зарплату працівників, зайнятих гарантійними ремонтами), Дт 473 — Кт 24, 26, 28 (списання поверненої продукції/товарів, що не підлягають ремонту);

— понад суму забезпечення: промислові підприємства і будівельні організації: Дт 24 — Кт 20, 22, 631, 685, 651, 661, 26. І потім: Дт 23 — Кт 24. А торговельні підприємства: Дт 93 — Кт 20, 22, 631, 685, 651, 661, 28.

Врахуйте: у разі, якщо резерв не створювався, усі підприємства (незалежно від того, яку діяльність здійснюють) фактичні витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування включають до витрат на збут.

Розраховуємо суму резерву

Порядок розрахунку суми гарантійних забезпечень ні в П(С)БО 11, ні в будь-якому іншому нормативному документі не визначений. Тому

На практиці найчастіше розмір гарантійного забезпечення встановлюють у відсотках до доходу від реалізації продукції (товарів, робіт). При цьому відсоток резервування розраховують на підставі даних про фактичні гарантійні витрати, понесені в попередніх звітних періодах. Якщо ж даних про фактичні гарантійні витрати ще немає (наприклад, підприємство починає випуск нового виду продукції), то відсоток визначають на підставі експертного судження фахівців підприємства. Хоча, в принципі, розмір забезпечення може бути встановлений і у твердій сумі (звичайно, обґрунтованій розрахунком).

Увага! Якщо гарантію надає торговельне підприємство, а інше підприємство (виробник) компенсує йому понесені витрати, при визначенні суми гарантійного забезпечення таку очікувану компенсацію віднімають.

Крім того, врахуйте: якщо підприємство реалізує декілька видів продукції (товарів), то на кожен з них можна формувати окреме гарантійне забезпечення. А отже, окремо розраховувати відсоток резервування для кожного виду продукції (товару). Можна формувати окремі забезпечення і на кожен вид гарантій: гарантійне обслуговування, гарантійний ремонт і гарантійні заміни.

Але при цьому пам’ятайте: забезпечення може бути використане для відшкодування тільки тих витрат, під які воно сформоване (п. 17 П(С)БО 11). Наприклад, якщо підприємство виробляє чайники і тостери, то забезпечення, окремо сформоване під чайники, для покриття гарантійних витрат на тостери (і навпаки) використовувати не можна. Тож іноді, можливо, зручніше формувати одне загальне гарантійне забезпечення на всі види продукції (товарів) і на всі види гарантій. Але який би порядок ви не обрали, прийняте рішення обов’язково відобразіть в обліковій політиці.

І ще один момент: згідно з п. 18 П(С)БО 11 залишок створеного забезпечення потрібно переглядати на кожну дату балансу. Тому здійснювати перерахунок суми сформованого забезпечення рідше, ніж на кожну дату балансу, не можна.

Наведемо приклад розрахунку суми гарантійного забезпечення і приклад відображення такого забезпечення в бухгалтерському обліку.

Приклад 1. Підприємство виробляє електрочайники. Згідно з договорами з покупцями воно бере на себе зобов’язання протягом одного року безкоштовно здійснювати гарантійні ремонти або заміну обладнання в разі виявлення виробничого дефекту. Обліковою політикою підприємства передбачено, що гарантійне забезпечення формується щоквартально шляхом множення доходу від реалізації продукції (без урахування ПДВ) на відсоток резервування, встановлений на звітний рік. Відсоток резервування визначається на підставі інформації про обсяги реалізації продукції, суми витрат на гарантійні ремонти і заміни за останні 3 роки. Дохід від реалізації електрочайників за 3 квартал 2018 року склав 1100000 грн. (без урахування ПДВ).

Розрахуємо суму резерву на гарантійне забезпечення електрочайників, яка має бути сформована в обліку підприємства станом на 30.09.2018 р.

Таблиця 1. Початкові дані для розрахунку відсотка резервування

Відсоток резервування на 2018 рік = 87000 : : 35000000 х 100 % + 45000 : 35000000 х 100 % = = 0,25 % + 0,13 % = 0,38 %.

Сума резерву станом на 30.09.2018 р. = 1100000 х х 0,38 % = 4180 грн.

Приклад 2. У червні 2018 року підприємство почало випуск нової продукції. Згідно з оцінкою фахівців підприємства очікувані витрати на сервісне обслуговування становитимуть 0,6 %, гарантійний ремонт — 0,5 %, гарантійну заміну — 0,3 % доходу від реалізації. Підприємство нараховує резерв щоквартально. Сума доходу за 2 квартал — 300000 грн. (без урахування ПДВ). У червні 2018 року були понесені витрати на гарантійне обслуговування в сумі 427 грн. (у тому числі з/п сервісних працівників — 350 грн., ЄСВ — 77 грн.). У 3 кварталі 2018 року гарантійні витрати становили 4660 грн. (у тому числі з/п — 3000 грн., ЄСВ — 660 грн., вартість використаних матеріалів — 1000 грн.).

Таблиця 2. Облік забезпечень на виробничому підприємстві