Теми статей
Обрати теми

Виправляємо бухоблікові помилки

Альошкіна Наталя, податковий експерт
Основою складання податкової звітності є звітність фінансова, яка, у свою чергу, базується на даних бухобліку. Відповідно помилка в бухобліку безпосередньо позначається на визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток. А раз так, то, говорячи про виправлення прибуткових помилок, починати слід саме з помилок бухгалтерських.

Які помилки виправляти?

За загальним правилом до бухгалтерських помилок належать усі ті помилки, які призвели до викривлення фінансової звітності. При цьому бувають помилки суттєві, які впливають на рішення користувачів фінансової звітності, і несуттєві, які можуть, у принципі, залишитися непоміченими.

Суттєвість інформації визначається відповідними П(С)БО або МСФЗ, а також керівництвом підприємства (п. 3 розд. І НП(С)БО 1). Причому самостійно керівництво підприємства може визначити параметри суттєвості, тільки якщо вони не встановлені нормативно (п. 2.20 Методрекомендацій № 6351). Стосовно окремих об’єктів обліку і статей фінзвітності Мінфін рекомендує певні діапазони кількісних критеріїв суттєвості інформації (див. п. 2.20 Методрекомендацій № 635). Обрані параметри зазначають у наказі про облікову політику. Між тим, у П(С)БО 6, присвяченому виправленню помилок у фінзвітності, немає ні слова про поділ таких помилок на суттєві і несуттєві. Тому,

1 Методичні рекомендації щодо облікової політики підприємства, затверджені наказом Мінфіну від 27.06.2013 р. № 635.

вважаємо, виправленню підлягають усі неточності/викривлення у фінансовій звітності (для МСФЗшників є специфіка, про яку трохи пізніше)

А ось суттєвість інформації стане в пригоді вам як критерій для визначення обов’язку повторно оприлюднювати виправлену фінзвітність (п. 20.3 П(С)БО 6, лист Мінфіну від 15.08.2016 р. № 31-11410-07/23-2644/2467). А також для вирішення питання, наводити окремо статтю у фінзвітності чи ні (п. 4 розд. II НП(С)БО 1). До речі, оприлюднювати фінзвітність зобов’язані всі підприємства, крім малих і мікропідприємств (ч. 3 ст. 14 Закону про бухоблік2).

2 Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р № 996-XIV.

І ще: не плутайте бухгалтерську помилку з поточною зміною характеру операції (тобто коли поточна операція пов’язана з минулими подіями). До таких можна віднести повернення, перегляди цін, зміну суті операції (наприклад, видану позику вирішили зарахувати в рахунок оплати за товар). Це самостійні операції, які жодного відношення до помилок не мають.

Що стосується порядку виправлення бухгалтерської помилки, то він залежить від типу такої помилки. Це можуть бути:

— помилка поточного року (допущена і виявлена в одному і тому ж звітному періоді або після закінчення звітного року, але до затвердження (подання) фінзвітності);

— помилка минулих років (допущена при складанні фінансових звітів за попередні календарні роки, а виявлена в поточному календарному році).

Звітним періодом для складання фінзвітності є календарний рік (ч. 1 ст. 13 Закону про бухоблік).

Помилка поточного року

Помилка, допущена в поточному звітному періоді, впливає, по суті, тільки на фінзвітність поточного року. А отже, для її виправлення необхідно всього лише внести корективи до первинних облікових документів та регістрів бухобліку поточного звітного періоду. Метод виправлення такої помилки залежить від моменту її виявлення (п. 4.2 Положення № 883) (див. табл. 1).

3 Положення про документальне забезпечення записів..., затверджене наказом Мінфіну від 24.05.95 р № 88.

Таблиця 1. Методи виправлення помилок поточного року

Помилку виявили:

Методи виправлення

До закриття місяця*

(до записів підсумків облікових регістрів до Головної книги)

Коректурний: неправильний текст та/або цифри закреслюють однією рискою, а над закресленим записом надписують правильний текст та/або цифри (п. 9 Методрекомендацій № 356**).

В умовах автоматизованого обліку (а так практично в кожного підприємства), якщо помилковий документ не засвітився в обліку, то просто створюють новий — правильний документ або передруковують бухгалтерський регістр

* Це єдиний випадок виправлення, коли не потрібно складати бухдовідку.

** Методичні рекомендації щодо застосування регістрів бухгалтерського обліку, затверджені наказом Мінфіну від 29.12.2000 р № 356.

