Що таке природні втрати
Щоб розібратися, що таке природні втрати (убуток) ТМЦ, слід проаналізувати положення нормативно-правових актів, в яких визначено норми природних втрат для різних видів ТМЦ, наприклад: наказ Мінторгу СССР від 26.03.1980 р. № 75, Порядок № 316 тощо.
Опираючись на них, випливає, що під природними втратами (убутком) ТМЦ прийнято вважати зменшення кількості (маси) таких цінностей унаслідок природної зміни їх біологічних або фізико-хімічних властивостей (навіть за умови дотримання всіх чинних норм і стандартів) при збереженні якісних характеристик.
Тобто природні втрати (убуток) передбачають втрату кількості ТМЦ, а не їх якості.
Отже, до природного убутку належить зменшення маси (кількості) ТМЦ внаслідок різноманітних природних процесів, а саме усушки, утруски і розсипання, випаровування вологи, вивітрювання, розпилення, розкришення, витікання, витрати речовин на дихання (наприклад, плоди, овочі, крупи, борошно) тощо.
Не належать до природних втрат (убутку) втрати ТМЦ, які виникають не через природні фактори, а через негосподарські дії суб’єкта господарювання чи інших осіб
Тобто не вважаються природними втратами (убутком) втрата ТМЦ, яка виникла внаслідок псування та розкрадання ТМЦ, виникнення різниці між фактичною масою тари та масою за трафаретом (завіс тари), технологічних втрат, втрати від браку, утворення відходи, а також — втрати ТМЦ, що виникли при зберіганні та транспортуванні ТМЦ, викликані порушенням вимог стандартів, технічних і технологічних умов, правил технічної експлуатації, ушкодженням тари тощо.
Втрати, які не визнані природними, вважають надприродними або наднормативними.
Від того, потрапив весь обсяг втрачених ТМЦ до когорти природних чи частина стала наднормативними, будуть безпосередньо залежати відображення таких втрат у бухобліку та податкові наслідки. Про них читайте «Обліковуємо природний убуток».
А ми далі поговоримо про те, як визначити, вписалися ваші втрати ТМЦ у норми чи ні.
Норми втрат (убутку)
Щоб визначити, яка частина із втрачених ТМЦ є природним убутком, а яка — надприродним, потрібно звернутися до норм природного убутку. Якщо норми природних втрат (убутку) для вашого виду ТМЦ затвердженні певним компетентним органом, то проблем із розподілом втрат ТМЦ на природні та надприродні не існує.
При цьому не має значення, коли нормативний акт, яким затверджені норми, з’явився: уже за часів незалежної України чи ще за радянських часів. Головне, щоб він був чинний на сьогодні.
Водночас у 2017 році Кабмін постановою від 23.11.2016 р. № 1066 (набула чинності з 17.03.2017 р.) скасував дію низки актів УРСР і СРСР («Податки & бухоблік», 2017, № 25, с. 33). Серед скасованих була низка актів, якими установлювалися норми природного убутку для доволі значної когорти ТМЦ. Так, були скасовані норми втрати пального при прийманні, зберіганні, відпуску, перевантаженні та транспортуванні, а також норми втрат зерна при транспортуванні тощо.
Звичайно, на сьогодні частину скасованих норм уже відновили. Так, норми втрат пального відновив Кабмін тільки нещодавно (постанова Кабміну від 05.08.2020 р. № 686). Але, на жаль, не для всіх видів ТМЦ встигли відновити норми природних втрат, які містилися у скасованих радянських актах (норм втрат при транспортуванні зерна й досі не існує). Тому давно виникає запитання: як визначити норми природних втрат у випадку, коли немає затверджених?
Визначаємо норми втрат
Підхід фіскалів. На думку фіскалів, тільки компетентний орган влади може затвердити норми природних втрат (листи ДПСУ від 06.02.2017 № 2103/6/99-99-15-03-02-15, від 29.03.2018 р. № 1286/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Тобто фіскали натякають, що самостійне визначення норм природного убутку продукції законодавством не передбачено.
Тому у своїх роз’ясненнях вони наполягають, що дізнатися норми втрати для ТМЦ, для яких таких норм не затверджено, можна, тільки звернувшись за роз’ясненнями до різних органів влади. Так, наприклад, при розробці норм втрат при транспортуванні сільгосппродукції (зерна) слід, на їх думку, звертатися до Мінфіну, а при транспортуванні пального — до Міненергетики (лист ДПСУ від 31.05.2019 р. № 2501/6/99-99-15-03-03-15/ІПК).
Міненергетики, як було сказано вище, потрудилося й розробило норми для пального, які вже затвердив Кабмін.
А от для зерна — питання й досі відкрите. До Мінфіну звертатися марно. Він стверджує, що розробка таких норм до його компетенції не належить (лист Мінфіну від 07.09.2017 р. № 35230-07-10/24042). А Мінагрополітики як компетентний у цій сфері орган з цим не поспішають. А страждають суб’єкти господарювання.
Наш підхід. Чи є вихід із цієї ситуації? На наш погляд, є: затвердити норми природних втрат самостійно. Аргументуємо це тим, що:
1) у жодному нормативно-правовому акті не міститься вимоги про те, що такі норми мають бути затверджені якимось органом влади (крім листів фіскалів);
2) такі норми потрібні саме суб’єктам господарювання для контролю за обсягом використання ТМЦ при здійснення своєї діяльності та недопущення розкрадань;
3) норми природних втрат не можуть не існувати. Оскільки природні втрати виникають саме через об’єктивні (природні) чинники, на які суб’єкт вплинути не може. А тому ані матеріально-відповідальна особи, ані постачальники або клієнти не несуть відповідальності у разі виявлення таких втрат.
Судова практика. Суд також дозволяє платникам самостійно розробляти норми природних втрат ТМЦ. Так, наприклад, останнім часом слуги Феміди (див. постанову Шостого апеляційного адмінсуду від 14.07.2020 р. у справі № 640/10521/19 // reyestr.court.gov.ua/Review/90396149 тощо) визнали, що самостійно розроблені норми природного убутку зерна, які були визначені виключно внутрішнім наказом по підприємству, є чинними й можуть застосовуватися.
Оскільки втрати товарів у процесі їх зберігання/транспортування є об'єктивно існуючими природними та невідворотними процесами, що знаходяться поза межами контролю і впливу підприємства, та є невід'ємною частиною господарської діяльності. А тому говорити, що, коли немає затверджених норм, увесь обсяг втрати є наднормативним, не можна.
Крім того, скасувавши норми втрати, наприклад, при транспортуванні зерна, не скасовано норми втрати при транспортуванні вантажів чи інших подібних товарів, тому якщо при розробці норм брати за основу ці норми, то говорити, що ваші норми нечинні, не можна.
Враховуючи це, вважаємо, що затвердження власних норм природних витрат — гарний варіант, коли норми не затверджено. Головне, щоб їх розробник обґрунтував, що вони є нормами природних втрат, а саме, що вони опираються на старі скасовані норми або розроблені на підставі чинних актів, в яких прописано норми втрат для подібних товарів, чи створені, опираючись на власні досліди (контрольні заміри, спостереження тощо), а результати розробки ретельно задокументовані та затверджені керівником підприємства.
