МСФЗ жодних особливих вимог до кваліфікації заборгованості учасників (акціонерів) не містить, тому керуватимемося загальними правилами.
Безумовно, дебіторська або кредиторська заборгованість визнається фінансовим інструментом (активом/зобов’язанням), якщо підприємство стає стороною контракту і внаслідок чого виникає юридичне право отримувати / обов’язок сплатити грошові кошти (§ Б3.1.2 (а) МСФЗ 9). Аналогічні умови чітко простежуються в МСБО 32 (§ 11 (в) (i) та (а) (i) МСБО 32). Тому при виконанні цих умов у підприємства є достатньо підстав класифікувати таку заборгованість, як фінансовий інструмент, який оцінюється за амортизованою вартістю. Наприклад, в емітента корпоративних прав є право вимагати від засновника/учасника сплатити заборгованість з додаткових вкладів або підприємство повинно виплатити грошові кошти учасникові за договором позики.
Врахуйте: грошова заборгованість учасників із вкладів до статутного капіталу не дисконтується, оскільки внески мають бути повністю внесені протягом 6 місяців з дати державної реєстрації товариства (ст. 14 Закону про ТОВ). Тобто така заборгованість належить до короткострокової.
Інша річ — позики від учасників та учасникам.
Заборгованості за такими операціями можуть підлягати дисконтуванню. Причому всі неринкові операції з учасниками повинні проходити через власний капітал. Це можливо завдяки визначенню термінів «доходи» і «витрати» (§§ 4.68, 4.69 Концептуальної основи, додаток А до МСФЗ 15). Як випливає з § 109 МСБО 1, зміни у власному капіталі суб’єкта господарювання відображає збільшення або зменшення чистих активів протягом періоду. За винятком змін, що є наслідком операцій із власниками, які діють відповідно до їх повноважень. При цьому власники — держателі інструментів, класифікованих як власний капітал (§ 7 МСБО 1). Інструмент капіталу — будь-який контракт, який засвідчує залишкову частку в активах суб’єкта господарювання після вирахування всіх його зобов’язань (§ 11 МСБО 32).
Вважаємо, можливість притягнути/надати безвідсоткову (або пільгову) позику обумовлена тим, що позикодавець (позичальник) виступає в цій операції в ролі власника підприємства — тобто виникнення дисконту є наслідком операцій із власниками. А отже, суму такого дисконту доцільно відображати через власний капітал.
Що стосується обліку подальшої амортизації дисконту, вважаємо, що суми амортизації теж повинні проводитися за рахунок власного капіталу. Адже амортизація дисконту також є наслідком операції з власником з надання/отримання пільгової позики.
Хоча є інша позиція, яка базується на поділі фінансування на пільгових умовах на дві складові:
(1) визнання дисконту;
(2) амортизація такого дисконту.
Тобто амортизацію дисконту розглядають як окрему операцію з нарахування відсотків з одночасним коригуванням балансової вартості фінансового зобов’язання / активу. Інакше кажучи, амортизацію дисконту фактично ототожнюють зі звичайною платою за користування грошовими коштами за ринковою ставкою, яка була б нарахована на користь незалежної сторони договору позики. У такому разі амортизацію дисконту доцільно відображати через фінансові доходи/витрати.
