Дал гарантию? Создай резерв!

Сразу уточним: резерв на выполнение гарантийных обязательств (по ремонту, обслуживанию, замене бракованного товара/продукции) нужно создавать независимо от того, чем предусмотрена гарантия — договором или законом. Статус обязывающего документа тут никакой роли не играет. Но создают гарантийное обеспечение (как и любое другое) только тогда, когда соответствующее обязательство уже возникло. То есть после продажи гарантийного товара/продукции, передачи гарантийных работ.

Бухгалтерский учет

Для учета сумм гарантийного обеспечения Инструкцией № 291 предусмотрен субсчет 473 «Обеспечение гарантийных обязательств». По кредиту этого субсчета отражают формирование обеспечения и его корректировку в сторону увеличения на дату баланса. А по дебету — использование обеспечения на покрытие гарантийных расходов, а также корректировку обеспечения в сторону уменьшения/сторнирование.

Сумму сформированного гарантийного обеспечения отражают по дебету счета 93 «Расходы на сбыт». Ведь расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание относятся к расходам на сбыт (п. 19 П(С)БУ 16). А значит, и расходы на формирование гарантийного обеспечения, за счет которого такие расходы покрываются, тоже должны относиться к сбытовым расходам. То есть при формировании резерва делают проводку: Дт 93 — Кт 473. Правда, таким образом гарантийные обеспечения отражают только торговые предприятия. А вот для промышленников и строителей действует особый порядок их отражения.

Промышленные предприятия в этом вопросе ориентируются на Методические рекомендации по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденные приказом Минпромполитики от 09.07.2007 г. № 373 (далее — Методрекомендации № 373). В них предусмотрено два варианта учета гарантийного обеспечения:

— включать его напрямую в производственную себестоимость продукции согласно п. 14 П(С)БУ 16 (п. 182 Методрекомендаций № 373): Дт 23 — Кт 473;

— включать в состав общепроизводственных расходов (далее — ОПР) (п.п. «б» п.п. 17 п. 394 Методрекомендаций № 373): Дт 91 — Кт 473. Кстати, такие ОПР являются переменными и в полной сумме включаются в производственную себестоимость. То есть при распределении ОПР обеспечение в полной сумме попадет на счет 23: Дт 23 — Кт 91.

Строительные организации учитывают требования Методических рекомендаций по формированию себестоимости строительно-монтажных работ, утвержденных приказом Минрегионстроя от 31.12.2010 г. № 573 (далее — Методрекомендации № 573). В п.п. 4 п. 4 приложения 2 к ним предписывается относить расходы на формирование гарантийного обеспечения к ОПР. То есть строительные предприятия формируют гарантийное обеспечение проводкой Дт 91 — Кт 473.

Предприятия (независимо от вида осуществляемой ими деятельности), применяющие счета класса 8, суммы обеспечения сначала показывают по дебету счета 84 «Прочие операционные расходы», а уже затем списывают проводкой: Дт 23, 91, 93 — Кт 84.

Учет понесенных гарантийных расходов предприятия ведут следующим образом:

— в пределах суммы обеспечения: Дт 473 — Кт 20, 22 (стоимость ТМЦ, использованных на гарантийные ремонты), Дт 473 — Кт 631, 685 (расчеты с сервисной организацией, другими контрагентами, привлеченными к выполнению гарантийных обязательств), Дт 473 — Кт 651, 661 (зарплата и ЕСВ на зарплату работников, занятых гарантийными ремонтами), Дт 473 — Кт 24, 26, 28 (списание возвращенной продукции/товаров, не подлежащих ремонту);

— сверх суммы обеспечения: промышленные предприятия и строительные организации: Дт 24 — Кт 20, 22, 631, 685, 651, 661, 26. И затем: Дт 23 — Кт 24. А торговые предприятия: Дт 93 — Кт 20, 22, 631, 685, 651, 661, 28.

Учтите: в случае, если резерв не создавался, все предприятия (независимо от того, какую деятельность осуществляют) фактические расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание включают в расходы на сбыт.

