Заборонені види діяльності

Внутрішньогрупові заборони

У п. 291.4 ПКУ сказано про те, що дозволено робити єдиннику конкретної групи. Очевидно, що все інше для нього — під забороною.

Група 1. Для ФОП-першогрупників дозволено:

1) роздрібний продаж з торговельних місць на ринках.

Торгувати першогрупник може чим завгодно. Звичайно, окрім товарів, що підпадають під загальні заборони (наприклад, продавати підакцизні товари, предмети мистецтва або антикваріату, першогрупник, звичайно, не має права) і заборонені другогрупникам (вироби з дорогоцінних металів, дорогоцінного і напівдорогоцінного каміння). Але тільки:

а) уроздріб — тобто товари він має право продавати безпосередньо громадянам або іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання;

б) з торговельного місця на ринку. Причому під торговельним місцем податківці розуміють площу, відведену для розміщення необхідного для торгівлі інвентарю (вагів, лотків тощо) і здійснення продажу продукції з прилавків (столів), транспортних засобів, причепів, візків (у тому числі ручних), у контейнерах, кіосках, наметах тощо. І не відносять до торговельних місць магазини й об’єкти ресторанного господарства. Тому фіскали вважають, що платник єдиного податку групи 1 не має права здійснювати роздрібний продаж товарів у магазині, розташованому на території ринку (БЗ 107.01);

2) надання побутових послуг населенню.

Повний перелік побутових послуг, які має право надавати першогрупник, наведений у п. 291.7 ПКУ. А під терміном «населення» слід розуміти сукупність людей, які перебувають у межах цієї держави і підпадають під її юрисдикцію. Сюди входять громадяни цієї держави, іноземні громадяни, що мешкають у цій державі тривалий час, особи без громадянства й особи з подвійним і більше громадянством (БЗ 107.12).

Надавати послуги (у тому числі й побутові) НЕ населенню, а також НЕ побутові послуги будь-яким особам (у тому числі й населенню) першогрупник не має права. Ну і, звичайно, жодного виробництва (за винятком дозволених п. 291.7 ПКУ побутових виробничих послуг, що здійснюються за індивідуальним замовленням) платник ЄП групи 1 собі дозволити не може.

Група 2. Платник ЄП групи 2 має право:

1) надавати послуги, у тому числі побутові, платникам ЄП та/або населенню. Окрім посередницьких послуг з придбання, продажу, оренди й оцінки нерухомого майна (група 70.31 КВЕД 2005, група 68.31 КВЕД 009:2010). Такі послуги дозволені тільки третьогрупникам.

Зверніть увагу: платник ЄП другої групи має право надавати послуги тільки населенню і спрощенцям. А ось

Крім того, податківці вважають, що другогрупникам не можна надавати послуги і фізособам, що здійснюють незалежну профдіяльність (БЗ 107.12).

Врахуйте також такі нюанси:

1. Статус одержувача послуги важливий саме на дату її надання, а не на дату виникнення ЄП-доходу. Тому якщо одержувач перерахує оплату вже після того, як перетвориться на загальносистемника (чи передоплату — до того, як перейде на єдиний податок) порушення єдиноподатних правил не буде (див. БЗ 107.03).

2. Другогрупник має право надати послугу працівникові, що відряджається підприємством/підприємцем — загальносистемником, але тільки в тому випадку, якщо працівник оплачує її самостійно. А за ситуації, коли плату за нього здійснює роботодавець, податківці вбачають порушення (БЗ 107.01).

3. Якщо платник ЄП надасть послугу фізособі (яка виступає замовником за договором і підписує акт виконаних робіт), а оплату здійснить юрособа-загальносистемник, порушення не буде. Якщо ж у договорі замовником значиться юрособа-загальносистемник, і він же підписує акт виконаних робіт, ЄП правила будуть порушені (БЗ 107.01);

2) виробляти та/або продавати товари. Окрім діяльності з виробництва, постачання, продажу (реалізації) ювелірних і побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння. ФОП, що здійснюють таку діяльність, можуть обрати тільки третю групу ЄП.

Зверніть увагу:

Тож продавати товари вони можуть у тому числі й загальносистемникам (лист ДФСУ від 29.06.2017 р. № 898/Г/99-99-13-01-02-14/ІПК). Причому, як уроздріб, так і оптом.

На думку податківців, другогрупник не має права виготовляти продукцію з давальницької сировини загальносистемника, оскільки така операція за своєю суттю є наданням послуг (БЗ 107.03). А ось із приводу співпраці з неєдинниками за договорами комісії (консигнації, доручення) фіскали відповіли ухильно. Ніби і прямої заборони на отримання товарів вони не озвучують, але й дозвіл дали тільки на придбання товару, хоча придбання в комісійних випадках узагалі не відбувається (БЗ 107.01);

3) здійснювати діяльність у сфері ресторанного господарства. Така діяльність теж може бути спрямована на адресу будь-яких одержувачів (у тому числі й загальносистемників).

