Дооцінка запасів не передбачена. Виняток — запаси, які раніше були уцінені. Про це заявив Мінфін у листі від 31.08.2010 р. № 31-34010-10/23-4902/2/4555. На чому ґрунтується його твердження?
Придбані (отримані) або виготовлені запаси спочатку зараховують на баланс підприємства за первісною вартістю (п. 8 П(С)БО 9).
Згодом на кожну дату балансу запаси відображають у бухгалтерському обліку й фінансовій звітності за найменшою з двох оцінок (п. 24 П(С)БО 9):
— за первісною вартістю — історичною (фактичною) собівартістю;
— за чистою вартістю реалізації — очікуваною ціною реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва або реалізацію.
Первісну вартість запасів переглядають і коригують її до рівня чистої вартості реалізації, якщо на дату балансу їх ціна знизилася, запаси пошкоджені або зіпсовані, застаріли (сплив строк зберігання) або іншим чином втратили первісно очікувану економічну вигоду (п. 25 П(С)БО 9, п. 2.24 Методрекомендацій № 2).
Чисту вартість реалізації визначають за кожною одиницею запасів. Роблять це шляхом віднімання з передбачуваної ціни продажу очікуваних витрат на завершення виробництва та збут (п. 26 П(С)БО 9). Приклад розрахунку чистої вартості реалізації за видами запасів наведений у додатку 2 до Методрекомендацій № 2.
Суму, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їх реалізації (тобто суму уцінки), списують до складу інших операційних витрат. Відображають уцінку за дебетом субрахунку 946 «Втрати від знецінення запасів» з одночасним зменшенням балансової вартості запасів за кредитом рахунків 20, 22, 23, 26, 28 (п. 27 П(С)БО 9, п. 5.8 Методрекомендацій № 2).
Якщо з часом чиста вартість реалізації раніше уцінених запасів збільшується, п. 28 П(С)БО 9 дозволяє провести їх дооцінку. Щоправда, дооцінити такі запаси можна лише в межах суми попередньої уцінки. На суму дооцінки визнають інший операційний дохід з одночасним збільшенням балансової вартості цих запасів. Суму доходу від дооцінки відображають за кредитом субрахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності» в кореспонденції з дебетом рахунків обліку запасів 20, 22, 23, 26, 28 (п. 5.8 Методрекомендацій № 2).
Як бачимо, обов’язковою умовою дооцінки запасів є їх попередня уцінка. Тобто правила бухгалтерського обліку передбачають лише уцінку первісної вартості запасів і не містять норм, які дозволяють її дооцінку.
Дооцінювати можна тільки попередньо уцінену вартість запасів, але ніяк не первісну. При цьому сума дооцінки таких активів ніколи не може перевищувати суму раніше проведеної їх уцінки (уцінок).
Тому за ситуації, коли ТМЦ не піддавалися уцінці, підстав збільшувати їх первісну вартість немає. Нехай навіть вона значно нижче реальної вартості таких ТМЦ на сьогодні.
Про жодне заниження вартості активів тут не йдеться. Навпаки, ви дієте в повній відповідності з одним із базових принципів бухобліку і фінзвітності — принципом обачності. А він свідчить: методи оцінки, які застосовуються в бухгалтерському обліку, повинні запобігати заниженню оцінки зобов’язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства (п. 6 розд. III НП(С)БО 1).
Якщо ж проігнорувати принципи оцінки активів, це поставить під сумнів достовірність фінансової звітності і заразом правильність обчислення податку на прибуток. Адже коригування фінрезультату на суми переоцінки (уцінки, дооцінки) запасів ПКУ не передбачено (див. лист ДФСУ від 16.01.2019 р. № 170/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).
