Як уберегтися від нереальних правочинів

Документальні свідчення

Усі документи, які супроводжують госпоперацію (і особливо первинні* — накладні, акти та ін.), обачні платники намагаються оформляти дуже ретельно, розглядаючи їх буквально «під лупою». Які докази реальності госпоперацій найпопулярніші?

* Про важливість правильного складання первинки читайте «Первинка і реальність госпоперацій».

При договорах бажано мати специфікації та іншу подібну документацію. Якщо операції — за договором постачання виробленої продукції, робіт або послуг, то не буде зайвою детально складена калькуляція/кошторис їх вартості. Особливо важлива наявність таких документів, коли роботи/послуги виконуються госпспособом.

У договорах на всілякі роботи/послуги, які теоретично можуть викликати підозри в перевіряючих, краще прописувати більше деталей щодо строків, умов, видів робіт, їх складності, специфічності, відповідальних осіб тощо. Коли використовується субпідряд — не завадять документи або розрахунки, які доводять, що власними силами (без залучення субпідрядників) роботи для замовника виконати було неможливо.

Обов’язково забезпечуйте наявність і уважно перевіряйте довіреність уповноважених представників, які отримали товарно-матеріальні цінності. Ще контролери цікавляться наявністю в покупців належних дозвільних документів на товар (сертифікати відповідності, паспорти якості тощо).

Украй важливі й відвантажувальні документи, якими супроводжувалося перевезення: транспортні квитанції, ТТН, подорожні листи, акти виконаних робіт тощо. Також цікава буде податківцям інформація про водіїв, які здійснювали перевезення, а також про посадових осіб підприємства, які замовляли послуги перевезення, приймали такі послуги та погоджували доставку. Ну і, звісно, відомості про марку, модель, номерні знаки транспорту, за ким він зареєстрований.

Потрібні документальні докази і вантажно-розвантажувальних робіт. Загалом

а також вирішення під час його виконання супутніх проблем з контрагентом та іншими особами: офіційне і неофіційне листування, документи на відрядження тощо.

Безумовно, залежно від предмета договору, пакет документів відрізнятиметься.

Але, як показує практика, ідеального документального оформлення може бути недостатньо. Адже суди часто на перший план ставлять не документ, а власне факт здійснення господарської операції (див. постанови ВС від 23.06.2020 р. № К/9901/36054/19 // reyestr.court.gov.ua/Review/89977331 і від 18.06.2020 р. № К/9901/24920/18 // reyestr.court.gov.ua/Review/89896686, лист ВАСУ від 02.06.2011 р. № 742/11/13-11).

А господарська операція повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, його зобов'язань та бути пов’язаною з рухом активів. Тому охоплюють і цей напрям.

Відомості про контрагента

При виборі контрагента оцінюють не лише умови правочину та його комерційну привабливість, але й (див. постанову ВС від 16.06.2020 р. № К/9901/53302/18 // reyestr.court.gov.ua/Review/89928264):

— ділову репутацію і платоспроможність;

— ризики невиконання зобов’язань контрагентом та надання гарантій їх виконання;

— наявність у контрагента необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) та відповідного досвіду.

Перевірити контрагента можна за допомогою ресурсів у вільному доступі:

— факт реєстрації — шляхом безкоштовного запиту відомостей у ЄДР (usr.minjust.gov.ua/ua/freesearch);

— на предмет сумлінності у сплаті податків — через «Дізнайся більше про свого бізнес-партнера» (tax.gov.ua/businesspartner), реєстрації платником єдиного податку (cabinet.tax.gov.ua/registers/edpod), ПДВ-платником (cabinet.tax.gov.ua/registers/pdv) тощо;

— про судові спори, до яких причетний контрагент — через реєстр судових рішень (reyestr.court. gov.ua).

Необхідний захід обережності —

Тут можна запитати в контрагента витяг зі статутних документів. Можливо, у посадової особи є обмеження щодо вчинення тих чи інших правочинів. Не буде зайвим заручитися копією паспорта такої особи.

На підтвердження «дієздатності» контрагента має сенс запастися підтвердними документами про наявність у нього трудових ресурсів (відповідної кваліфікації), дозвільних документів (якщо вони потрібні) для проведення відповідних госпоперацій.