Щоправда, в листі ГУ ДФС у Львівській обл. від 08.05.2018 р. № 2040/ІПК/13-01-13-01-12 податківці говорять, що ФОП-другогрупник, який здійснює діяльність у сфері ресторанного господарства, має право приймати замовлення від суб’єктів господарювання — спрощенців. Але це, швидше за все, просто тому, що спрощений статус одержувача був заданий у запитанні. Адже у БЗ 107.03 є цілком адекватне роз’яснення, в якому фіскали підтверджують, що ФОП на групі 2 ЄП має право приймати замовлення в тому числі й від загальносистемників.

Група 3. Спецобмежень за видами діяльності для третьогрупників немає. На них діють тільки загальні заборони. Про них і поговоримо далі.

Загальні заборони

Згідно з п. 291.5 ПКУ єдинникам груп 1 — 3 заборонені:

1. Організація і проведення азартних ігор, лотерей (крім розповсюдження лотерей), парі (букмекерське парі, парі тоталізатора). Обмеження за азартними іграми почне діяти з дня набрання чинності законом, що регулює діяльність у сфері ігорного бізнесу. Поки що ігорний бізнес в Україні заборонений для всіх (ст. 2 Закону № 1334). Не належать до азартних ігор (п. 2 ст. 1 Закону № 1334):

— гра в більярд, гра в кеглі (боулінг) та інші ігри, які проводяться без отримання гравцем призу (виграшу);

— гра на ігрових автоматах типу «кран-машина», де як виграш гравець отримує виключно матеріальні речі — іграшки, цукерки тощо.

На думку податківців, «безпризові» ігри належать до діяльності у сфері розваг. Тож суб’єкти господарювання, що вирішили надавати послуги з проведення «безпризової» гри, наприклад, на більярді або послуги з прокату інвентарю (стіл, кий та інше), можуть працювати на ЄП, зокрема ФОП — у групі 2 або 3 (БЗ 107.01).

Під лотерейну діяльність не потрапляють усякого роду розіграші призів у рекламних цілях, які влаштовує суб’єкт господарювання — виробник або продавець товарів (п.п. 14.1.101 ПКУ). Ну і юрособи/ФОП — розповсюджувачі лотерей теж мають право працювати на ЄП (БЗ 107.01).

2. Обмін іноземної валюти. Діяльність з обміну валют можуть вести тільки банки і спецфінустанови, що мають ліцензію НБУ. А вони в принципі не можуть працювати на ЄП — за суб’єктним обмеженням.

3. Виробництво, експорт, імпорт, продаж підакцизних товарів. Окрім роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів у ємностях до 20 л і діяльності фізосіб, пов’язаної з роздрібним продажем пива, сидру, перрі (без додавання спирту) і столових вин.

До підакцизних товарів належать: спирт, алкогольні напої, пиво (крім квасу живого бродіння); тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; паливо; автомобілі; електроенергія (ст. 215 ПКУ).

Врахуйте:

— ЮО-єдинник має право продати автомобіль, що обліковується на балансі як основний засіб (БЗ 108.05);

— торгувати талонами на паливо (у разі якщо фізичної передачі палива не відбувається, і продаж талонів здійснюється як торговельна послуга) єдинникам теж можна (БЗ 116.01);

— торгувати ПММ у ємностях до 20 л єдинники мають право виключно вроздріб (була БЗ 107.03, втратила чинність з 01.01.2019 р., але суть заборони в ПКУ відтоді не змінилася);

— єдинники можуть імпортувати і торгувати електронними сигаретами (рідиною для них), трубками та кальянами. Оскільки до тютюнових виробів такі товари не належать (див. лист Міндоходів від 04.07.2014 р. № 4403/б/99-99-21-03-14).

А ось тютюн для кальяну, що потрапляє під код 2403 11 УКТ ЗЕД, — підакцизний товар. І податківці послугу з паління такого тютюну через кальян розглядають як постачання підакцизного товару (БЗ 116.02).

4. Видобуток, виробництво, продаж дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, в тому числі органогенного утворення, крім виробів.

Виробництво та продаж ювелірних і побутових виробів з дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння третьогрупникам дозволені (див. БЗ 108.01.01). А ФОП груп 1 і 2 можуть їх виготовляти тільки за індивідуальним замовленням (див. п. 291.7 ПКУ).