Після закриття місяця*

(після записів підсумків облікових регістрів до Головної книги)

«Червоне сторно».

Застосовують у випадках, коли в облікових регістрах зазначено неправильну кореспонденцію рахунків або завищено суму операції

Додаткових бухпроводок.

Застосовують, коли кореспонденція рахунків не порушена, а лише занижена сума операції, або операція помилково не була відображена в обліку. У цьому випадку виправлення здійснюють шляхом складання додаткових записів. Наприклад, малоцінні та швидкозношувані предмети (МШП) при надходженні помилково оприбуткували як товар (замість рахунка 22 «МШП» на рахунок 28 «Товари»). Якщо при виявленні помилки придбані МШП продовжують обліковуватися на балансі, то робимо два записи: (1) анулюємо неправильний запис методом «червоне сторно»: Дт 281 — Кт 631 і (2) відображаємо правильний: Дт 22 — Кт 631

* Обов’язково складаємо бухдовідку, в якій наводимо зміст помилки, суму та кореспонденцію рахунків бухобліку, за допомогою якої вносимо зміни. Дата бухдовідки відповідає даті відображення виправлення в обліку. Якщо виявлено помилку поточного періоду після закриття місяця, але до закінчення звітного року, то виправлення в обліку фіксуйте записами за відповідними рахунками бухобліку в тому місяці звітного періоду, в якому виявили неточність. Якщо помилку виявлено після завершення року, але до затвердження річної фінзвітності за цей період — відображаємо виправляючий запис останнім числом грудня минулого року (п. 1 розд. ІI НП(С)БО 1).

При виправленні поточних помилок рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» не використовують. Також не потрібно повідомляти користувачів фінзвітності про таке виправлення і подавати порівняльну інформацію.

Помилка минулого року

Порядок виправлення помилок минулих років залежить від того, вплинули вони на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) чи ні (див. табл. 2).

Таблиця 2. Порядок виправлення помилок минулих років

Помилка на фінрезультат:

Порядок відображення:

у бухгалтерському обліку*

у фінансовій звітності

вплинула

Коригуємо сальдо нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) на початок звітного року (п. 4 П(С)БО 6). Тобто через рахунок 44 у кореспонденції з рахунками бухобліку відповідних об’єктів класів 1 — 6

1. Подаємо порівняльну інформацію. Тобто складаємо нову фінзвітність за помилковий період — так, ніби помилки не було (ч. 6 ст. 14 Закону про бухоблік, п. 5 П(С)БО 6).

2. Розкриваємо інформацію щодо виправлення помилок у примітках до фінзвітності (п. 20 П(С)БО 6).

3. Виправляючи помилку, яка НЕ вплинула на фінрезультат, коригуємо тільки відповідні статті Балансу на початок року

не вплинула

Рахунок 44 не використовуємо, а коригуємо сальдо на початок року тільки за тими статтями активу й пасиву Балансу, яких ці помилки торкнулися

* Необхідно скласти бухгалтерську довідку, яка містить причину помилки, посилання на документи й облікові регістри, в яких допущено помилку. Підписується така довідка працівником, який її склав, і після перевірки — головним бухгалтером (п. 4.3 Положення № 88 і п. 9 Методрекомендацій № 356).

Наведемо приклади обох варіантів виправлення минулорічної помилки.

Якщо помилка вплинула на фінрезультат. Підприємство в березні 2020 року виявило, що за IV квартал 2019 року занижено адміністративні витрати (акт оренди приміщення відображений у заниженому розмірі). Відображено витрати в сумі 5000 грн (Дт 92 — Кт 631), а має бути 7000 грн. Тобто потрібно було зробити в сумі на 2000 грн більше проводки: Дт 92 — Кт 631, Дт 791 — Кт 92, Дт 441 — Кт 791. Тож фактично на 2000 грн завищено фінрезультат за 2019 рік. Відповідно податок на прибуток за попередній рік потрібно було відобразити в обліку проводками: Дт 98 — Кт 641 і Дт 791 — Кт 98 менше на суму 360 грн (2000 грн х 18 %4 : 100 %).

4 Ставка податку на прибуток.

Таким чином, ця помилка вплинула на нерозподілений прибуток. Щоб виправити становище, достатньо зробити два коригуючі записи: (1) Дт 441 — Кт 631 — на суму 2000 грн і (2) Дт 641/податок на прибуток — Кт 441 — на суму 360 грн. Виправлення помилки відображаємо таким чином.