Рассчитываем сумму резерва

Порядок расчета суммы гарантийных обеспечений ни в П(С)БУ 11, ни в каком-либо другом нормативном документе не определен. Поэтому

На практике чаще всего размер гарантийного обеспечения устанавливают в процентах к доходу от реализации продукции (товаров, работ). При этом процент резервирования рассчитывают на основании данных о фактических гарантийных расходах, понесенных в предыдущих отчетных периодах. Если же данных о фактических гарантийных расходах еще нет (например, предприятие начинает выпуск нового вида продукции), то процент определяют на основании экспертного суждения специалистов предприятия. Хотя, в принципе, размер обеспечения может быть установлен и в твердой сумме (конечно, обоснованной расчетом).

Внимание! Если гарантию предоставляет торговое предприятие, а другое предприятие (производитель) компенсирует ему понесенные расходы, при определении суммы гарантийного обеспечения такую ожидаемую компенсацию вычитают.

Кроме того, учтите: если предприятие реализует несколько видов продукции (товаров), то на каждый из них можно формировать отдельное гарантийное обеспечение. А значит, отдельно рассчитывать процент резервирования для каждого вида продукции (товара). Можно формировать отдельные обеспечения и на каждый вид гарантий: гарантийное обслуживание, гарантийный ремонт и гарантийные замены.

Но при этом помните: обеспечение может быть использовано для возмещения только тех расходов, под которые оно сформировано (п. 17 П(С)БУ 11). Например, если предприятие производит чайники и тостеры, то обеспечение, отдельно сформированное под чайники, для покрытия гарантийных расходов на тостеры (и наоборот) использовать нельзя. Так что иногда, возможно, удобнее формировать одно общее гарантийное обеспечение на все виды продукции (товаров) и на все виды гарантий. Но какой бы порядок вы ни выбрали, принятое решение обязательно отразите в учетной политике.

И еще один момент: согласно п. 18 П(С)БУ 11 остаток созданного обеспечения нужно пересматривать на каждую дату баланса. Поэтому осуществлять перерасчет суммы сформированного обеспечения реже, чем на каждую дату баланса, нельзя.

Приведем пример расчета суммы гарантийного обеспечения и пример отражения такого обеспечения в бухгалтерском учете.

Пример 1. Предприятие производит электрочайники. Согласно договорам с покупателями оно берет на себя обязательство в течение одного года бесплатно осуществлять гарантийные ремонты или замену оборудования в случае обнаружения производственного дефекта. Учетной политикой предприятия предусмотрено, что гарантийное обеспечение формируется ежеквартально путем умножения дохода от реализации продукции (без учета НДС) на процент резервирования, установленный на отчетный год. Процент резервирования определяется на основании информации об объемах реализации продукции, суммах расходов на гарантийные ремонты и замены за последние 3 года. Доход от реализации электрочайников за 3 квартал 2018 года составил 1100000 грн. (без учета НДС).

Рассчитаем сумму резерва на гарантийное обеспечение электрочайников, которая должна быть сформирована в учете предприятия по состоянию на 30.09.2018 г.

Таблица 1. Исходные данные для расчета процента резервирования

Процент резервирования на 2018 год = 87000 : : 35000000 х 100 % + 45000 : 35000000 х 100 % = = 0,25 % + 0,13 % = 0,38 %.

Сумма резерва по состоянию на 30.09.2018 г. = = 1100000 х 0,38 % = 4180 (грн.).

Пример 2. В июне 2018 года предприятие начало выпуск новой продукции. Согласно оценке специалистов предприятия ожидаемые расходы на сервисное обслуживание составят 0,6 %, на гарантийный ремонт — 0,5 %, на гарантийную замену — 0,3 % дохода от реализации. Предприятие начисляет резерв ежеквартально. Сумма дохода за 2 квартал — 300000 грн. (без учета НДС). В июне 2018 года были понесены расходы на гарантийное обслуживание в сумме 500 грн. (в том числе з/п сервисных рабочих — 350 грн., ЕСВ — 77 грн.). В 3 квартале 2018 года гарантийные расходы составили 4660 грн. (в том числе з/п — 3000 грн., ЕСВ — 660 грн., стоимость использованных материалов — 1000 грн.).

Таблица 2. Учет обеспечений на производственном предприятии