5. Видобуток, реалізація корисних копалин, крім реалізації корисних копалин місцевого значення. Перелік корисних копалин загальнодержавного і місцевого значення затверджений постановою КМУ від 12.12.94 р. № 827. До не заборонених для реалізації єдинниками корисних копалин місцевого значення належать: сировина для хімічних меліорантів ґрунтів (вапняк, гіпс, гажа, сапропель); сировина для будівельного вапна та гіпсу (гіпс, вапняк, крейда); сировина піщано-гравійна (пісок); сировина цегляно-черепична (суглинок, супісок); інші корисні копалини, не включені до переліку корисних копалин загальнодержавного значення.

Немає обмежень і на торгівлю складними з’єднаннями і сумішами, до яких належать пестициди й агрохімікати (див. лист ГУ ДФС у Волинській обл. від 01.03.2018 р. № 828/К/03-20-08-07/ІПК). Також єдинник може торгувати виробами з корисних копалин загальнодержавного і місцевого значення, виготовленими із сировини, придбаної у СГ, що здійснюють їх видобуток (БЗ 107.03).

Зверніть увагу: підземні води належать до корисних копалин загальнодержавного значення. Тому суб’єкти господарювання, що здійснюють видобуток і реалізацію води, не мають права перебувати на спрощеній системі оподаткування (див. лист ДФСУ від 18.11.2015 р. № 10767/Б/99-99-17-02-02-14). Причому власник свердловини не може бути єдинником навіть у тому випадку, якщо свердловина надається в оренду (БЗ 108.01.01).

Видобувати корисні копалини заборонено і без мети отримання доходу (для власних потреб) (БЗ 107.03, 108.01.01).

6. Діяльність у сфері фінансового посередництва. Крім діяльності у сфері страхування, яка здійснюється страховими агентами, визначеними Законом України «Про страхування», сюрвейєрами, аварійними комісарами та аджастерами, визначеними розд. 3 ПКУ.

Фінансове посередництво — це діяльність, пов’язана з отриманням та перерозподілом фінансових коштів, що здійснюється установами банків та іншими фінансово-кредитними організаціями (ч. 3 ст. 333 ЦКУ).

Але податківці вважають, що надання фінансової поворотної фіндопомоги (для юросіб із застереженням — на постійній основі) є фінансовим посередництвом, що потрапляє під код 64 «Надання фінансових послуг, крім страхування та пенсійного забезпечення», що заборонено на ЄП (див. листи ДФСУ від 05.02.2016 р. № 2503/6/99-95-42-03-15, від 14.11.2017 р. № 2609/К/99-99-13-02-03-14/ІПК, БЗ 107.04).

Як фінансове посередництво податківці розцінюють і придбання/продаж цінних паперів та корпоративних прав (крім власних) (для юросіб із застереженням — на постійній основі) (лист ДФСУ від 18.09.2018 р. № 4079/6/99-99-12-02-03-15/ІПК (далі — лист № 4079), лист ГУ ДФС у Закарпатській обл. від 19.05.2017 р. № 280/ІПК/10/07-16-12-02-10, БЗ 108.01.01, 107.03). Хоча в листі ГУ ДФС у м. Києві від 29.11.2018 р. № 5014/ІПК/26-15-12-04-18, говорячи про придбання/продаж облігацій, про фінансово-посередницьку сутність таких операцій фіскали не згадують.

До того ж

Так, на думку податківців, юрособа, що передала в іпотеку нерухоме майно під забезпечення виконання зобов’язань іншої особи (боржника), тобто стала поручителем, не може працювати на ЄП (БЗ 108.01.02). Хоча, на наш погляд, така їх позиція законодавчо не обґрунтована.

Водночас у юросіб, які не є фінустановою, діяльність, пов’язану зі здійсненням лізингових (орендних) операцій, наданням в оренду рухомого та нерухомого майна, податківці до фінансової не відносять. І справедливо дозволяють їм працювати на ЄП (див. БЗ 108.05).

7. Діяльність з управління підприємствами. Сюди відносять:

— діяльність холдингових компаній (64.20);

— діяльність головних управлінь (хед-офісів) (70.10);

— консультування з питань комерційної діяльності та управління (діяльність арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів)) (70.22).

При цьому податківці вважають, що з придбанням 100 % прав на участь у статутному фонді підприємства, юрособа-єдинник фактично здійснює діяльність з управління цим підприємством (лист № 4079). А це для єдинників заборонено.

А ось укладати договори про спільну діяльність і здійснювати діяльність за таким договором єдинники цілком можуть (БЗ 107.12, 108.01.01). Крім того, податківці дозволяють юрособам — платникам ЄП виступати в ролі управителя майна (див. БЗ 108.01.01):

1) за договором управління майном (за умови, що договір узятий на облік, а єдиноподатник-управитель зареєстрований платником ПДВ і платить ЄП за ставкою 3 %);

2) за договором надання послуг з управління майном.

8. Діяльність з надання послуг пошти (крім кур’єрської діяльності) та зв’язку (крім діяльності, що не підлягає ліцензуванню).