1. У місяці виявлення помилки оформляємо бухдовідку і заносимо дані з неї до регістрів бухобліку та до Головної книги (тобто інформація про виправлення облікується в Головній книзі за березень 2020 року).

2. Складаємо нову фінзвітність за помилковий рік так, ніби помилки не було. Подаємо виправлений варіант фінзвітності зацікавленим користувачам. До таких користувачів належать, зокрема, податкові органи й органи держстатистики.

3. Відображаємо правильні показники в поточній фінзвітності (за 2020 рік). Зокрема, зазначаємо правильні дані відповідних показників:

а) графи 3 «На початок звітного періоду» форми № 1 «Баланс (Звіт про фінансовий стан)» за перший квартал і далі до кінця поточного року рядка:

— 1420 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» і 1495 «Усього за розділом I» зменшуємо на 1640 грн (2000 - 360);

— 1615 «Поточна кредиторська заборгованість за: товари, роботи, послуги» збільшуємо на 2000 грн;

— 1620 «Поточна кредиторська заборгованість за: розрахунками з бюджетом» (і ряд. 1621 «у тому числі з податку на прибуток») зменшуємо на 360 грн;

— 1695 «Усього за розділом ІІІ» збільшуємо на 1640 грн.

Рядок 1900 «Баланс» при цьому не змінюється;

б) графи 4 «За аналогічний період попереднього року» форми № 2 «Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід)», тобто показники рядків:

— 2180 «Інші операційні витрати» збільшуємо на 2000 грн;

— 2190 «Фінансовий результат від операційної діяльності: прибуток» зменшуємо на 2000 грн;

— 2290 «Фінансовий результат до оподаткування: прибуток» зменшуємо на 2000 грн;

— 2300 «Витрати (дохід) з податку на прибуток» зменшуємо на 360 грн;

— 2350 «Чистий фінансовий результат: прибуток» зменшуємо на 1640 грн;

— 2465 «Сукупний дохід (сума рядків 2350, 2355 та 2460)» зменшуємо на 1640 грн.

Також слід відкоригувати відповідні рядки графи 5 «За аналогічний період попереднього року: надходження» форми № 3-н «Звіт про рух грошових коштів» (за непрямим методом) і графи 7 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» форми № 4 «Звіт про власний капітал».

4. Додатково за результатами поточного року до форми № 5 «Примітки до річної фінансової звітності» подаємо письмові пояснення про (п. 20 П(С)БО 6):

— зміст і суму помилки;

— статті фінзвітності минулих періодів, перерахованих з метою повторного подання порівнянної інформації;

— факт або недоцільності повторного оприлюднення виправленої фінзвітності.

Якщо підприємство є мікро- або малим, то відповідні коригування вносять до форм № 1-мс і № 2-мс або № 1-м і № 2-м.

Якщо помилка НЕ вплинула на фінрезультат. Підприємство в березні 2020 року виявило, що в листопаді 2019 року помилково віднесло до готової продукції (рахунок 26) вартість придбаних МНМА (субрахунок 153) у сумі 13000 грн без ПДВ. На початок 2020 року цей актив продовжував обліковуватися на балансі та в експлуатацію не вводився.

Очевидно, що така помилка ніяк не позначиться на фінрезультаті. Проте вона викривила дані статей Балансу (форма № 1) за 2019 рік щодо необоротних і оборотних активів, тому її потрібно виправити. Послідовність дій буде такою.

1. Заповнюємо бухдовідку і зазначаємо в ній зміст помилки, її причину, суму та кореспонденцію рахунків, якою виправляємо помилку. Робимо проводку: Дт 153 — Кт 26 — 13000 грн.

2. Складаємо за 2019 рік правильну (!) фінзвітність так, ніби помилки не було.

3. Відображаємо правильні показники в поточній фінзвітності. Це стосується всіх статей, на які вплинула помилка. Зокрема, коригуємо показники рядків за графою 3 «На початок звітного періоду» форми № 1 «Баланс (Звіт про фінансовий стан)» за перший квартал 2020 року.

4. Зазначаємо в примітках до фінзвітності зміст і суму помилки, статті фінзвітності минулих періодів, перераховані з метою повторного подання порівнянної інформації, факт або недоцільність повторного оприлюднення виправленої фінзвітності.