Підтвердити наявність необхідних потужностей/ресурсів можна, наприклад, за допомогою наданих контрагентом копій відповідних документів (свідоцтв/паспортів/актів введення в експлуатацію на нерухомість, транспортних та інших техзасобів, обладнання тощо, договорів оренди складських/виробничих приміщень, інших активів, штатного розпису, що містить персонал необхідної кваліфікації, та інших документів).

Особливу увагу варто приділити так званим фіктивним підприємствам*. У цьому плані цікава постанова ВС від 19.06.2020 р. № К/9901/31188/18 (reyestr.court.gov.ua/Review/89957384). У ній суд зазначає: статус фіктивного (нелегального) підприємства не сумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Госпоперації такого підприємства не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку. Само собою, зв’язуватися з такими контрагентами буде собі дорожче.

* З 25.09.2019 р. відповідальність за ст. 205 ККУ (фіктивне підприємництво) скасовано // «Податки & бухоблік», 2019, № 78, с. 20.

Фото-/відеофіксація

Ефективним доказом реальності госпоперацій є фото-/відеоматеріали. За умови, звичайно, що немає сумнівів у їх достовірності. Так, на практиці вдаються до відео- та/або фотодокументування різних етапів виконання робіт (надання послуг), а також — їх кінцевого результату. Особливо часто вдаються до такого виду доказів реальності виконання договорів при наданні рекламних послуг.

Наприклад, зйомками з камер відеоспостереження цілком можна підтвердити, коли/як/ким завозилися товари/матеріали, необхідні для виконання конкретних договорів. Але для того, щоб судові органи при проведенні судових розглядів з контролерами визнавали їх у складі доказової бази, на фото-/відеоматеріалах має бути наявною відповідна дата (а краще — і час) проведення зйомки.

Фото-/відеофіксація може підтвердити як факти проведення самих госпоперацій, так і те, що вони виконувалися відповідними особами (контрагента, своїми та ін.).

Судові розгляди

А якщо документи складені ідеально і навіть наявні фото-/відеодокази факту операцій, але є побоювання, що проблеми все одно можуть виникнути? Тоді вдаються до такого прийому — ініціюють докази реальності госпоперацій.

Для цього затівають судову тяжбу між сторонами договору. Предметом такого спору може бути якась незначна дрібниця, пов’язана з виконанням правочину. Звичайно, краще — така, яка виникла в процесі його виконання: вантаж доставлений трохи не туди, трохи не на тих умовах, не зовсім тієї якості товар тощо. Та й сума позову може бути зовсім символічною (на відміну від самої вартості постачання і можливих фінансових неприємностей, пов’язаних з визнанням такого правочину фіктивним/безтоварним).

При цьому не має значення, хто вийде переможцем у такій судовій тяжбі. Головним буде те, що сам факт розгляду і наявність щодо нього судового рішення фактично стануть підтвердженням реальності операції. Раз суд справу розглядав, отже, все відбувалося насправді. І за наявності судових документів малоймовірно, що хтось із перевіряючих стане сумніватися в реальності конкретних операцій.

Збиткові покупки/продажі

За уявленням фіскалів, свідомо збитковий договір (тобто укладений не в цілях отримання прибутку) спричиняє нереальну госпоперацію. А отже, витрати, пов’язані зі здійсненням таких продажів, носять негосподарський характер. Відповідно вони не можуть бути враховані при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток (і об’єкта оподаткування ПДФО — при продажу ФОП-загальносистемником). А ПДВ з вартості цих витрат, відображений у складі податкового кредиту, потрібно компенсувати податковими зобов’язаннями згідно з п.п. «г» п. 198.5 ПКУ (ср. ).

З точки зору п.п. 14.1.36 ПКУ господарська діяльність — це діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. Тобто

Проте неотримання підприємством доходу від окремої госпоперації не свідчить про те, що така операція не пов’язана з його госпдіяльністю. Адже існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції або отримати його в майбутніх періодах (див. постанову ВС від 24.06.2020 р. № К/9901/31551/18 // reyestr.court.gov.ua/Review/90029608).

