Стягнення коштів і примусова реалізація майна

Якщо платник добровільно не погашає податковий борг, то за нього це роблять податківці. У примусовому порядку.

Стягнення може відбуватися за рахунок:

1) готівки або коштів, які перебувають на банківських рахунках боржника;

2) реалізації майна.

Зверніть увагу: відразу після появи податкового боргу фіскали не починають вилучати грошові кошти і розпродавати все, що є в платника.

Стягнення коштів і продаж майна проводяться не раніше ніж через 30 календарних днів з дня направлення (вручення) боржникові податкової вимоги (п. 95.2 ПКУ).

Тепер детально поговоримо про кожне із цих джерел.

Погашення за рахунок грошей

На банківських рахунках. Тут необхідно пам’ятати такі важливі моменти.

1. Примусове списання грошових коштів з банківського рахунку відбувається за рішенням суду (п. 95.3 ПКУ). Тільки після отримання судового рішення керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу може прийняти рішення про стягнення коштів з рахунків.

При цьому списуватися можуть кошти в розмірі всієї суми боргу або його частини. Те, яку конкретно суму зніматимуть, зазначається безпосередньо в рішенні суду.

З правила про обов’язкову наявність рішення суду є один виняток. Якщо податковий борг — це зобов’язання та/або пеня, показані в декларації (уточнюючому розрахунку) в сумі, що перевищує 5 млн грн. До того ж такий податковий борг не має бути сплачений протягом 90 календарних днів, що настають за граничним строком його сплати, і такому платникові не повинні повертати суми помилково або надміру сплачених зобов’язань.

2. Платіжне доручення на примусове списання коштів подають податківці, зазначаючи в ньому реквізити рішення суду з п. 1.

3. «Примусова» платіжка може надійти:

— у межах операційного дня. Якщо грошей на рахунках немає, в цьому випадку банк проводитиме погашення за рахунок коштів, що надходять протягом цього дня (п. 2.20 Інструкції № 22).

Але якщо грошей усе ще недостатньо, то «примусове» доручення виконують у межах залишку коштів (п. 5.11 Інструкції № 22). Якщо ж на момент отримання банком платіжки грошей на рахунках немає і вони не надходять на рахунок, то така платіжка повертається без виконання;

— поза операційним днем. Тоді вона виконується вже на наступний операційний день. Причому якщо станом на початок такого наступного дня грошей для стягнення буде недостатньо, то така платіжка відразу виконується частково або, якщо грошей зовсім немає, повертається без виконання. Такі правила встановлює п. 2.10 Інструкції № 22.

Тобто в цьому випадку не чекають надходжень до кінця операційного дня.

4. Банк, списуючи кошти за «примусовою» платіжкою, зобов’язаний повідомити платника про її отримання, тільки якщо така умова прописана в договорі банківського рахунку (п. 5.11 Інструкції № 22). В інших випадках подібного обов’язку немає. Проте боржник може дізнатися про майбутнє примусове списання з відповідного судового рішення.

Готівка. Готівка також стягується в рахунок погашення ПБ за рішенням керівника податкової (його заступника або уповноваженої особи) на підставі рішення суду (п. 95.4 ПКУ). Без рішення суду можна стягувати готівку тільки в одному випадку: ПБ у сумі, що перевищує 5 млн грн (див. вище).

При цьому податківці можуть вилучати гроші, що перебувають у касі платника, у тому числі у скриньці РРО і в інших місцях зберігання грошей (п. 4 Порядку стягнення готівки № 1244).

Проте якщо сума готівки перевищує суму боргу, то вилучається сума в розмірі ПБ.

Вилучаються навіть готівка в інвалюті. Вона, разом з іншими коштами, вноситься через касу банку до відповідного бюджету. Єдина відмінність: інвалюта спершу обмінюється на гривню в банку або іншій фінустанові, що має право на проведення подібних операцій.

За результатами вилучення готівки складається акт за формою з додатка 2 до Порядку стягнення готівки № 1244 (якщо рішення приймалося на підставі рішення суду) або додатка 4 (якщо без нього).

Реалізація майна

Тут зверніть увагу ось на що.

1. Спочатку гроші. Перш ніж приймати рішення про реалізацію майна в рахунок податкового боргу, податківці зобов’язані спробувати погасити його за рахунок грошових коштів (див. вище) (п. 95.1 ПКУ). Підтверджують це і суди (постанова ВС від 05.03.2020 р. у справі № 820/6580/16*).

* Див. за посиланням: reyestr.court.gov.ua/Review/88027958

2. Тільки за рішенням суду. Для того щоб податківці змогли в примусовому порядку продати майно з податкової застави, їм потрібно звернутися до суду за дозволом. І тільки після отримання відповідного рішення суду фіскальний орган може прийняти рішення про погашення боргу за рахунок майна платника (п. 95.3 ПКУ).

Це тлумачення підтримують і суди (постанова ВС від 24.04.2020 р. у справі № 822/1262/17**). Про нього говорить і форма «реалізуючого» рішення контролюючого органу (додаток до Порядку зміни початкової ціни № 1244).

** Див. за посиланням: reyestr.court.gov.ua/Review/88909432

3. Продають тільки «податково-заставне» майно. А під податкову заставу, у свою чергу, потрапляє далеко не все, що є в боржника (детально див. «Застава та арешт через податковий борг» цього номера).

4. Продаж майна проводиться на публічних торгах та/або через торгівельні організації (п. 95.7 ПКУ):

а) майно, яке може бути згруповане і стандартизоване, продається виключно на біржових торгах;

б) цінні папери — на фондових біржах у порядку, встановленому в Законі про цінні папери;

в) інше майно, рухоме чи нерухоме, а також цілісні майнові комплекси підприємств — на цільових аукціонах.

Процедура їх проведення закріплена в Порядку № 518;

г) майно, що швидко псується, а також інше майно, кількості якого недостатньо для організації прилюдних торгів, — на комісійних умовах через організації роздрібної торгівлі, визначені податківцями на конкурсній основі;

ґ) майно з обмеженим оборотом (наприклад, наркотичні засоби) — на закритих торгах.

Якщо майно продається на товарній біржі (п. «а»), то фіскали самостійно укладають договір з брокером (брокерською конторою), які продають це майно за дорученням фіскалів на умовах найкращої цінової пропозиції (п. 95.13 ПКУ).

Якщо майно продається на товарній біржі через аукціон (п. «в»), то фіскали укладають договір з товарною біржею та/або брокером (брокерською конторою), яка(ий) продає майно знову ж за дорученням фіскалів (п. 11 Порядку зміни початкової ціни № 1244).

Важливо: брокер (брокерська контора) і товарна біржа в цьому випадку діють від імені контролюючого органу, а не від свого. А це означає, що він/вона не є посередниками (ст. 279 ГКУ).

Але якщо продається швидкопсувне майно через комісіонера, то комісіонер діє вже від свого імені (ст. 1011 ЦКУ). Майно передається комісіонерові за актом, форму якого затверджено наказом Мінфіну від 22.05.2017 р. № 517. Договір з комісіонером знову ж таки укладають самі податківці.

5. Для визначення стартової ціни майна проводиться експертна оцінка. До речі, платник може самостійно укласти договір з оцінювачем. Але якщо він протягом 1 місяця з моменту прийняття податківцями рішення про реалізацію цього не зробить, то такий договір фіскали укладуть самостійно (п. 95.12 ПКУ).

Не проводиться така оцінка, тільки якщо майно може бути згруповане чи стандартизоване або має курсову (поточну) біржову вартість та/або перебуває в лістингу товарних бірж (п. 95.11 ПКУ).

6. Результати реалізації. За результатами торгів між боржником і покупцем підписується договір купівлі-продажу. Відмова від підписання такого договору боржником жодної ролі не зіграє. Згідно з абз. 3 п. 95.14 ПКУ у такому разі цей документ замість платника підпише керівник податкового органу (його заступник або уповноважена особа) в присутності не менш як двох понятих.

Якщо реалізація відбувалася через комісію, то договір укладатиметься між комісіонером і покупцем.

Якщо проводився цільовий аукціон, то боржник отримає ще й протокол його проведення (підписаний покупцем, ведучим аукціону і погоджений з керівником податкової (його заступником або уповноваженою особою) (п. 2 розд. V Порядку № 518).

Зверніть увагу: покупець у будь-якому разі перераховує кошти на умовах, установлених у договорі. Проте вони потрапляють до комісіонера, брокера (до брокерської контори) або організатора аукціону (торгів). І вже ці суб’єкти перераховуватимуть кошти на відповідний казначейський рахунок наступного дня після їх отримання (п. 3 Порядку компенсації витрат № 1244).