Особливості МСФЗ-обліку

Порядок виправлення помилок прописано в МСБО 8 «Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки».

Бухпомилка. Міжнародні стандарти містять визначення лише помилок попередніх періодів. До них належать помилки в математичних розрахунках, у застосуванні облікової політики, внаслідок недогляду, неправильної інтерпретації фактів господарської діяльності, а також унаслідок шахрайства (§ 5 МСБО 8). Причому, виходить так, що МСБО 8 розглядає виправлення саме помилок попередніх періодів. А хіба помилки поточного періоду не підлягають виправленню?

Насправді, стандарт допускає можливість виправлення помилок поточного періоду, виявлених протягом цього ж періоду

Ось тільки зробити це наказує до моменту подання фінансової звітності третім особам (§ 41 МСБО 8).

Крім того, МСБО 8 класифікуються помилки на суттєві5 і несуттєві. Причому фінзвітність, яка містить суттєву помилку або несуттєву (але яка допущена спеціально для досягнення особливого представлення фінансового стану підприємства), не вважається достовірною і не відповідає вимогам МСФЗ (§ 41 МСБО 8).

5 Суттєвість — це характерний для кожного госпсуб’єкта аспект доречності, що ґрунтується на характері або величині (чи обох) статей, яких стосується ця інформація в контексті фінзвітності окремого підприємства (§ 2.11 Концептуальної основи). Тобто поняття суттєвості в кожного підприємства для різних об’єктів обліку та різних статей фінзвітності різне.

До речі, врахуйте: не вважається бухпомилкою коригування фінзвітності у зв’язку з переходом на МСФЗ (лист ДФСУ від 24.05.2018 р. № 2322/6/99-99-15-02-02-15/ІПК), зміна облікової політики й облікової оцінки (зміна строку корисного використання необоротного активу, методу амортизації тощо).

Способи виправлення. Спосіб виправлення помилки буде залежати від її суттєвості. Так, для виправлення:

— суттєвих помилок застосовується ретроспективний спосіб6;

6 Ретроспективний перерахунок означає коригування визнання, оцінки та розкриття інформації про суми елементів фінзвітності таким чином, начебто помилки попереднього періоду не було ніколи.

— несуттєвих помилок — перспективний спосіб (тобто в поточному періоді без перерахунку даних попередніх періодів).

При цьому сама по собі процедура виправлення помилки в бухобліку аналогічна процедурі, описаній для підприємств, які працюють за правилами нацстандартів. Хоча і містить деякі нюанси.

Ретроспективно. Отже, суттєві помилки попереднього періоду виправляють ретроспективно в першому комплекті фінансових звітів, затверджених до випуску після їх виявлення, шляхом (абзаци «а» і «б» § 42 МСБО 8):

а) перерахування порівнюваних сум за поданий попередній період (періоди), в якому виникла помилка; або

б) перерахування залишків активів, зобов’язань і власного капіталу на початок періоду за найперший з поданих попередніх періодів, якщо помилка виникла до першого з поданих попередніх періодів.

Між тим, ретроспективний перерахунок не застосуються, якщо неможливо7 визначити вплив помилки на конкретний період або її кумулятивну дію на всі попередні періоди (§ 44 — 45 МСБО 8). Це означає, що в такому разі суб’єкт господарювання має право перерахувати вхідні залишки активів, зобов’язань і власного капіталу на початок поточного періоду.

7 Застосування вимоги є неможливим, якщо суб’єкт господарювання не може застосувати її навіть після всіх відповідних зусиль зробити це (§ 5 МСБО 8).

Розкриття інформації. Що стосується розкриття інформації у фінзвітності, то роблять це в частині помилок, які належать до попередніх періодів. У подальших періодах розкривати цю саму інформацію повторно не потрібно. Перелік інформації, що підлягає розкриттю, зазначений у § 49 МСБО 8 (ср. ).

І на закінчення нагадаємо: бухгалтерські помилки не мають строку давності, на відміну від помилок у податковому обліку. Останнім установлений строк давності 1095 днів, що настають за останнім днем граничного строку подання помилкової декларації (п. 50.1 ПКУ, ст. 102 ПКУ). Тому якщо бухпомилка буде виявлена пізніше за такий строк, податкову звітність коригувати не потрібно (щоправда, за умови, що за цей період не було уточнень, які могли продовжити строк давності).

App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі