Розпочнемо з опису власне ситуації. Підприємство — платник податку на прибуток — отримало кредит від резидента Бельгії.
За умовами кредитного договору українське підприємство (позичальник) щомісячно сплачує нерезиденту проценти за користування кредитом. Саме ці проценти і стануть головним об’єктом нашої уваги.
Річ у тім, що проценти, які сплачуються на користь нерезидента, є для такого нерезидента доходами з джерелом їх походження з України (п.п. «а» п.п. 141.4.1 ПКУ).
Натомість виплата на користь нерезидента будь-якого доходу з переліку, визначеного п.п. 141.4.1 ПКУ, означає для резидента, що він перетворюється на податкового агента. Тому
резидент-позичальник, який здійснює виплату процентів на користь свого кредитора-нерезидента, зобов’язаний утримувати з таких доходів податок на репатріацію
Це прямо випливає із п.п. 141.4.2 ПКУ.
«Рятівна» конвенція
Відповідно до п.п. 141.4.2 ПКУ ставка 15 % застосовується за умови, що інше не передбачено положеннями чинних міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати.
При цьому правила оподаткування, передбачені міжнародним договором, мають переважне застосування перед ПКУ (п. 3.2 ПКУ).
Україна має з Бельгією чинну Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування (підписана 20.05.96 р., набрала чинності для України 25.02.99 р.).
Аби застосувати цю Конвенцію до відносин із нерезидентом, слід дотриматися вимог, встановлених ст. 103 ПКУ. Зокрема, необхідно, щоб ваш нерезидент був саме резидентом Бельгії.
Крім того, аби застосувати вищезгадану Конвенцію, вам потрібно отримати довідку від компетентного органу Бельгії, що ваш нерезидент є підданим цієї країни. Цю довідку потрібно належним чином легалізувати і перекласти (пп. 103.4, 103.5 ПКУ).
Складнощі з перекладом цифр
Наша читачка пройшла всі перелічені процедури — отримала довідку про статус кредитора як резидента Бельгії, легалізувала цю довідку, переклала її… І застосувала до процентів за кредитом, сплаченим своєму бельгійському кредитору, ставку, передбачену Конвенцією, а не п.п. 141.4.2 ПКУ.
Відповідно до § «b» ч. 2 ст. 11 Конвенції для процентів (крім тих, що визначені § «а») ставка становить 5 % від суми процентів. Саме цю ставку зазначено в українському тексті Конвенції, який офіційно опубліковано*.
* Див. «Офіційний Вісник України», 2010, № 25, с. 98.
Однак, на превеликий подив, після майже двох років сплати процентів (і податку на репатріацію за ставкою 5 %) наша читачка отримала від податківців лист, у якому йшлося про те, що суму податку розраховано неправильно і занижено.
Причина для такого висновку — англійський текст Конвенції, у якому в § «b» ч. 2 ст. 11 замість ставки 5 % міститься ставка 10 %. Англійський текст, опублікований на сайті Міністерства фінансів Бельгії, дійсно містить саме ставку 10 %*.
Французький текст Конвенції (усього Конвенцію вчинено чотирма мовами) теж містить ставку 10 %**. І це підтверджує, що помилка міститься саме в українському тексті.
Крім того, відповідно до протоколу українсько-бельгійської Конвенції у разі розбіжностей у текстах перевагу має англійський текст.
Звичайно, можна говорити, що розбіжностями є неточності при перекладі слів, а цифри в усіх чотирьох мовах Конвенції (українській, англійській, французькій та голландській) однакові — арабські. Але факт залишається фактом — українською мовою опубліковано помилковий текст Конвенції.
Ситуація стає ще більш пікантною через те, що вперше український текст Конвенції опублікував у 1999 році журнал «Вісник податкової служби України» (тобто офіційне видання податківців).
У сухому залишку маємо кумедну ситуацію, коли податківці самі опублікували неправильний текст Конвенції, а потім «кошмарять» платника, який керувався цим текстом. До речі, зовсім нещодавно податківці розродилися коментарем із цього питання. І не знайшли нічого кращого, ніж просто констатувати наявний стан речей (див.: svp.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/468846.html).
Суми штрафу за утримання податку на репатріацію не в повному обсязі — зовсім не смішні (як у нині чинній ст. 1251 ПКУ, так і у ст. 127 ПКУ, яка діяла на момент сплати процентів нашою читачкою).
За ст. 1251 ПКУ у податкових агентів з’явиться можливість послатися на те, що порушення неумисне, і відкупитися штрафом у вигляді 10 % від суми недоплати. Але як прикро! Бо жодної вини платника в порушенні немає!