Коли гроші зарахують на казначейський рахунок, боржник отримає повідомлення за формою, затвердженою наказом Мінфіну від 22.05.2017 р. № 517.

7. Якщо грошей виручили більше... Тоді різниця між сумою боргу і вирученими коштами перераховується на рахунки платника або його правонаступників(п. 95.6 ПКУ).

8. Витрати на продаж. Усі витрати, пов’язані з організацією і проведенням торгів з продажу майна платника, а також банківські послуги за перерахування грошей до відповідного бюджету проводять за рахунок коштів, отриманих від реалізації майна і за рахунок стягнутих коштів. Сума компенсації не може перевищувати 15 % вартості зазначеного майна (п. 2 Порядку компенсації витрат № 1244).

9. Чи можна врятувати майно після початку примусового продажу? Так. Якщо в будь-який момент до укладення договору купівлі-продажу платник погасить борг, то податківці скасовують рішення про продаж і зупинять торги (п. 95.20 ПКУ).

Податковий облік примусової реалізації

Сам момент виникнення податкової застави в боржника не призводить до виникнення будь-яких податковоприбуткових різниць і не є об’єктом оподаткування ПДВ* (п.п. 196.1.2 ПКУ). Податкові наслідки виникають тільки при реалізації майна, що опинилося в податковій заставі.

* Якщо місце передачі і місце повернення заставного майна розташовані на території України.

Податок на прибуток. Примусовий продаж майна боржника в податковоприбутковому обліку має стандартні наслідки операції реалізації. Відповідно у випадку з необоротними активами високодохідникам і малодохідникам-добровольцям доведеться визначати різниці, встановлені абзацами четвертим і п’ятим п. 138.1 та абзацами третім і шостим п. 138.2 ПКУ.

ПДВ. При визначенні ПДВ-наслідків платника (боржника) з продажу майна, що перебуває в податковій заставі, зобов’язання щодо нарахування ПЗ і складання ПН виникають у власника такого майна. Тобто продавець (боржник) визнає ПЗ з ПДВ і виписує податкову накладну (ПН) на покупця за загальними правилами (п. 187.1 ПКУ) — на дату події, що відбулася раніше: або на дату отримання оплати, або на дату передачі товару (лист ДФСУ від 02.03.2015 р. № 6972/7/99-99-19-03-02-18, від 15.05.2019 р. № 2185/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

На наш погляд, першою подією за операцією примусової реалізації майна для боржника буде отримання повідомлення про реалізацію майна платника податків, що перебуває в податковій заставі за формою, затвердженою наказом № 517 (далі — Повідомлення).

Базою оподаткування в цій ситуації буде сума, зазначена в Повідомленні. При цьому вона не може бути нижчою за мінбазу (п. 188.1 ПКУ). Тож якщо продажна вартість виявилася нижчою, ніж така мінімальна база, ПЗ на різницю доведеться боржникові донарахувати.

Бухоблік примусової реалізації

Об’єкт, на який накладено стягнення, залишається у власності боржника, а отже, продовжує обліковуватися в нього на балансі.

При цьому боржник може ввести окремі субрахунки для обліку заставного майна й також обліковувати його на позабалансовому рахунку 05 «Гарантії та забезпечення надані». За дебетом цього рахунка відображають передачу майна в податкову заставу, а за кредитом — списання вартості майна у зв’язку з його реалізацією.

У боржника, майно якого реалізують примусово, можуть виникнути додаткові витрати, пов’язані з процедурою такої реалізації. Обліковувати такі витрати слід у складі інших витрат операційній діяльності.

А тепер покажемо облік примусової реалізації майна на умовному прикладі.

Приклад. Сума податкового боргу — 32000 грн. У рахунок його погашення вилучено в підприємства готівкові грошові кошти в сумі 2000,00 грн.

Крім того, звернено стягнення на ноутбук, згідно з описом майна, що потрапило в податкову заставу. Його первісна вартість — 60000 грн. Залишкова вартість ноутбука на кінець місяця його реалізації — 42000 грн, а на початок такого місяця — 44000 грн. Оціночна вартість ноутбука становила 36000 грн. За цією ж ціною об’єкт реалізовано. Сума витрат, пов’язана з реалізацією майна, становила 1200 грн. Залишок грошових коштів у сумі 4800 грн. повернений боржникові на поточний рахунок.

Облік примусової реалізації заставного майна у боржника