* Ухвала ВС від 04.11.2019 р. № 826/8868/18 // reyestr.court.gov.ua/Review/85411623
Позиція підприємства
Підприємство вважає, що в цьому випадку відповідальність за несвоєчасну сплату ПДФО і ВЗ повинна наставати згідно з п. 126.1 ПКУ, а не п. 127.1 ПКУ. Отже, прийняті податковим органом податкові повідомлення-рішення є протиправними і підлягають скасуванню.
Вирішення справи судом
Суд підтримав платника податків. У своїй постанові суд зазначив, що обов’язок зі сплати ПДФО в разі, якщо оподатковуваний дохід нарахований, але не виплачується платникові податку, не пов’язаний з фактом виплати доходу, а має встановлений для місячного податкового періоду строк сплати. При цьому положення п. 127.1 ПКУ не передбачають відповідальності за порушення строків, установлених для сплати ПДФО і ВЗ з нарахованих, але не виплачених доходів.
Думка редакції
Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь фізособи, зобов’язаний утримати із суми такого доходу ПДФО і ВЗ та сплатити їх до бюджету (п. 168.1 ПКУ):
— у день виплати доходу єдиним платіжним документом — якщо він такий дохід виплачує готівкою, отриманою в банку, або шляхом перерахування на банківський рахунок платника податку (п.п. 168.1.2 ПКУ);
— протягом 3 банківських днів з дня, що йде за днем нарахування (виплати, надання) доходу, — при виплаті доходу готівкою з каси або наданні доходу в негрошовій формі (п.п. 168.1.4 ПКУ);
— протягом 30 календарних днів, що йдуть за останнім днем місяця, в якому нараховано дохід, — у випадку коли оподатковуваний дохід нарахований, але не виплачений фізичній особі (п.п. 168.1.5 ПКУ).
Якщо день сплати ПДФО припадає на вихідний, святковий або неробочий день, перерахувати ПДФО слід напередодні.
Перенесення строку сплати на найближчий робочий день ПКУ не передбачене
При цьому п. 126.1 ПКУ передбачає відповідальність платника податків за несвоєчасну сплату узгодженого грошового зобов’язання. Розмір штрафу залежить від періоду прострочення:
— при затримці сплати до 30 календарних днів включно, що йдуть за останнім днем строку сплати суми грошового зобов’язання, — у розмірі 10 % погашеної суми податкового боргу;
— при затримці більше 30 календарних днів — у розмірі 20 % погашеної суми податкового боргу.
Водночас відповідальність за п. 127.1 ПКУ застосовується за ненарахування, неутримання та/або несплату податків платником податку, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків. Такі дії тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 % суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. За ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, загрожує штраф у розмірі 50 %, а за дії, вчинені втретє і більше протягом 1095 днів, — у розмірі 75 % суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Положення ст. 126 ПКУ застосовується у випадку, коли має місце невчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов’язання. У цьому випадку розмір санкцій безпосередньо залежить від часу затримки такої сплати.
При цьому ст. 127 ПКУ встановлює міру відповідальності за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків. Тут розмір штрафних санкцій «прив’язаний» не до часу затримки сплати, а до кількості допущених порушень протягом певного періоду часу.
А тепер увага!
У випадку, коли дохід нарахований, але не виплачений, строк сплати зобов’язання не залежить від факту виплати податку в подальшому
Отже, п. 127.1 ПКУ тут не працює. У такій ситуації, коли ПДФО та/або ВЗ з нарахованого, але не виплачуваного доходу був нарахований і утриманий своєчасно, але не сплачений протягом 30 календарних днів, що йдуть за останнім днем місяця, в якому нараховано дохід, податковому агентові загрожує відповідальність, передбачена п. 126.1 ПКУ (ср. ). Адже має місце невчасність сплати податковим агентом узгодженої суми грошового зобов’язання.*
* У цьому питанні суди і раніше ставали на бік платника податків: див., наприклад, постанову ВС від 08.10.2019 р. № 820/5099/18 (reyestr.court.gov.ua/Review/84828071), постанови ВС від 11.09.2018 р. № 805/3649/17-а (reyestr.court.gov.ua/Review/76520886), від 24.10.2018 р. № 820/2405/16 (reyestr.court.gov.ua/Review/77416809).
Хочемо звернути увагу ще на такий момент, що стосується відповідальності за п. 127.1 ПКУ.
При проведенні перевірки контролери іноді виявляють одразу декілька фактів несплати ПДФО/ВЗ до або під час виплати доходу (наприклад, податковий агент виплачував доходи без сплати ПДФО і ВЗ, оскільки помилково класифікував їх як неоподатковувані, в серпні, вересні та жовтні 2018 року).
Тут фіскали, скоріше за все, скористаються роз’ясненнями БЗ і застосують штраф за п. 127.1 ПКУ за кожне виявлене порушення окремо, з урахуванням повторності:
— за перше порушення штраф у розмірі 25 %;
— за друге — 50 %;
— а за третє і подальші — 75 % суми податку, що підлягає сплаті до бюджету.
Адже, на думку ДПСУ, при визначенні повторності правопорушення з метою застосування підвищеного розміру санкцій за п. 127.1 ПКУ потрібно враховувати самі факти порушень (ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків), які вчинені платником повторно протягом 1095 днів (роз’яснення в категорії 138.01 БЗ).
Подібні дії неправомірні.
Якщо зазначені порушення виявлені однією перевіркою, повторності в діях платника немає. Застосування штрафу більшого розміру можливе тільки в тому випадку, якщо контролери раніше (протягом 1095 днів) уже фіксували подібні порушення в актах перевірки і виносили відповідні податкові повідомлення-рішення.
Згодні з цим і суди (постанова ВС від 08.10.2019 р. № 820/5099/18 // reyestr.court.gov.ua/Review/84828071).