Не можуть бути єдиноподатниками суб’єкти господарювання, що здійснюють діяльність у сфері телебачення, оскільки така діяльність згідно із Законом № 3759 здійснюється виключно на підставі ліцензії. А ось, наприклад, діяльність з надання послуг інтернет-зв’язку без використання радіочастотного ресурсу ліцензуванню не підлягає. Тому суб’єкти господарювання, що здійснюють таку діяльність, мають право стати платниками ЄП. Кур’єрська діяльність теж дозволена (лист ГУ ДФС у Харківській обл.від 12.01.2018 р. № 125/ІПК/20-40-13-11-12, БЗ 107.01).

9. Діяльність з продажу предметів мистецтва та антикваріату, діяльність з організації торгів (аукціонів) виробами мистецтва, предметами колекціонування або антикваріату. Цю заборону податківці поширюють на предмети, що належать до товарних позицій за кодами 9701 — 9706 згідно з УКТ ЗЕД (див. БЗ 107.12).

А ось, наприклад, надавати інформаційні послуги нерезиденту із супроводу в ЗМІ художньої виставки картин на території України платникам групи 3 не заборонено (див. лист ДФСУ від 08.06.2016 р. № 12649/6/99-99-12-02-03-15).

10. Діяльність з організації та проведення гастрольних заходів. Забороні підлягає та діяльність, яка охоплена поняттям «Гастрольні заходи» із Закону № 1115. Під неї потрапляють організація та проведення фестивалів, концертів, спектаклів, лекційно-концертних заходів, розважальних програм, виступів пересувних циркових колективів, атракціонів типу «Луна-парк» тощо.

Крім того, в п. 291.5 ПКУ є декілька обмежень, що діють виключно на єдинників-ФОП:

1. Технічні випробування та дослідження. Сюди належить КВЕД 71.2. А ось тестування матеріалів, узятих у тварин (75.00), а також зорова діагностика, дослідження й аналіз медичних і стоматологічних матеріалів (розділ 86 КВЕД-2010) до технічних випробувань і досліджень не належать.

2. Діяльність у сфері аудиту. Під заборону для застосування потрапляють тільки аудитори. А діяльність у сфері бухгалтерського обліку для ФОП-єдинників дозволена. Це, зокрема, визнають і податківці (див. лист ДПСУ від 06.01.2012 р. № 432/6/15-2216є, БЗ 107.03).

3. Надання в оренду земельних ділянок, загальна площа яких перевищує 0,2 га, житлових приміщень та/або їх частин, загальна площа яких перевищує 100 м², нежитлових приміщень (споруд, будівель), загальна площа яких перевищує 300 м².

Тут важливо звернути увагу на низку моментів:

1) заборона поширюється і на суборенду (БЗ 107.03);

2) заборона не стосується орендованих самим ФОП об’єктів — їх площа може бути будь-якою;

3) обмеження встановлене тільки щодо площі об’єкта або декількох об’єктів, що здаються в оренду, прописаної в договорі. При цьому сам об’єкт може мати і більшу площу. Але якщо здається вся площа, підприємець не може здавати її частину як ФОП-спрощенець, а понаднормативну частину — від імені фізособи. У цьому випадку він може або все здати від імені фізособи, або все — як загальносистемник. Безоплатно передати наднормативну частину об’єкта теж не можна (див. УПК від 20.02.2012 р. № 136, БЗ 107.03, 107.12);

4) якщо ФОП здає в оренду декілька об’єктів, то площі, що здаються в оренду, підсумовуються і їх сумарна площа не повинна перевищувати допустимої;

5) встановлені щодо кожного виду об’єкта обмеження не є взаємовиключними. Тобто підприємець може одночасно здавати в оренду 0,2 га землі, 100 кв. м житлових і 300 кв. м нежитлових приміщень;

6) якщо підприємець здає в оренду приміщення (будівлю, споруду), площа якого не виходить за зазначені обмеження, розташоване на земельній ділянці, що перевищує 0,2 га, він може перебувати на спрощенці, якщо за договором оренди орендареві передається в користування земельна ділянка площею не більше 0,2 га (БЗ 107.01);

7) на послуги з тимчасового розміщення в готелях зазначені обмеження не поширюються (БЗ 107.03).

Крім того, податківці поширюють орендну заборону і на договори з передачі в управління юридичній особі нерухомого майна (БЗ 107.12). Проте така операція далеко не оренда — ні з позиції ЦКУ, ні з позиції ПКУ. Тому застосовувати орендне обмеження до договорів з передачі в управління юридичній особі нерухомого майна абсолютно недоречно.

Наостанок зазначимо: суб’єкти господарювання, в статутному капіталі яких сукупність частин, що належать юрособам-неєдинникам, дорівнює або перевищує 25 %, не можуть бути платниками ЄП. Але про це обмеження ми поговоримо окремо (див. с. 27).