Давальницькі операції у межах України

Основна особливість таких операцій полягає в тому, що право власності на давальницьку сировину на кожному етапі її переробки, а також на вироблену з нього ГП належить замовникові і не переходить до виконавця.

Тож для обліково-податкових цілей процес взаємодії сторін за операціями з давальницькою сировиною можна окреслити так:

1) замовник передає свою сировину виконавцеві на переробку;

2) виконавець переробляє цю сировину в ГП і передає її замовникові;

3) замовник приймає ГП і оплачує роботи виконавця з переробки сировини.

Облік у замовника

Бухоблік (і податок на прибуток). Вартість давальницької сировини, що передається на переробку, продовжує обліковуватися в замовника на балансі, але її переносять у дебет субрахунку 206 «Матеріали, передані в переробку». Виняток — сировина, що йде в оплату за послуги з переробки, — її списують «під реалізацію», а дохід за нею відображають у розмірі справедливої вартості зустрічних послуг (п. 23 П(С)БО 15).

Вартість послуг з переробки (а також вартість сировини та інших витрат, що включаються до собівартості ГП) акумулюють за дебетом рахунка 23 «Виробництво». Надалі їх списують у складі фактичної собівартості ГП з кредиту 23 у дебет 26 (27, 25). Хоча такий підхід і не дуже корелює з описом субрахунку 206 в Інструкції № 291, але саме його застосовують на практиці. Тому в бухгалтерських проводках ми поряд з рахунком 26 наводимо (у дужках) і рахунок 23.

Жодних різниць за такими операціями розд. III ПКУ не передбачає.

ПДВ. Право власності на давальницьку сировину від замовника до переробника не переходить, тому операції з передачі давальницької сировини переробнику і повернення замовникові ГП (а також неперероблених залишків сировини та відходів виробництва) на податковий облік з ПДВ ні в замовника, ні в переробника не впливають. Але це не стосується тієї частини сировини чи ГП, яка йде в оплату за послуги з переробки.

Право на податковий кредит (ПК) з ПДВ від вартості таких послуг виникає: за датою оформлення акта про виконання послуг з переробки або датою списання грошових коштів з банківського рахунку в їх оплату — залежно від того, яка подія відбулася раніше. Звісно — за наявності податкової накладної (ПН) від переробника, зареєстрованої в ЄРПН.

Якщо оплата за переробку передбачена сировиною або ГП, то за датою передачі переробнику відповідної частини сировини або ГП у замовника виникають податкові зобов’язання (ПЗ) з ПДВ виходячи з договірної вартості таких активів (але не нижче мінбази).

Облік у виконавця (переробника)

Бухоблік (і податок на прибуток). Згідно з Інструкцією № 291 при переробці сировини вартість давальницької сировини відображається в переробника за балансом. Виняток — частина сировини, отримана як оплата за переробку. Вартість ГП, виготовленої із цієї сировини, також відображається за балансом.

Для цілей відображення на субрахунку 022 «Матеріали, прийняті для переробки» руху давальницької сировини, а також ГП можна ввести додаткові субрахунки:

0221 — «Давальницька сировина на складі»;

0222 — «Давальницька сировина в переробці»;

0223 — «Готова продукція з давальницької сировини».

Витрати, що входять до собівартості послуг з переробки сировини, переробник обліковує за дебетом рахунка 23. Потім він їх списує (без урахування вартості переробленої сировини) «під реалізацію» (тобто при відображенні доходу від послуг з переробки за Кт 703) — у дебет субрахунку 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг».

Податкові різниці за такими операціями для цілей податку на прибуток ПКУ не передбачає.

ПДВ. ПЗ з ПДВ за послугами з переробки давальницької сировини нараховують за ставкою 20 % за першою подією: датою оформлення акта або датою отримання грошових коштів від замовника. Якщо розрахунок за переробку буде сировиною або ГП, то при отриманні від замовника цих активів (і податкової накладної) у переробника виникає право на ПК від їх договірної вартості.

Послуги з виробництва на давальницьких умовах необ’єктної або пільгованої з ПДВ продукції оподатковують ПДВ на загальних підставах за основною ставкою (якщо тільки в ПКУ спеціально не передбачена пільга для таких послуг).

Приклад. Підприємство-замовник передає за договором переробки давальницької сировини підприємству-переробнику металеві листи для виготовлення шляхом штампування 10000 шт автозапчастин.

Вартість давальницької сировини (металу) становить 16000 грн (без ПДВ). Вартість послуг переробки сировини в готову продукцію становить 48000 грн (у тому числі ПДВ — 8000 грн), собівартість послуг з переробки давальницької сировини дорівнює 25000 грн.

У результаті переробки отримано відходи металу, що мають деяку господарську цінність, які за договором залишаються в переробника (без оплати — як металобрухт, тобто не в рахунок оплати послуг), ціна можливого використання таких відходів визначена в 700 грн.

Згідно з договором оплата за послуги здійснюється частково грошовими коштами — на суму 45000 грн, а частково сировиною — на суму 3000 грн (ця сировина не є давальницькою і передається переробнику за окремою накладною).

Облік давальницьких операцій у сторін договору