Орендні платежі за правилами МСФЗ

Умова прикладу. Компанія «Ресурс» з 01.01.2020 р. орендувала у компанії «Позитив» адміністративну будівлю. Строк оренди 3 роки, щорічний платіж складає 168 тис. грн (у тому числі ПДВ — 20 %). Ставка дисконтування 18 %. Загальна величина відшкодування за договором оренди включає:

— оренду будівлі;

— послуги з її охорони;

— витрати на адміністративні функції.

Крім того, орендар поніс додаткові витрати, пов’язані з укладенням договору, сума яких склала 10 тис. грн (без ПДВ).

Компанія «Ресурс»:

(1) визначає, що договір є орендою,

(2) приймає рішення не використовувати спрощений практичний підхід, передбачений § 15 МСФЗ 16. Тобто розділяє компоненти сервісу і оренди.

Покрокові дії

Крок 1. Розподіляємо загальну суму відшкодування за договором між його компонентами. Договір оренди містить два компоненти: орендний і сервісний. Адміністративні функції не передбачають передачу товару або послуги орендареві, тобто як окремий компонент не визначаються (§ Б33 МСФЗ 16). Загальну суму відшкодування слід розділити між двома компонентами: орендним і сервісним.

Ціна компонентів повинна ґрунтуватися на ціні, яку орендодавець (чи інший постачальник, який пропонує аналогічний актив) стягує за придбання цього компонента окремо (§ 14 МСФЗ 16). Компанія «Ресурс» з’ясувала, що послуги охорони подібної будівлі складають 18 тис. грн на рік (у т. ч. ПДВ — 20 %), а вартість оренди аналогічної будівлі без послуги охорони складають 162 тис. грн (у т. ч. ПДВ — 20 %). Розподіл загальної суми відшкодування здійснюємо таким чином (див. табл. 1).

Таблиця 1. Розподіл відшкодування між компонентами договору оренди

Таким чином, відшкодування, яке припадає на сервісний компонент, складає 14 тис. грн (без урахування ПДВ), — в обліку такий платіж відображаємо із застосуванням інших стандартів (§ 16 МСФЗ 16). На орендний компонент припадає 126 тис. грн — у частині цього компонента орендар на початок договору оренди визнає у бухобліку актив з права користування й орендне зобов’язання.

Крок 2. Оцінюємо орендне зобов’язання за теперішньою вартістю орендних платежів, не сплачених на дату початку оренди (§ 26 МСФЗ 16). Розраховуємо цю величину шляхом дисконтування майбутніх платежів (без ПДВ). Ключовими початковими даними у такому разі є: ставка дисконтування (18 %), розмір орендних платежів (126 тис. грн), термін оренди (3 роки).

За таблицею ануїтету для грошового потоку (три платежі по 126 тис. грн у кінці кожного року) коефіцієнт складає 2,17427. Приведена до поточного дня вартість грошового потоку (первісна оцінка орендного зобов’язання) дорівнюватиме — 273,96 тис. грн (126 тис. грн х 2,17427). Можна скористатися іншим способом — застосувати функцію програми MS Excel, тоді розрахунок поточної вартості орендних зобов’язань матиме такий вигляд: ПС (18 %; 3; -126) = 273,96 тис. грн.

Отриману величину відображаємо з розподілом на довгострокове (кредит субрахунку 531) і поточне зобов’язання, що підлягає погашенню протягом 12 місяців з дати балансу (кредит рахунка 61).

Крок 3. Оцінюємо актив з права користування. Собівартість (первісна вартість) активу складається з первісної оцінки орендного зобов’язання плюс додаткові витрати (§ 24 МСФЗ 16).

Отже, в нашому прикладі первісна вартість активу з права користування складе: 283,96 тис. грн (273,96 тис. грн + 10 тис. грн).

Подальший облік активу і зобов’язання

Актив з права користування. Його після дати початку оренди орендар у загальному випадку оцінює за первісною вартістю за вирахуванням накопиченої амортизації і накопичених збитків від знецінення з коригуванням на будь-яку переоцінку орендного зобов’язання (див. § 29 і 30 МСФЗ 16). Найчастіше використовують прямолінійний метод амортизації.

За даними нашого прикладу величина щорічної амортизації активу складає 94,65 тис. грн (283,96 тис. грн : 3 роки). Відповідно сума амортизації протягом строку оренди рівними частинами кожного року оренди потрапляє у витрати періоду (Дт 92 — Кт 131).

Орендне зобов’язання. Його вартість на дату балансу орендар оцінює (§ 36 МСФЗ 16):

— збільшуючи на процентні витрати (дебет рахунка 95 «Фінансові витрати») за орендними зобов’язаннями;

— зменшуючи на величину здійснених орендних платежів;

— переоцінюючи балансову вартість, щоб відобразити будь-які переоцінки або модифікації оренди, зазначені у § 39 — 46, або показати переглянуті по суті фіксовані орендні платежі (див. Б42).

Виходячи з умов нашого прикладу, в табл. 2 покажемо розрахунок балансової вартості орендного зобов’язання на дату кожного року оренди і нарахування відсотків на залишок орендного зобов’язання.

Таблиця 2. Подальша оцінка балансової вартості орендного зобов’язання

Розподіляємо витрати по періодах оренди

Загальні витрати з оренди складаються з витрат на амортизацію активу з права користування і відсотків, нарахованих на залишок орендного зобов’язання. У нашому прикладі загальна сума витрат, пов’язаних з урахуванням договору оренди, буде розподілена по роках оренди так, як показано в табл. 3.

Таблиця 3. Відображення витрат, пов’язаних з договором оренди, за період оренди

Як видно з табл. 3, після завершення договору оренди сукупно за три роки у витрати фактично потрапить 430 тис. грн.

Тобто повна сума орендних платежів 420 тис. грн без ПДВ (168 тис. грн х 100 : 120 х 3 роки) плюс 10 тис. грн без ПДВ — додаткові витрати, пов’язані з укладенням договору оренди.

Оренда мовою проводок

МСФЗ не описують бухгалтерські проводки. Вони, передусім, спрямовані на встановлення правил формування і подання інформації у фінансовій звітності і розкриття інформації по статтях. Тому для відображення орендних платежів у проводках орієнтуємося на загальні правила бухобліку (див. табл. 4).

Таблиця 4. Відображення в обліку орендаря орендних платежів