Водночас у збиткових діях платника обов’язково має бути присутньою розумна економічна причина (ділова мета). Тобто платник повинен мати намір одержати економічний ефект у результаті госпдіяльності (п.п. 14.1.231 ПКУ). Іншими словами, йдеться не лише про факт отримання доходу. Економічний ефект передбачає приріст (збереження) активів платника та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

При цьому не обов’язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після здійснення операції. Не виключено, що він настане в майбутньому. Хоча цілком імовірно, що в результаті об’єктивних причин він може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитися збитковою. І це один із варіантів перебігу подій при здійсненні госпдіяльності (див. постанову ВС від 19.06.2020 р. № К/9901/820/20 // reyestr.court.gov.ua/Review/89928220).

Прикладами об’єктивних обставин продажу «в мінус» можуть бути: зміна цін на ринку; необхідність реалізації товару через загрозу його псування; зміна курсу інвалюти у випадку імпортних/експортних операцій; термінове залучення коштів для іншого мегавигідного правочину та ін. (див. постанову ВС від 27.12.2018 р. № К/9901/8481/18 // reyestr.court.gov.ua/Review/78991405). А ось систематичний продаж продукції за ціною, сформованою без урахування витрат на придбання товарів/послуг для її виробництва, й отримання внаслідок таких операцій збитків на значні суми не може бути економічно виправданим (див. постанову ВС від 21.01.2020 р. № К/9901/26375/18 // reyestr.court.gov.ua/Review/87129616).

Тож обов’язковим атрибутом ділової мети є саме намір платника отримати відповідний економічний ефект. Сама по собі збитковість окремих операцій ще не говорить про відсутність ділової мети в платника. Але якщо операція не обумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то вона перебуває за межами госпдіяльності. А отже, не відображається в податковому обліку.

Тому платникові доведеться

І той же перегляд ціни обумовлений об’єктивними обставинами. Таким підтвердженням можуть бути, наприклад, прайс-листи на ідентичні (подібні) товари за аналогічний проміжок часу, відповідна інформація з мережі Інтернет, оголошення, рекламні матеріали, експертні оцінки, листи-вимоги покупців про зниження ціни, цінова політика підприємства, економічні розрахунки, накази про перегляд цін та ін.

Продаж товару нижче собівартості можна обґрунтувати підвищенням продажів (певною маркетинговою стратегією, рекламною акцією тощо), недопущенням ще більших збитків (швидкопсувний товар), а дорогу купівлю — унікальністю придбаного товару.

Підтвердженням зв’язку витрат на маркетингові послуги з госпдіяльністю можуть бути наказ по підприємству про необхідність проведення таких маркетингових досліджень, час проведення, територія тощо, договір із зазначенням виду маркетингових досліджень, цілі їх проведення тощо. Факт отримання маркетингових послуг підтвердять акт приймання-передачі або інший документ про надання таких послуг, звіт про проведення маркетингових досліджень. В останньому мають бути викладені результати досліджень і надані рекомендації замовникові (див. постанову ВС від 10.04.2020 р. № К/9901/28095/18 // reyestr.court.gov.ua/Review/88706634).

Якщо ж маркетингові звіти не містять чітких напрямків дослідження і будь-яких рекомендацій за наслідками виконання, а також відсутні будь-які додаткові докази використання зазначених досліджень у власній господарській діяльності, то немає і розумної економічної причини таких витрат (див. постанову ВС від 06.06.2018 р. № К/9901/8650/18 // reyestr.court.gov.ua/Review/74616799).

Тож головне завдання платника — обґрунтувати проведення збиткової операції.

Також врахуйте! Податківці негативно дивляться на залучення штучних посередників (комісіонерів), коли і без них можна прекрасно обійтися. Скажімо, уклавши договір на придбання товару безпосередньо у виробника. Зрозуміло, якщо ринок контролюють посередники, тоді без їх послуг не обійтися.

Яким чином фіскали відпрацьовують реальність операцій платників, повідає лист ДФСУ від 16.05.2016 р. № 16872/7/99-99-14-02-02-17.