Комісія на продаж товару

Сторонами договору комісії є:

— комітент — особа, в інтересах якої здійснюються правочини;

— комісіонер — особа, що здійснює правочини в інтересах комітента.

Економічні вигоди від купівлі/продажу товарів за договором комісії належать, головним чином, комітентові. Комісіонер же отримує за свої послуги комісійну винагороду.

За договором комісії на продаж комітент доручає комісіонерові реалізувати товар.

Облік у комісіонера

Бухоблік. До комісіонера право власності на товар, отриманий на продаж, не переходить. А тому отримані товари від комітента він на свій баланс не оприбутковує. Хоча для контролю за їх рухом доцільно отримані на комісію товари обліковувати на субрахунку 024 «Товари, прийняті на комісію». Аналітичний облік таких товарів ведуть за видами та комітентами.

Продаж товару, отриманого на комісію, у бухобліку комісіонер відображає як звичайну реалізацію. Тобто виникає дебіторська заборгованість покупця за відвантажений йому товар, узятий на комісію, з одночасним виникненням доходу від реалізації: Дт 36 — Кт 702.

Водночас оскільки комісіонер на баланс товар не оприбутковує, то при його відвантаженні покупцеві витрати у вигляді собівартості реалізації в нього не виникають. Хоча з позабалансового рахунку відвантажений товар він повинен списати.

Після продажу товару покупцеві і складання звіту комісіонер у своєму обліку формує заборгованість перед комітентом на дату реалізації товару (ця дата буде зазначена у звіті). Для цього він зменшує дохід, отриманий від реалізації товару, узятого на комісію, і визнає кредиторську заборгованість перед комітентом. У цілях зменшення доходу від реалізації комісіонер використовує субрахунок 704 «Вирахування з доходу». Тобто він робить проводку: Дт 704 — Кт 631, 685.

Щодо комісійної винагороди — усе стандартно. У комісіонера виникає дохід від надання такої послуги на дату підписання акта про виконання комісійної операції: Дт 36 — Кт 703.

При цьому, виконуючи завдання за договором комісії, комісіонер може нести витрати на супутні послуги, необхідні для виконання посередницького договору (транспортування товару, навантаження-розвантаження тощо). Іноді він сплачує податки та збори. Ці витрати комісіонер несе за дорученням комітента. А отже, йому їх повинен відшкодувати комітент. Це прямо прописано в ст. 1024 ЦКУ. Отже, відшкодування додаткових витрат здійснюється понад комісійну винагороду. Тобто в обліку комісіонер просто показує, що такі кошти є транзитними, і перевиставляє їх комітентові (відносить окремо на розрахунки з комітентом).

Податок на прибуток. У податковоприбутковому обліку комісіонера (як малодохідника, так і високодохідника) все буде відображено за бухгалтерськими правилами. Адже податкових різниць для таких операцій ПКУ не містить.

Є тільки одне запитання: чи повинен комісіонер обліковувати дохід від реалізації товарів, отриманих на комісію, при розрахунку критерію річного доходу у 20 млн грн для визначення права на непроведення коригувань бухфінрезультату за п.п. 134.1.1 ПКУ? Відповідь — ні! Річ у тому, що 20-мільйонну межу визначають, спираючись на дані про чистий дохід з рядка 2000 Звіту про фінансові результати. А до нього надходження від продажу товарів за договорами комісії не потрапляють. Осідає там тільки комісійна винагорода.

ПДВ. Передача товарів у межах договору комісії вважається їх постачанням (п.п. «е» п.п. 14.1.191 ПКУ). Тож комісіонер, отримавши зареєстровану податкову накладну (ПН) від комітента, включає суму вхідного ПДВ до свого податкового кредиту (ПК).

При постачанні взятого на комісію товару в комісіонера виникають податкові зобов’язання (ПЗ) за датою першої події (п. 189.4 ПКУ). Він складає на покупця ПН і реєструє її в ЄРПН.

Пам’ятайте! Товар до моменту передання його у власність покупця залишається у власності комітента. Комісіонер ним тільки розпоряджається. Тому якщо комісіонер продає його за ціною нижчою, ніж товар надійшов від комітента (надає знижку), то складати ПН на мінбазу за п. 188.1 ПКУ не потрібно. Усі корективи робитиме комітент. Саме він повинен скласти розрахунок коригування і відкоригувати ПН, яку він виписав при відвантаженні товару комісіонерові. Аналогічним чином діють й у випадку, коли комісіонер продасть товар дорожче, ніж отримав від комітента.

Комісійну винагороду оподатковують ПДВ за загальними правилами, тобто за правилом «першої події». Зазвичай першою подією є підписання акта наданих комісійних послуг. Тому в цей момент комісіонер складе ПН на комітента і зареєструє її в ЄРПН. При утриманні комісійної винагороди з виручки датою складання ПН буде дата надходження коштів від покупця в оплату товару.

Облік у комітента

Бухоблік. При передачі товару на комісію комітент робить в обліку рокіровку, а саме переводить такий товар зі звичайного субрахунку обліку на спеціальний субрахунок 283 «Товари на комісії». На ньому він їх обліковує до продажу комісіонером.

Як тільки продаж відбувся, комітент відображає в обліку звичайні операції з реалізації такого товару. Тобто формує дебіторську заборгованість комісіонера і визнає дохід (Дт 36 — Кт 701, 702), а також списує собівартість реалізованих товарів (Дт 901, 902 — Кт 283). Дохід від реалізації товару комітент відображає на дату його продажу комісіонером.

Суму винагороди комісіонера комітент визнає витратами на збут (Дт 93) і одночасно формує кредиторську заборгованість перед комісіонером. Додаткові витрати, які несе комісіонер при виконанні договору комісії, комітент просто визнає своїми витратами після отримання звіту комісіонера. Тобто відносить їх у дебет рахунків 92, 93, 949 тощо.

Податок на прибуток. Для таких операцій комітента ПКУ не передбачає жодних різниць. Він рівняється на бухгалтерський облік.

ПДВ. Як було сказано вище, передача товарів за договором комісії вважається їх постачанням (п.п. «е» п.п. 14.1.191 ПКУ). Відповідно, передаючи товар комісіонерові, комітент повинен нарахувати ПЗ з ПДВ. При цьому першою подією за договором комісії зазвичай є передача товару. Тому саме на цю дату комітент складає ПН і реєструє її в ЄРПН. При розрахунку бази оподаткування ПДВ комітент орієнтується на мінбазу (пп. 188.1 і 189.4 ПКУ).

За комісійною винагородою комітент має право на ПК після отримання на своє ім’я зареєстрованої комісіонером ПН.

Приклад. Комітент за договором комісії на продаж передав комісіонерові товар балансовою вартістю 70000 грн. За умовами договору комісіонер зобов’язується продати його за 120000 грн (у тому числі ПДВ — 20000 грн). Обидва — і комісіонер, і комітент — є платниками ПДВ.

Комісійна винагорода становить 14400 грн (у тому числі ПДВ — 2400 грн). Комісіонер отримує її через тиждень після перерахування виручки від реалізації товару комітентові.

Облік за договором комісії на продаж