У загальному випадку договір оренди можна розділити на три частини:
(1) компонент оренди. Це, власне, сама оренда в розумінні МСФЗ 16;
(2) сервісні компоненти, що не є орендою. Це компоненти, які містять угоду про купівлю/продаж інших товарів або послуг, але не вписуються у визначення оренди з § 9 МСФЗ 16;
(3) частина відшкодування витрат, які несе орендодавець у зв’язку з орендою, але які не передбачають передачу товарів або послуг орендареві (наприклад, страхування майна, податки і так далі). Такі витрати не є самостійним компонентом договору! Проте вони вважаються частиною загального відшкодування, що відноситься на окремо ідентифіковані компоненти договору (§ Б33).
Орендний компонент
Стандарт називає компонентом оренди частину договору, яка відповідає визначенню оренди, — тобто передача права контролювати використання ідентифікованого активу протягом певного періоду часу в обмін на відшкодування. При цьому якщо договір передбачає права користування декількома базовими активами (наприклад, будівлею і обладнанням, декількома транспортними засобами і так далі), право використання кожного з них вважається окремим компонентом оренди за умови дотримання двох критеріїв (див. таблицю).
Критерії визнання окремого компонента оренди
| № з/п | Критерії (§ Б32) | Пояснення |
| 1 | Наявність в орендаря вигоди від використання базового активу | Мова про вигоду від використання одного активу або разом з іншими ресурсами, які орендар може легко отримати. Це товари або послуги, які у вільному доступі продаються або надаються в оренду окремо (орендодавцем або іншими постачальниками), або вже отримані орендарем (від орендодавця або в результаті здійснення інших операцій/подій) |
| 2 | Відсутність сильної залежності або тісного взаємозв’язку базового активу з іншими активами, вказаними в договорі | Факт відсутності залежності або взаємозв’язку підтверджується тим, що орендар може прийняти рішення не орендувати базовий актив, не роблячи при цьому істотного впливу на свої права використання інших базових активів у договорі |
Якщо не дотримується один або два з наведених у таблиці критеріїв, право користування декількома активами вважається одним компонентом оренди.
Припустимо, компанія, за умовами договору, орендує складське приміщення і прилеглу до нього територію, яку використовує для стоянки вантажних автомобілів, що здійснюють доставку товару на склад. Орендар не зможе користуватися і, відповідно, отримувати вигоду від використання приміщення без одночасного використання такого майданчика. Тобто спостерігаємо залежність і тісний зв’язок між використанням приміщення і прилеглої до нього території. Крім того, сам по собі майданчик окремої вигоди орендареві не принесе. Таким чином, орендар може визнати один загальний компонент оренди.
Інакше можна розцінити договір оренди адміністративної будівлі і прилеглої до нього ділянки землі, яку орендар може використати на власний розсуд, — припустимо, для розміщення автомийки. Тут можна виділити два компоненти оренди: адмінбудівля і земділянка. Вирішальну роль для такого розділення відіграє можливість отримання орендарем вигоди від використання окремо земділянки незалежно від використання адмінбудівлі.
Кожен компонент оренди у рамках договору орендар обліковує окремо від компонентів, які не пов’язані з орендою (§ 12 МСФЗ 16). Виняток — випадок застосування спрощеного підходу (§ 15 МСФЗ 16).
Сервісний компонент
Будь-який договір оренди майна може передбачати додаткові зобов’язання орендодавця, які сприяють цільовому використанню об’єкта оренди. Наприклад, плата за ремонти, комунальні послуги, прибирання будівлі та/або за інші товари або послуги, що передаються орендареві. Оскільки відносно таких операцій жодної передачі базового активу в тимчасове користування не відбувається, такі супутні послуги не є компонентом оренди, а є окремими послугами. Іншими словами,
будь-яка передача орендареві товарів, робіт/послуг у рамках договору оренди, яка не вписується у визначення оренди, належить до окремого компонента, що не є орендою
Такі сервісні компоненти в обліку відображають із застосуванням інших стандартів.
Розподіл відшкодування
Якщо договір оренди містить компоненти оренди і сервісні компоненти, то орендар відносить передбачене договором відшкодування на кожен компонент оренди і компоненти, що не є орендою, на основі відносної ціни відокремленої угоди. Тобто виходять із ціни, яку орендодавець або аналогічний постачальник вимагав би від компанії за вказаний або аналогічний компонент окремо. Якщо інформація про ціну відокремленої угоди відсутня, то орендар оцінює ціну відокремленої угоди для відповідних компонентів, максимально використовуючи спостережувану інформацію. Втім, орендареві, на відміну від орендодавця, дозволено застосовувати практичний прийом (§ 15 МСФЗ 16).
Спрощений підхід
Орендар може прийняти рішення враховувати кожен окремий компонент оренди в договорі і будь-які неорендні компоненти як один компонент оренди (§ 15 МСФЗ 16). Цей прийом може застосовуватися тільки до усього класу аналогічних базових активів.
Наприклад, компанія орендує транспортні засоби за 10 тис. грн на місяць і окремо платить за їх техобслуговування 2 тис. грн на рік. Тобто є два компоненти: орендний і сервісний. Оскільки сервісний компонент складає незначну частку в обсязі договору оренди в цілому, то компанія приймає рішення використати спрощений підхід. Тобто, договір не розділяється на компоненти і оцінюється як один договір оренди. При цьому такий підхід має бути прийнятий відносно усіх орендованих транспортних засобів.