Судова практика свідчить, що Верховний Суд у цьому питанні погоджується з податківцями (див. постанову від 23.06.2020 р. у справі № 815/3092/16***). Тобто
*** Див.: reyestr.court.gov.ua/Review/90212927
неповне утримання податку на репатріацію під час кожної виплати процентів вважається окремим порушенням
Тож тим, хто потрапив у пастку ще до 2021 року, послатися на неумисність не вийде і їм може перепасти по повній. Тобто і 50 %-й штраф за повторне порушення, і 75 %-й штраф за третє та кожне наступне порушення протягом 1095 днів.
А ті, хто попадеться після 2021 року, — отримають іншу халепу. Їм можуть інкримінувати неутримання податку на репатріацію під час виплати доходу нерезиденту. А це наразі означає, що податок нарахують податківці з урахуванням натуркоефіцієнта.
Чого від вас хочуть?
Припустимо, ви погодилися з тим, що мало місце заниження, й податок на репатріацію потрібно доплатити виходячи з тієї ставки, яка міститься у правильному тексті українсько-бельгійської Конвенції.
Яким чином задовольнити вимоги фіскалів? Читачка, яка звернулася до нас, отримала від податківців листа. Наголошуємо: не податкове повідомлення-рішення, а саме листа.
У ньому податківці наголосили на тому, що застосовано неправильну ставку, що англійський текст Конвенції має перевагу над українським, та запропонували платнику подати уточнюючу декларацію, аби самостійно донарахувати податок на репатріацію.
Фактично в такій пропозиції податківців міститься певна провокація. Адже подання уточнюючої декларації за період, який перевірявся податковим органом, є підставою для позапланової перевірки (п.п. 78.1.3 ПКУ).
Якщо вас це не лякає, можна погодитися. А якщо халепа (застосування помилкової ставки при виплаті) трапилася після 01.03.2020 р., можна не перейматися щодо штрафів, оскільки діє карантинний мораторій (п. 521 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).
Як відбиватися?
Проценти — не єдина помилка в українському тексті українсько-бельгійської Конвенції.
У ч. 2 ст. 12 Конвенції в українському тексті міститься максимальна ставка 5 %, в той час як англійський і французький тексти визначають максимальний розмір ставки — 10 % загальної суми роялті.
Крім того, бельгійський прецедент означає, що подібні розбіжності можуть також мати місце і з конвенціями, укладеними з іншими країнами.
Як реагувати на таке собі легалізоване ошуканство? Перше, що спадає на думку, — це застосувати презумпцію правомірності рішень платника (п.п. 4.1.4 ПКУ).
Однак норма закону (зокрема, п.п. 141.4.2 ПКУ) в цьому випадку є однозначною і передбачає застосування саме чинного міжнародного договору України. А у випадку з Бельгією чинною є саме Конвенція, підписана зі ставкою 10 %.
Конвенції зі ставкою 5 % у § «b» ч. 2 ст. 11 між Україною та Бельгією не існує, оскільки договір із такою нормою ці країни не підписували і не ратифікували.
Відтак
ставка 5 % не існує відповідно до жодної законодавчої норми, а тому її застосування є з правового погляду безпідставним
А отже, і сподіватися на принцип правомірності рішень платника у цьому випадку не доводиться.
Чи можливо оскаржити дії податківців щодо опублікування неправильного тексту Конвенції? Теоретично так, але практична користь від таких дій майже нульова.
Річ у тім, що згідно зі ст. 14 Закону № 1906* міжнародний договір набирає чинності після надання Україною згоди на його обов’язковість.
* Закон України «Про міжнародні договори України» від 29.06.2004 р. № 1906-IV.
Крім того, маємо позицію судової влади, зокрема п. 6 постанови Пленуму Вищого спецсуду з розгляду цивільних і кримінальних справ від 19.12.2014 р. № 13.
У цій постанові сказано, що при розгляді справ суди повинні користуватися офіційно опублікованим текстом міжнародного договору України українською мовою. Такий текст є. І те, що він не відповідає англійському, суди навряд чи буде цікавити.
А якщо припустити, що помилка робить український текст Конвенції неавтентичним? Це все одно ситуацію не врятує. Адже в таких випадках Вищий спецсуд наказував судам використовувати автентичний текст договору іншою офіційною мовою, якою він укладений.
Тобто навіть якщо відштовхуватися від ідеї відсутності офіційного українського тексту, суди спиратимуться на англійський текст. А в нашому випадку в Конвенції ще й міститься згадка про переважну силу англійського тексту.
На жаль, складається ситуація, в якій порятунок тих, хто тоне, стає справою їх самих. І,
застосовуючи Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування, нічого не залишається, як звірятися з текстом цього міжнародного договору іншою мовою
І якщо ви нарвалися на помилкову ставку в українському тексті — самовиправлятися, допоки діє мораторій на штрафи.
