У ланцюжку декілька експедиторів: як нарахувати ПДВ?

У чому питання?

Ситуація склалася таким чином. Експедитор 3 — неплатник ПДВ виставив акт наданих послуг експедиторові 2 на суму 20750 грн. (у тому числі перевезення — 20000 грн. (без ПДВ) і винагороду експедитора — 750 грн. (без ПДВ)). Експедитор 2 — платник ПДВ виставив акт експедиторові 1 — платникові ПДВ на суму 22400 грн. (у тому числі: перевезення — 20000 грн. (без ПДВ), винагорода експедитора 3 — 900 грн. (у тому числі ПДВ — 150 грн.) і своя винагорода — 1500 грн. (у тому числі ПДВ 250 грн.)).

Наш читач (експедитор 1) поставив запитання: а чи правильно діяв експедитор 2, нарахувавши ПДВ на суму винагороди експедитора 3?

ПДВ-правила для посередників

За ситуації, коли в межах договору експедирування експедитор купує від імені клієнта послуги в третіх осіб, а потім йому їх передає, потрібно керуватися посередницькими ПДВ-правилами з п. 189.4 ПКУ. Тобто:

1) при придбанні оподатковуваних послуг у третіх осіб — платників ПДВ експедитор на дату першої події (перерахування передоплати або отримання послуг) відображає податковий кредит (ПК). Підставою для ПК буде, як завжди, належним чином оформлена і зареєстрована ПН. А при придбанні послуг у неплатників вхідного ПДВ немає, тому питання з ПК не виникає;

2) при передачі оподатковуваних ТЕ-послуг клієнтові (наступному експедиторові) на дату першої події (отримання передоплати або складання акта за експедиторськими послугами) відображає податкові зобов’язання (ПЗ) з ПДВ. База оподаткування при цьому визначається виходячи з договірної вартості послуг. Але потрібно пам’ятати й про мінбазу. Тобто база оподаткування за операціями постачання експедиторських послуг не має бути нижчою за ціну придбання таких послуг.

Це загальне правило ПДВ-обліку експедитора-посередника. Проте для ситуації, коли експедитор придбаває оподатковувані ПДВ послуги в неплатників ПДВ і передає їх клієнтові, у податківців здавна інший рецепт.

Що пропонують податківці?

На думку податківців, експедитори не повинні включати вартість послуг перевезення, придбаних у неплатників ПДВ, до бази оподаткування (див. листи ДФСУ від 25.04.2019 р. № 1807/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 05.04.2018 р. № 1461/6/99-99-15-03-02-15/ІПК і від 29.01.2018 р. № 314/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, лист ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 20.07.2017 р. № 1366/ІПК/04-36-12-01-16, запитання 1 УПК Про порядок оподаткування ПДВ транспортно-експедиторської діяльності, затвердженої наказом ДПСУ № 610 від 06.07.2012 р., БЗ 101.20).

Зверніть увагу: ліберальні роз’яснення ДФСУ стосуються виключно послуг перевезення. А ось чи можна застосовувати те ж правило при передачі інших послуг (до яких належать і винагороди додатково залучених експедиторів), придбаних у неплатника ПДВ, контролери замовчують.

Мабуть, саме тому, керуючись зазначеними роз’ясненнями, експедитор 2 вирішив не оподатковувати ПДВ тільки вартість перевезення, отриманого від експедитора 3 — неплатника ПДВ. А суму його (експедитора 3) винагороди оподаткував за загальними посередницькими ПДВ-правилами.

Правильно чи ні?

Суворо формально згідно з ПКУ експедитор 2 повинен нарахувати ПЗ не лише на суму винагороди експедитора 3, а й на вартість послуг перевезення, отриманих від неплатника. Також формально згідно з роз’ясненнями податківців неоподатковуваними є тільки послуги перевезення. Тому не оподатковувати суму винагороди експедитора 3 в експедитора 2 немає взагалі жодних формальних підстав (хіба що він отримає індивідуальну податкову консультацію з відповідним висновком). Тому обраний експедитором 2 підхід, безумовно, є для нього найбезпечнішим. Адже карати за зайві ПЗ податківці вже точно не стануть. А заявити при проведенні перевірки, що закладене ними правило «придбали без ПДВ у неплатника — передали без нарахування ПЗ» стосується виключно послуг перевезення, вони цілком можуть.

Які складнощі для експедитора 1?

Чим може загрожувати експедиторові 1 відмова експедитора 2 відкоригувати ПДВ, нарахований на суму винагороди експедитора 3?

Проблем з ПК в експедитора 1, імовірно, виникнути не повинно. Звичайно, за наявності відповідним чином оформленої і зареєстрованої ПН.

А ось порядок нарахування ПЗ на послуги перевезення у вашому конкретному випадку краще уточнити в податківців. Адже в зазначених консультаціях правило «придбали без ПДВ у неплатника — передали без нарахування ПЗ» податківці застосовували до ситуації, коли послуги перевезення отримувалися безпосередньо в неплатника. А експедитор 1 отримує ці послуги вже від посередника-платника ПДВ.

Звичайно, логічно застосовувати правило ненарахування ПДВ за придбаними без ПДВ послугами по всьому ланцюжку посередників. Тобто, імовірно, експедиторові 1 на вартість послуг перевезення ПДВ нараховувати теж не потрібно. Але знову ж таки — законодавчих підстав для такого підходу немає, а в роз’ясненнях ситуація трохи інша. Тому безпечніше отримати для себе ІПК.

Приклад. За договором транспортного експедирування експедитор 1 надає послуги замовникові. Експедитор 1 залучає експедитора 2. А експедитор 2, у свою чергу, задіює експедитора 3. Експедитор 3 надає послуги перевезення із залученням перевізника. Винагорода експедитора 1 — 1800 грн. (у тому числі ПДВ — 300 грн.). Інші сумові показники візьмемо з умов, наведених у запитанні.

«Транзитні» послуги в обліку експедитора